Иногда поступившее в организацию основное средство, которое готово к использованию, не вводится сразу же в эксплуатацию, поскольку приобреталось впрок, в резерв либо по другим причинам. В статье рассмотрены особенности налогообложения и бухучета «запасных» основных средств.

Объекты основных средств являются особым видом имущества организации. Они используются в качестве средств труда длительное время. Поэтому стоимость этих активов списывается через начисление амортизации в течение срока их полезного использования.

Момент включения объекта в состав амортизируемого имущества при расчете налоговой базы по налогу на прибыль определяется согласно главе 25 Налогового кодекса.

Чтобы правильно рассчитать налоговую базу по налогу на имущество, необходимо использовать данные бухгалтерского учета. В бухучете актив включается в состав основных средств, когда начинает соответствовать критериям, установленным в ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Рассмотрим подробнее, как определить момент, с которого «запасные» объекты признаются в качестве основных средств для целей налогообложения и в бухгалтерском учете.

Налоговый учет запасных объектов

Правила определения момента, с которого имущество признается объектом основных средств, изложены в статьях 256 и 257 Налогового кодекса. Основные средства входят в состав амортизируемого имущества. При этом амортизируемое имущество - это имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые используются налогоплательщиком для извлечения дохода и находятся у него на праве собственности. Таким образом, включение объекта в состав амортизируемого имущества в налоговом учете возможно только после фактического начала эксплуатации.

В пункте 2 статьи 256 Налогового кодекса перечислены виды имущества, не подлежащего амортизации. В частности, это земля и иные объекты природопользования, имущество бюджетных и некоммерческих организаций, имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования, объекты внешнего благоустройства, продуктивный скот, приобретенные издания и т. д.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Амортизация начисляется исходя из срока его полезного использования. Этот срок налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества.

Обратите внимание: организация может иметь машины и оборудование, которые временно находятся в резерве для обеспечения попеременного использования двух или более основных средств. Например, во избежание просрочки исполнения принятых обязательств. Такие основные средства способствуют получению дохода, и суммы начисленной амортизации по ним могут быть включены в состав расходов организации при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Данная позиция изложена в письме Минфина России от 03.07.2006 № 03-03-04/4/114.

Бухгалтерский учет основных средств в запасе

Для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства необходимо одновременное выполнение условий, установленных в ПБУ 6/01. Перечислим их:

• объект основных средств предполагается использовать в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• объект не предназначен для перепродажи;
• объект способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем.

Критерии отнесения объекта к основным средствам отражены в подпунктах «б» - «г» пункта 4 ПБУ 6/01.

Помимо перечисленных выше существует еще одно условие. Оно предусмотрено в подпункте «а» пункта 4 ПБУ 6/01. С 1 января 2006 года редакция этого подпункта была изменена в соответствии с приказом Минфина России от 12.12.2005 № 147н (далее - приказ № 147н). Поправки повлияли на бухгалтерский учет объектов основных средств, находящихся в запасе.

До 1 января 2006 года согласно подпункту «а» пункта 4 ПБУ 6/01 для признания актива основным средством было необходимо его использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации. Следовательно, неиспользуемые объекты, которые отвечали требованиям подпунктов «б» - «г» пункта 4 ПБУ 6/01, принимались к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (счет 01) только в момент их ввода в эксплуатацию. До этого стоимость таких объектов учитывалась на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Однако существовало исключение из общего правила. В пункте 39 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания) предусмотрено, что машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии с установленными технологическими и иными требованиями, учитываются в составе основных средств на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств. Организации были обязаны включать такое имущество в состав основных средств в момент приобретения. Начисление амортизации по основным средствам в запасе, как и по обычным, начиналось с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия данного объекта к бухгалтерскому учету. Это следует из пункта 61 Методических указаний.

С 1 января 2006 года согласно приказу № 147н действует новая редакция подпункта «а» пункта 4 ПБУ 6/01. А именно: объект основных средств должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Значит, если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, его стоимость включается в состав основных средств. Сделать это нужно в тот момент, когда объект готов к использованию. То есть произведены все затраты, связанные с приобретением (строительством, созданием) и приведением его в состояние готовности к эксплуатации. Поэтому объект, не требующий монтажа, включается в состав основных средств независимо от того, введен он в эксплуатацию или нет.

Поправки, внесенные в ПБУ 6/01 приказом № 147н, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. Теперь для отражения стоимости объекта на счете 01 «Основные средства» не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации. Иначе говоря, объект, не требующий монтажа, учитывается в составе основных средств в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, - после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования.

Следует иметь в виду, что все сказанное выше относится к движимому имуществу, принимаемому к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Для перевода стоимости объектов недвижимого имущества со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на счет 01 «Основные средства» необходимо соблюдение не только условий, предусмотренных пунктом 4 ПБУ 6/01, но и условий, содержащихся в пункте 52 Методических указаний 1 .

В пункте 21 ПБУ 6/01 предусмотрено, что начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Этот порядок распространяется и на основные средства, эксплуатация которых еще не началась. Такое правило прописано в пункте 61 Методических указаний.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств в запасе отражаются по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета расходов. По мнению автора, решение вопроса о том, к какому виду расходов относить амортизацию по таким объектам, зависит от причины, по которой основное средство не используется. Если резервирование имущества обусловлено производственной необходимостью и оно специально приобретено для этих целей, амортизация по нему включается в состав расходов по обычным видам деятельности. А когда неиспользуемое имущество приобретено для эксплуатации в ближайшем будущем, а не для резерва (запаса), амортизация по нему учитывается в расходах будущих периодов и включается в текущие расходы с момента ввода объекта в эксплуатацию.

Для получения оперативной информации о наличии и движении основных средств можно рекомендовать учитывать объекты в эксплуатации обособленно от объектов в запасе, то есть на разных субсчетах счетов 01 и 02 или с помощью дополнительных аналитических справочников. При этом ввод зарезервированного основного средства в эксплуатацию должен быть оформлен в бухгалтерском учете внутренними записями по счету 01. Основанием для этого будет служить накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств 2 .

Налог на имущество организаций

Как уже было отмечено, для правильного расчета налоговой базы по налогу на имущество организаций налогоплательщик использует данные бухгалтерского учета.

Объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Об этом говорится в статье 374 Налогового кодекса. Значит, с 1 января 2006 года объект движимого имущества, который отвечает критериям признания его основным средством и по которому закончены капитальные вложения, должен облагаться налогом на имущество организаций. Причем даже если его фактическая эксплуатация еще не начата и он находится в запасе. До 2006 года объекты движимого имущества, не введенные в эксплуатацию, не признавались в бухгалтерском учете основными средствами. Поэтому в налоговую базу по налогу на имущество организаций они не включались.

Поясним сказанное на примере. Для простоты восприятия материала порядок применения налогового вычета по НДС не описывается. Предположим, что налог на добавленную стоимость продавцом не предъявлен.

Обратите внимание

Оформление первичных документов
В налоговом учете начало начисления амортизации по основным средствам в запасе обычно приходится на более позднюю дату, чем в бухгалтерском. Чтобы правильно определить момент включения объекта в состав амортизируемого имущества в налоговом учете, бухгалтер должен знать дату, когда началась фактическая эксплуатация данного объекта.

Для этих целей в акте приемки-передачи основных средств рекомендуем указывать фактическую дату начала использования объекта. В акт необходимо добавить соответствующую графу. Напомним, что такая возможность предусмотрена Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным постановлением Госкомстата России от 24.03.99 № 20. Вносимые в унифицированную форму дополнения должны быть оформлены организационно-распорядительным документом фирмы.

Пример

Гостиница «Ангара» в апреле 2007 года приобрела мебель стоимостью 720 000 руб. для номеров на четвертом этаже. На этом этаже проводился ремонт, который был закончен в июне. В том же месяце номера были обставлены мебелью и начали использоваться для размещения гостей. Для целей бухгалтерского и налогового учета организация установила срок полезного использования мебели 6 лет (72 мес.).

В налоговом учете организация включила мебель в состав амортизируемого имущества в июне 2007 года, а амортизацию начала начислять с июля того же года в размере 10 000 руб. в месяц.

В бухгалтерском учете гостиницы перечисленные операции были отражены следующим образом:

в апреле 2007 года

Дебет 08 Кредит 60
- 720 000 руб. - учтена стоимость приобретенной мебели в качестве вложений во внеоборотные активы;

Дебет 01 субсчет «Основные средства в запасе» Кредит 08
- 720 000 руб. - стоимость мебели отражена в составе основных средств;

в мае 2007 года

Дебет 97 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в запасе»
- 10 000 руб. (720 000 руб. ? 72 мес.) - начислена амортизация по мебели за май.

Сумма амортизации включена в состав расходов будущих периодов, поскольку мебель еще не используется для оказания гостиничных услуг и начисленная по ней амортизация не может формировать себестоимость указанных услуг;

в июне 2007 года

Дебет 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 субсчет «Основные средства в запасе»
- 720 000 руб. - мебель введена в эксплуатацию;

Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств в запасе» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
- 10 000 руб. - амортизация по мебели отражена на другом субсчете внутренними записями по счету 02;

Дебет 20 Кредит 97
- 10 000 руб. - сумма начисленной ранее амортизации по мебели признана в составе расходов по обычным видам деятельности;

Дебет 20 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
- 10 000 руб. - начислена амортизация по мебели за июнь 2007 года.

Стоимость мебели включается в расчет среднегодовой стоимости имущества для целей исчисления налога на имущество организаций начиная с расчетов за I квартал 2007 года (в случае отражения на счете 01 стоимости мебели 1 апреля 2007 года) или начиная с расчетов за полугодие (при отражении стоимости мебели на дату после 1 апреля 2007 года).

1: Подробно об этом читайте в статье «Организация приобретает или создает недвижимое имущество...» // РНК, 2006, № 21. - Примеч. ред.

прошу проконсультировать по вопросу отражения в бухгалтерском и налоговом учете основных средств,готовых к эксплуатации,т.е тех по которым не требуются значительные затраты по монтажу и вводу оборудования.Это оборудование находится на складе.

если основное средство вводится в эксплуатацию не сразу, оно принимается к учету на отдельный субсчет к счету 01 «Основные средства на складе (в запасе)» (пп. «а» п 4 ПБУ 6/01, п. 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, Инструкция к плану счетов).

Амортизировать такое имущество нужно независимо от того, введено оно в эксплуатацию или нет. Амортизация по нему учитывается в прочих расходах (счет 91). Это связано с тем, что стоимость неиспользуемого объекта имущества не может формировать себестоимость производимой организацией продукции (товаров, работ, услуг).

В налоговом учете порядок зависит от того, обусловлена ли задержка эксплуатации объекта основных средств технологическими причинами и является ли частью производственного цикла.

Если да, начислять амортизацию и списывать ее на расходы в налоговом учете можно. Например, в случае приобретения оборудования в резерв для обеспечения попеременного использования двух и более основных средств (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-03-04/4/114).

Если же основные средства изначально приобретены для использования с отсрочкой ввода в эксплуатацию, амортизировать такие объекты до ввода в эксплуатацию при расчете налога на прибыль нельзя. В этом случае возникнут вычитаемые временные разницы, которые приводят к возникновению отложенного налогового актива.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» коммерческая версия.

Если основное средство вводится в эксплуатацию позже принятия его на учет, к счету 01 (03) откройте субсчета «Основные средства на складе (в запасе)» и «Основные средства в эксплуатации». Принятие на учет основного средства отразите проводкой:

Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства на складе (в запасе)» Кредит 08
– принято к учету основное средство.

При вводе основного средства в эксплуатацию сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 (03) «Основные средства на складе (в запасе)»
– введено в эксплуатацию основное средство.*

Такой порядок следует из пункта 4 ПБУ 6/01 и Инструкции к плану счетов (счет 01, счет 03).

Внимание: если основное средство было приобретено (изготовлено, построено) в одном месяце, а на счете 01 (03) отражено в следующих, у организации должны быть документы, подтверждающие неготовность его к использованию. Иначе при проверке налоговая инспекция признает, что в момент приобретения организация ошибочно не учла основное средство на счете 01 (03). В результате налоговая инспекция может пересчитать налог на имущество за месяцы, в которых основноесредство числилось на счете 08, и на сумму недоимки начислить пени и штрафы (письма Минфина России от 18 апреля 2007 г. № 03-05-06-01/33, от 4 сентября 2007 г. № 03-05-06-01/98).*

Есть примеры судебных решений, принятых в пользу налоговых инспекций, по этому вопросу (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФ от 25 мая 2009 г. № ВАС-6250/09, от 19 сентября 2008 г. № 11258/08, от 28 апреля 2008 г. № 16599/07, от 14 февраля 2008 г. № 758/08, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24 февраля 2009 г. № А29-3496/2007, от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749, от 25 апреля 2008 г. № А29-3494/2007, Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440А, Западно-Сибирского округа от 23 июня 2008 г. № Ф04-3844/2008(7130-А75-40), Уральского округа от 28 октября 2008 г. № Ф09-7833/08-С3, Московского округа от 5 ноября 2008 г. № КА-А40/10237-08).

Однако суды встают и на сторону налогоплательщиков, если налоговая инспекция не может представить доказательств того, что спорный объект пригоден к эксплуатации (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 17 июня 2008 г. № А65-26068/07, от 10 июня 2008 г. № А55-14778/07, Уральского округа от 11 октября 2007 г. № Ф09-8293/07-С3, Северо-Западного округа от 16 июля 2007 г. № А56-2271/2007).

Документами, подтверждающими, что на момент приобретения основное средствобыло не доведено до состояния, пригодного к использованию, могут быть:

• акты сторонних организаций на оказание услуг по монтажу и наладке оборудования;
• накладные на приобретение комплектующих к основному средству;
• наряды на монтаж оборудования;
• договор подряда на выполнение строительных работ;
• отчеты о проделанной работе по доведению основного средства до состояния, пригодного к использованию.

Сергей Разгулин,

2.Ситуация: Как в бухучете отразить начисление амортизации по основному средству, принятому на учет, но не введенному в эксплуатацию (основному средству, находящемуся в запасе)

Если имущество учитывается на счете 01, то независимо от того, введен данный объект в эксплуатацию или нет, начисляйте по нему амортизацию.

Основное средство организация может ввести в эксплуатацию не сразу. В этом случае оно принимается к учету на отдельный субсчет к счету 01, который может называться, например, «Основные средства на складе (в запасе)». Такой порядок распространяется на все объекты основных средств: движимое (приобретенное, созданное, требующее монтажа) и недвижимое имущество (с момента подачи документов на госрегистрацию права собственности). Это следует из подпункта «а» пункта 4 ПБУ 6/01, пункта 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н и Инструкции к плану счетов.

Начислять амортизацию в бухучете нужно начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в качестве основного средства (п. 21 ПБУ 6/01). Таким образом, после отражения полученного имущества на счете 01 организация должна начать его амортизировать. Делать это нужно независимо от того, введен данный объект в эксплуатацию или нет.*

Суммы начисленной амортизации отражайте на счете 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета расходов. Счет для учета расходов выберите в зависимости от причины, по которой основное средство не используется (производственная необходимость, технологические особенности, запланированная отсрочка в эксплуатации).

Имущество может быть введено в эксплуатацию (это подтверждено документально), но фактически не использоваться, а находиться в резерве (например, приобретен резервный источник питания). В этом случае амортизацию начисляйте в составе расходов по обычным видам деятельности (счета 20, 08, 23, 25, 44…). Если имущество приобретено для эксплуатации в будущем (будет введено в эксплуатацию в ближайшее время), амортизацию по нему учитывайте в прочих расходах (счет 91). Это связано с тем, что стоимость неиспользуемого объекта имущества (через амортизацию) не может формировать себестоимость производимой организацией продукции (товаров, работ, услуг).*

Для удобства формирования и отслеживания информации о суммах начисленной амортизации на объекты основных средств, находящиеся на складе (в запасе), к счету 02 «Амортизация основных средств» откройте отдельный субсчет. Он может называться, например, «Амортизация основных средств на складе (в запасе)». В бухучете начисление амортизации по данным объектам отражайте проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе (в запасе)»
– начислена амортизация по основному средству, находящемуся на складе (в запасе).

В начале фактической эксплуатации суммы начисленной амортизации спишите:

Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе (в запасе)» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– перенесена сумма ранее начисленной амортизации на субсчет учета амортизации по основным средствам в эксплуатации.*

Такой порядок основан на положениях пункта 21 ПБУ 6/01, пунктов 9 и 18 ПБУ 10/99.

Разниц по ПБУ 18/02 между бухгалтерским и налоговым учетом при начислении амортизации поосновным средствам в запасе не возникнет. Дело в том, что в налоговом учете по основным средствам в запасе действуют правила, аналогичные правилам бухучета. Так, если задержка фактической эксплуатации объекта основных средств обусловлена технологическими причинами и является частью производственного цикла, начислять амортизацию и списывать ее на расходы в налоговом учете можно (как и в бухучете). Например, в случае приобретения оборудования в резерв для обеспечения попеременного использования двух и более основных средств (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-03-04/4/114).*

Если же основные средства изначально приобретены для использования с отсрочкой ввода в эксплуатацию, возникнут разницы между налоговым и бухгалтерским учетом. Амортизировать такие объекты до ввода в эксплуатацию при расчете налога на прибыль нельзя (п. 4 ст. 259 НК РФ). В бухучете в этом случае амортизация начисляется на счет 91. Это образует вычитаемые временные разницы, которые приводят к возникновению отложенного налогового актива (п. 11,17 ПБУ 18/02).

Пример отражения в бухучете амортизации основных средств в запасе*

Одним из видов деятельности ЗАО «Альфа» является гостиничный бизнес. В июне организация приобрела в одну из гостиниц мебельный гарнитур для номера на четвертом этаже. Стоимость гарнитура – 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). На четвертом этаже проводился ремонт, который был закончен в августе. В том же месяце номер был обставлен мебелью и начал использоваться для размещения гостей.

Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования мебели был установлен – шесть лет (72 месяца). Согласно учетной политике амортизация поосновным средствам начисляется линейным способом.

Годовую норму амортизации мебельного гарнитура бухгалтер рассчитал так:
(1: 6 лет) ? 100% = 17%.

Месячная сумма амортизации составила:
(118 000 руб. – 18 000 руб.) ? 17% : 12 мес. = 1417 руб.

В рабочем плане счетов «Альфы» утверждены следующие субсчета к счету 01 –«Основные средства на складе», «Основные средства в эксплуатации». К счету 02 – «Амортизация основных средств в эксплуатации», «Амортизация основныхсредств на складе».

В учете бухгалтер сделал записи.

Дебет 08 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – учтена стоимость приобретенного мебельного гарнитура;

Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен входной НДС со стоимости приобретенного мебельного гарнитура;

Дебет 01 субсчет «Основные средства на складе» Кредит 08
– 100 000 руб. – отражена стоимость приобретенного мебельного гарнитура в составеосновных средств;

Дебет 68-2 Кредит 19-3
– 18 000 руб. – принят к вычету входной НДС по приобретенному мебельному гарнитуру.

Дебет 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе»
– 1417 руб. – начислена амортизация по мебельному гарнитуру за июль.

Сумму амортизации бухгалтер отразил в составе прочих расходов, поскольку мебельный гарнитур еще не используется для оказания гостиничных услуг. Соответственно, амортизация, начисленная по нему, не может формировать себестоимость указанных услуг.

В налоговом учете амортизация начнет начисляться с месяца, следующего за вводоммебели в эксплуатацию. Из-за этого возникли вычитаемые временные разницы. Бухгалтер отразил отложенный налоговый актив проводкой:

– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – признан отложенный налоговый актив по амортизациимебельного гарнитура за июль.

В августе:

Дебет 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 субсчет «Основные средства на складе»
– 100 000 руб. – введен в эксплуатацию мебельный гарнитур;

Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– 1417 руб. – перенесена ранее начисленная амортизация по мебельному гарнитуру на субсчет учета амортизации по основным средствам в эксплуатации;

Дебет 20 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– 1417 руб. – начислена амортизация по мебельному гарнитуру за август;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – признан отложенный налоговый актив по амортизации мебельного гарнитура за август.

С сентября и до месяца окончания амортизации в бухучете разницы между бухгалтерским и налоговым учетом не возникали. После окончания амортизации в бухучете в течение двух месяцев амортизация начислялась только в налоговом учете. Бухгалтер отразил погашение отложенного актива в этих месяцах так:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – погашена часть отложенного налогового актива по амортизации мебельного гарнитура.

Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса

С уважением,
эксперт «Системы Главбух» Чекалова Наталья.

Ответ утвержден:
ведущий эксперт Горячей линии "Системы Главбух" Гранаткин Сергей.

А еще только в октябре Вы можете получить быстрый устный ответ.

_____________________________

Ответ на Ваш вопрос дан в соответствии с правилами работы «Горячей линии» «Системы Главбух», которые Вы можете найти по адресу: http://www.1gl.ru/#/hotline/rules/?step=14

"Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 8

С 1 января 2006 г. объект движимого имущества, который отвечает критериям признания его основным средством, по которому закончены капитальные вложения, но не введенный в эксплуатацию, облагается налогом на имущество, даже если его фактическая эксплуатация еще не начата и данный объект находится в запасе.

Для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства необходимо одновременное выполнение условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01. Перечислим их:

1. актив предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование;
2. объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3. организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
4. объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

До 2006 г. согласно пп. "а" п. 4 ПБУ 6/01 для признания актива основным средством было необходимо его использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации. То есть неиспользуемые объекты, которые отвечали остальным требованиям классификации объекта как основного средства, принимались к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств только в момент их ввода в эксплуатацию. До этого стоимость таких объектов учитывалась на счете 08 "Вложение во внеоборотные активы".

Но и тогда существовало исключение из общего правила. В п. 39 Методических указаний по учету основных средств предусматривался другой порядок принятия к учету машин и оборудования, требующих монтажа, но предназначенных для запаса (резерва) в соответствии с особенностями технологического цикла производства, учитывающихся в составе основных средств.

"...п. 39. Машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т.п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии с установленными технологическими и иными требованиями, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств".

Организации были обязаны включать такое имущество в состав основных средств в момент приобретения. Начисление амортизации по таким объектам основных средств начиналось с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия данного объекта к бухгалтерскому учету. Это следует из п. 61 Методических указаний.

Методические указания по учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н:

"...п. 61. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, включая находящегося в запасе (резерве), и производится до полного погашения стоимости этих объектов либо до их выбытия".

С 1 января 2006 г. в соответствии с Приказом Минфина России N 147н действует новая редакция пп. "а" п. 4 ПБУ 6/01.

В п. 4 ПБУ 6/01 в качестве условий принятия объекта в состав основных средств указывается, что "объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование".

Ключевое слово, на котором сделан акцент, - "объект предназначен для использования".

Что это означает?

Если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, его стоимость включается в состав основных средств в момент, когда объект готов к использованию. То есть, если произведены все затраты, связанные с приобретением объекта основных средств и приведением его в состояние готовности к эксплуатации, объект переводится в состав основных средств независимо от того, введен он в эксплуатацию или нет.

Для отражения стоимости объекта на счете 01 "Основные средства" не требуется фактического ввода объекта в эксплуатацию. Если объект предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации. Если объект требует монтажа, то в состав основных средств он принимается к учету после завершения монтажа. Если объект основных средств не требует монтажа, то в состав основных средств он принимается в момент приобретения.

Следует иметь в виду, что все сказанное выше относится к движимому имуществу. Для перевода объектов недвижимости в состав основных средств в бухгалтерском учете необходимо соблюдение условий, указанных в п. 52 Методических указаний по учету основных средств.

Методические указания по учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н:

"...п. 52. По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств".

Документальное оформление

Принятие к учету объекта в качестве основного средства оформляется актом приемки-передачи N ОС-1. Напомним, что при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операции по учету основных средств необходимо использовать унифицированные формы первичных документов, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. Для основных средств в запасе в акте приемки-передачи рекомендуется вносить изменения в унифицированную форму N ОС-1 и указывать фактическую дату начала использования объекта. То есть в акте приемки-передачи объекта основных средств N ОС-1 необходимо добавить дополнительную графу "Фактическая дата начала использования объекта основных средств". Это необходимо сделать в связи с тем, что в бухгалтерском учете амортизация начинает начисляться с даты принятия объекта в состав основных средств, а в налоговом учете - с даты фактической эксплуатации данного объекта основных средств.

Возможность внесения изменений в форму акта приемки-передачи объектов основных средств предусмотрена Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20. Вносимые в унифицированную форму дополнения должны быть оформлены соответствующим организационно-распорядительным документом. Таким документом может быть, например, приказ об утверждении учетной политики для целей бухгалтерского учета организации.

Налог на имущество

Для формирования базы налога на имущество необходимо помнить положение ст. 374 НК РФ. Согласно данной статье объектом обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Подчеркиваем, что с 1 января 2006 г. объект движимого имущества, который отвечает критериям признания его основным средством, по которому закончены капитальные вложения, но не введенный в эксплуатацию, облагается налогом на имущество. Даже если его фактическая эксплуатация еще не начата и данный объект находится в запасе, в базу по налогу на имущество он включается.

Амортизация

Но если объект учитывается в составе основных средств, по нему должна начисляться амортизация.

В п. 21 ПБУ 6/01 предусмотрено, что начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия к учету объекта в бухгалтерском учете.

ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н:

"...п. 21. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета".

Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств в запасе отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета расходов.

Классификация расходов, к которым относится амортизация по объектам основных средств, находящимся в запасе, является элементом учетной политики.

Если резервирование имущества обусловлено производственной необходимостью и оно специально приобретено для этих целей, то амортизация по нему включается в расходы по обычным видам деятельности.

Но если основные средства приобретены "про запас", а не по производственной необходимости, то амортизация по таким объектам в бухгалтерском учете не может отражаться в составе расходов по обычным видам деятельности.

Вариант номер один - через учетную политику признать амортизацию прочим расходом и учитывать по дебету счета 91.

Вариант номер два - отражать амортизацию основных средств, находящихся на складе, по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием на затраты после ввода объекта в эксплуатацию.

Подчеркиваю еще раз, в настоящее время любое имущество, принятое на учет в качестве основного средства, подлежит амортизации. Амортизация объектов основных средств, не переведенных на консервацию, должна быть обязательно! А вот в корреспонденции с каким счетом - это уже определяет организация, если, конечно, речь идет об основных средствах, находящихся в запасе.

Налоговый учет

В налоговом учете основные средства входят в состав амортизируемого имущества. По определению, указанному в ст. 256 НК РФ, к амортизируемому имуществу относится имущество и результаты интеллектуальной собственности, которые используются организацией для извлечения дохода и находятся у нее на праве собственности. То есть включение объекта основных средств в состав амортизируемого имущества в налоговом учете происходит на дату фактической эксплуатации.

В соответствии с п. 2 ст. 259 НК начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. То есть по объектам основных средств, находящимся в запасе, начало начисления амортизации в налоговом учете приходится на более позднюю дату, чем в бухгалтерском учете.

Амортизация начисляется исходя из выбранного метода начисления амортизации и срока полезного использования. В налоговом учете срок полезного использования организация устанавливает самостоятельно, но на дату ввода объекта в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества.

Так же как и в бухгалтерском учете, машины и оборудование, находящиеся в резерве для обеспечения технических потребностей, включаются в состав амортизируемого имущества на дату принятия к учету. Такая позиция изложена в Письме Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/4/114.

НДС по объектам основных средств, находящимся в запасе

По общему правилу для вычета "входного" НДС необходимо выполнение трех условий:

• товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых НДС;
• товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету;
• имеется должным образом оформленный счет-фактура поставщика.

Для основных средств, не требующих монтажа, моментом для вычета "входного" НДС является принятие к учету. И здесь возникает вопрос: действует ли такой порядок для основных средств в запасе? Ведь данные объекты еще не введены в эксплуатацию. Официальная позиция по данному вопросу не определена. Но нужно отметить, что особый порядок вычета НДС по основным средствам в запасе в гл. 21 НК РФ не прописан. Следовательно, можно применить общие правила возмещения НДС, то есть на дату принятия к бухгалтерскому учету в составе основных средств.

Л.П.Хабарова

Главный редактор

журнала "Бухгалтерский бюллетень",

Орган государственной власти субъекта РФ наделен полномочиями по материально-техническому обеспечению другого органа государственной власти того же субъекта РФ. Операции по приобретению основных средств отражаются по КВР 244 и подстатье 310 КОСГУ. Вложения учитываются на счете 106 00. Приобретаемые НФА не будут использоваться в деятельности передающей стороны. Какими бухгалтерскими записями необходимо оформлять поступление и передачу НФА в учете органа власти с учетом положений федерального стандарта "Основные средства"?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Операция по передаче вложений, сформированных органом власти в рамках полномочий по материально-техническому обеспечению иного органа исполнительной власти того же уровня бюджета бюджетной системы РФ, отражается по дебету счета 0 401 20 241 "Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".

Обоснование вывода:
В соответствии с положениями п. 7 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Основные средства", утвержденного Минфина России от 31.12.2016 N 257н (далее - СГС "Основные средства"), основные средства - являющиеся активами материальные ценности, предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования) в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета. Указанные материальные ценности признаются основными средствами при их нахождении в эксплуатации, в запасе, на консервации, а также при их передаче субъектом учета, во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.
В рассматриваемой ситуации приобретаемые в целях материально-технического обеспечения иных организаций госсектора материальные ценности не будут использоваться непосредственно в деятельности субъекта учета, осуществляющего расходы на их приобретение. Соответственно, основания для признания их в учете в качестве основных средств у передающей стороны отсутствуют.
В бюджетном учете органа власти согласно абзацу седьмому п. 53 Инструкции, утвержденной Минфина России от 06.12.2010 N 162н, передача произведенных вложений в объекты нефинансовых активов при их передаче государственным и муниципальным организациям отражается на основании первичных учетных документов по соответствующим объектам учета (Актов о приеме-передаче) по дебету счета 0 401 20 241 "Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".
Таким образом, операции по передаче вложений, сформированных органом власти в рамках полномочий по материально-техническому обеспечению иного органа исполнительной власти того же уровня бюджета бюджетной системы РФ, отражаются на основании Извещения (ф. 0504805) с прилагаемыми к нему документами, подтверждающими факт приемки-передачи объектов учета, следующей корреспонденцией счетов:
Дебет КРБ 1 401 20 241 Кредит КРБ 1 106 01 410
- отражена передача вложений в основные средства в рамках движения объектов между органами власти одного уровня бюджета.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

ЭКОНОМИКА

ков конкурентных преимуществ. Для удержания позиций на рынке основную роль играет вид источника конкурентного преимущества. Преимущества низкого порядка (дешевая рабочая сила, природные ресурсы, эффект масштаба) могут быть получены конкурентами. Преимущества более высокого порядка (современные технологии, квалификация трудовых ресурсов, уникальность продукции) можно удерживать более длительное время, и они обеспечивают более высокий уровень конкурентоспособности. Следовательно, действия предприятия должны быть направлены на замену источников преимуществ низкого порядка преимуществами высокого порядка.

В современных условиях интернационализации хозяйственной жизни, расширения конкуренции необходимы качественные прорывы в конкурентоспособности и опережении конкурентов. Направлением современной международной конкуренции является получение преимуществ, обусловленных в первую очередь научно-техническими достижениями, улучшением и обновлением

технологий. Развитые факторы (передовые технологии, квалифицированные трудовые ресурсы и т.д.) обеспечивают более высокий уровень конкурентоспособности.

Библиографический список

1. Азоев, Г.Л. Конкуренция: анализ, стратегия и практика. / Г.Л. Азоев. - М.: Центр экономики и маркетинга, 1996. - 208 с.

2. Портер, М. Международная конкуренция: конкурентные преимущества стран: пер. с анг. / М. Портер.

М.: Международные отношения. 1993. - 895 с.

3. Томпсон, А.А. Стратегический менеджмент. Искусство разработки и реализации стратегии: пер. с англ. / А.А. Томпсон, А. Дж Стрикленд; под общ. редакцией Л.Г. Зайцева, М.И. Соколовой. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1998. - 576 с.

4. Внешнеэкономическая деятельность предприятия: учеб. для вузов. - М.: Междунар. отношения, 2001.

5. Фатхутдинов, РА. Стратегический маркетинг: учеб. / Р.А. Фатхутдинов. - М.: Бизнес-школа «Ин-тел-Синтез, 2000. - 640 с.

6. Экономика предприятия: учеб. -2 изд. перераб., доп. / В.М. Семенов, И.А. Баев, С.А. Терехова; под общ. ред. В.М. Семенова. - М.: Центр экономики и маркетинга, 1998. - 312 с.

К ВОПРОСУ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ЗАПАСЕ

Т.С. ЯШКОВА, доц. каф. бух. учета, анализа и < Л.А. ШИТОВА, доц. каф. бух. учета, анализа и

Иногда по технологии производства требуется держать часть основных средств в запасе. Основные средства в запасе имеют ряд особенностей.

Первая - основные средства в запасе необходимы для обеспечения непрерывного процесса производства, его устойчивости к возможным аварийным ситуациям. Такие основные средства нужны на предприятиях, которые:

Обеспечивают жизнедеятельность экономики и населения страны (энергетика, транспорт, водопровод) ;

Имеют пиковые нагрузки (гидроэнергетика, метрополитен);

Имеют производства с повышенным уровнем опасности (заводы по изготовлению

аудита предприятий МГУЛ

[email protected]

боеприпасов, предприятия химической промышленности, шахты);

Удалены от источников пополнения основных средств (лесозаготовительные, сельскохозяйственные).

Вторая особенность. Их предназначение - экстренно заменять вышедшие из строя объекты основных средств или вводить в действие дополнительные мощности. В связи с этим они должны быть в рабочем состоянии или в относительно короткие сроки приводиться в него.

Третья особенность. В запасе могут находиться не все виды основных средств, а только машины и оборудование.

И наконец, четвертая особенность - основные средства могут быть в запасе

ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 5/2008

ЭКОНОМИКА

только на основании соответствующих технологических требований и в количестве, предусмотренном ими. Например, согласно нормам технического проектирования включенных в энергосистему теплоэлектростанций в каждом эксплуатационном цехе должен быть установлен один резервный насос. Кроме того, на складе теплоэлектростанции нужно хранить по одному резервному насосу на каждый тип, установленный на станции.

Таким образом, основными средствами в запасе являются неэксплуатируемые машины и оборудование, которые находятся в производственных подразделениях или на складе и предназначены согласно технологическим требованиям для экстренного использования.

С 1 января 2006 г согласно Приказу № 147н действует новая редакция пп. «а» п. 4 ПБУ 6/01. В соответствии с ней объект основных средств должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Значит, если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, его стоимость включается в состав основных средств. Сделать это нужно в тот момент, когда объект готов к использованию. То есть произведены все затраты, связанные с приобретением (строительством, созданием) и приведением его в состояние готовности к эксплуатации. Поэтому объект, не требующий монтажа, включается в состав основных средств независимо от того, введен он в эксплуатацию или нет.

Также поправки, внесенные в ПБУ 6/01 Приказом № 147н, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. Теперь для отражения стоимости объекта на счете 01 «Основные средства» не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включается в состав основных средств в момент его готовности к эксплуатации. Иначе говоря, объект, не требующий монтажа, учитывается в соста-

ве основных средств в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, - после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования.

Таким образом, изменения, внесенные в ПБУ 6/01, предписывают все основные средства, не используемые в процессе производства, но готовые к эксплуатации, признавать основными средствами в запасе.

Для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства необходимо одновременное выполнение условий, установленных в ПБУ 6/01:

Объект основных средств предполагается использовать в течение срока свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Объект не предназначен для перепродажи;

Объект способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем.

В п. 21 ПБУ 6/01 предусмотрено, что начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Этот порядок распространяется и на основные средства, эксплуатация которых еще не началась. Такое правило прописано в п. 61 методических указаний.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств в запасе отражаются по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета расходов. По нашему мнению, решение вопроса о том, к какому виду расходов относить амортизацию по таким объектам, зависит от причины, по которой основное средство не используется. Если резервирование имущества обусловлено производственной необходимостью и оно специально приобретено для этих целей, амортизация по нему включается в состав расходов по обычным видам деятельности.

Конечно, на машинах и оборудовании, которые находятся в запасе, не изготавливают продукцию. Но в то же время такие основные средства, как было отмечено раньше, держат в резерве не из-за излишка, а из-за того, что так требуют технологические нормы для организации бесперебойной работы предприятия.

ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 5/2008

ЭКОНОМИКА

Несмотря на то что машины и оборудование находятся в запасе, по ним с 1-го числа месяца, который следует за месяцем их принятия к учету, необходимо начислять амортизацию. Это следует из п.61 Методических указаний.

Сумму начисленной амортизации по объектам основных средств, которые находятся в запасе, нужно включать в себестоимость соответствующих видов продукции. В некоторых случаях это возможно делать прямым методом, то есть сумма начисленной амортизации сразу отражается на счете 20 «Основное производство».

Однако чаще всего такая сумма первоначально учитывается в комплексных статьях (обычно в статье «Общехозяйственные расходы») и только после этого распределяется по видам продукции.

Получается, что, отражая начисленную амортизацию по основным средствам в запасе, бухгалтер делает такую запись: Дебет 20 (23, 25, 26...) Кредит 02- начислена амортизация по основным средствам в запасе.

Отражая в балансе основные средства в запасе, бухгалтер должен по строке 120 «Основные средства» указать их остаточную стоимость. Она равна первоначальной стоимости за вычетом начисленной амортизации.

А когда неиспользуемое имущество приобретено для эксплуатации в ближайшем будущем, а не для резерва (запаса), амортизация по нему учитывается в расходах будущих периодов и включается в текущие расходы с момента ввода объекта в эксплуатацию.

Для получения оперативной информации о наличии и движении основных средств можно рекомендовать учитывать объекты в эксплуатации обособленно от объектов в запасе, то есть на разных субсчетах счетов 01 и 02 или с помощью дополнительных аналитических справочников. При этом ввод зарезервированного основного средства в эксплуатацию должен быть оформлен в бухгалтерском учете внутренними записями по счету 01. Основанием для этого будет служить накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (Унифицированная форма № ОС-2 утверждена Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

По мнению налоговиков, машины и оборудование в запасе являются амортизируемым имуществом. Этот вывод они делают на основании п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ и в то же время считают, что сумма начисленной амортизации не уменьшает облагаемый доход по налогу на прибыль. При этом налоговики ссылаются на п.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 Налогового кодекса РФ (Приказ МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729). В этом пункте сказано, что нельзя уменьшить облагаемый доход на сумму начисленной амортизации по объектам основных средств, которые не используются в деятельности, направленной на получение дохода. А, по мнению налоговиков, основные средства в запасе как раз и не используются в такой деятельности.

Стоит отметить, что, несмотря на то, что сумма амортизации по основным средствам в запасе не уменьшает облагаемый доход, ее все равно, по мнению налоговиков, необходимо показать по строке 280 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. По этой строке декларации справочно показывается вся сумма начисленной амортизации за отчетный (налоговый) период.

По нашему мнению, позиция налоговиков небесспорна. Ведь, как было сказано ранее, машины и оборудование в запасе предусмотрены технологическими особенностями деятельности предприятия. Поэтому такие средства являются необходимым условием обеспечения стабильной работы предприятия. Следовательно, основные средства в запасе в пределах технологических норм используются в деятельности, которая направлена на получение дохода. Таким образом, на сумму начисленной по таким средствам амортизации можно уменьшать налогооблагаемый доход.

Так как основные средства в запасе непосредственно не используются в производстве продукции, то начисленная по ним амортизация является косвенным расходом. Это вытекает из п.1 ст.318 Налогового кодекса РФ. Из этого следует, что сумму начисленной амортизации по основным средствам в запасе нужно показывать по строке 040 и по строке 280 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль.

ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 5/2008