Процесс производства продукции большинства компаний обеспечивается основными средствами. От вида используемых фондов в производственном процессе, их технических характеристик, физического состояния зависят финансовые результаты компании. Основные фонды могут рассматриваться как объект труда, поскольку они многократно внедряются в процесс производства. В то время как они не меняют свою форму, а процессы износа осуществляются равномерно и передают свою стоимость производимым продуктам.
Концепция
Часто можно встретить как понятие "основной капитал", так и "основные фонды". Концепция "основного капитала" была впервые использована Адамом Смитом в своих трудах. При этом под капиталом он подразумевал капитал, который был направлен на прирост оборудования фирмы, покупку объектов, которые способны создать ценность в процессе своего функционирования.
Карл Маркс считал, что основной капитал является лишь той частью капитала фирмы, которая принимает полное участие в процессе производства продукции компании, а также в процессе этого производства переносит часть своей стоимости на стоимость производимых товарах, тем самым изнашиваясь.
Исследуемая категория средств предприятия являются частью имущества, которое многократно используется в качестве средства труда при производстве товаров, выполнении работы или предоставлении услуг сроком свыше 12-ти месяцев.
Роль и значение
Основными активами являются активы производственных предприятий. Их особенность: полезное использование в течение периода, превышающего календарный год. Они постепенно переносят свои затраты на стоимость произведенных продуктов. Это происходит из-за формирования амортизационного фонда, который всегда был установлен законом.
Чем больше количество основных средств, принадлежащих компании, тем выше ее маржа безопасности и стоимость активов. Качество и их количество устанавливаются посредством форм вторичной и первичной отчетности. Также рассчитывается степень участия их активной части в производственном процессе.
Государственные производственные предприятия также имеют основные средства. Обязательным элементом является их годовая инвентаризация. Финансируя эти фонды, компания производит капитальные вложения, которые могут принести ей долгосрочную прибыль. Основные фонды относятся к категории активов компании, которая позволяет использовать их в качестве обеспечения в случае необходимости.
Ключевая особенность
Актив принимается для учета в качестве объекта ОС в случае, если соблюдены следующие условия:
- ОС используется только для производства товаров, при выполнении работы или предоставлении услуг, для нужд управления организации.
- ОС используется длительный период свыше 12-ти месяцев.
- Компанией не предусмотрена последующая перепродажа объекта.
- Объект способен принести экономическую выгоду (доходы) организации в будущем.
Основные объекты
В ПБУ 6/01 четко прописаны основные правила отнесения объектов основных средств к различным группам:
- здания;
- сооружения;
- рабочие механизмы, машины, оборудование;
- устройства и приборы измерения и регулирования;
- вычислительная техника;
- транспортное средство;
- инструменты;
- основной инвентарь;
- племенной скот;
- зеленые насаждения-многолетники;
- дороги;
- капитальные вложения для улучшения земли;
- участки земли;
- природные объекты вода, природные ресурсы);
- другие объекты.
Данный список может быть продолжен. Однако есть ряд признаков, по которым объект не может быть отнесен к основному.
Что нельзя отнести?
ПБУ "Учет основных средств" не распространяется на:
- Машины, оборудование и другие подобные предметы, перечисленные в качестве готовой продукции на складах производственной организации.
- Предметы, поставленные в монтаж, которые находятся в пути.
Разделение на группы
Объекты ОС представлены в виде нескольких групп:
- основные средства механического характера, которые влияют на производственные характеристики и их мощность;
- средства труда, необходимые для производства. Это здания, сооружения и другая недвижимость;
- транспортное и производственное оборудование.
Каждая из групп имеет свои особенности.
Чтобы определить группу основных средств, необходимо определить ее основные характеристики и особенности.
Определение стоимости
Главные виды стоимости основных средств, которые используются для оценки объектов ОС, следующие: первоначальная, остаточная и восстановительная.
Принятие объекта ОС для учета осуществляется по оценке первоначальной стоимости, представляющей собой сумму фактических затрат организации на покупку, строительство и производство актива, за исключением НДС и других налогов. К ней также относится сумма в виде вклада в уставной капитал при регистрации компании.
Средства, внесенные в многолетние насаждения, на улучшение земель, включаются в исследуемую группу объектов ежегодно в размере расходов, связанных с районами, которые были введены в эксплуатацию в отчетном году, независимо от даты завершения всех работ.
Под остаточной стоимостью основных средств понимается разница между стоимостью первоначальной и суммой амортизационных отчислений. Данный вид стоимости отражается в балансе компании.
Под восстановительной стоимостью понимают оценку объектов ОС, установленную в современных условиях, при текущих ценах и технологиях. Она используется фирмой после переоценки.
При осуществлении переоценки следует иметь в виду, что впоследствии такие объекты должны регулярно переоцениваться. Поэтому стоимость ОС, которые не переоцениваются, существенно не отличается от текущей стоимости.
Расчет амортизации
В процессе использования объектов исследования возникает необходимость оценить уровень амортизации основных средств. Для этого применяют ставки амортизации по видам объектов ОС в зависимости от срока их использования.
Амортизация основных фондов рассматривается как потеря функциональности объекта исследования из-за его применения в производстве.
Износ объектов ОС может быть разделен следующим образом:
- Износ фондов в процессе участия в производстве, сумма износа зависит от объема производства, количества рабочих часов.
- Износ во время хранения объектов ОС, который зависит от условий хранения объекта исследования и времени его хранения.
- Устаревание. Технологические и инновационные процессы в окружающем мире создают все новые виды оборудования и средств труда, при этом возможно выделение морально устаревших фондов.
В качестве объекта для учета в бухгалтерии используются только первый и второй виды.
По мере протекания процессов износа фондов начисляется амортизация. Если амортизация исследуемых объектов, задействованных в основной продукции, начисляется, то в бухгалтерском учете производится следующая проводка: Дб «Основное производство» - Кт «Амортизация».
Амортизация основных средств определяется в двух ракурсах: экономическом и учетном. С учетной точки зрения это процесс потери стоимости объектов ОС в учете бухгалтерии, которые могут обесцениться в результате износа (морального или физического).
Уровень износа объектов ОС зависит от его разновидности, скорости эксплуатации, проводимого ремонта. С экономической точки зрения можно различать следующие типы амортизации по отношению к объекту фиксированного актива: технологическому, традиционному, промышленному.
Амортизация - это не оценка исследуемых объектов или метод их возмещения, а метод распределения затрат на стоимость продукции, установленный по срокам полезного использования актива.
Одним из важнейших свойств объектов ОС является их постепенное обесценивание, которое отражается в учете через амортизацию. Амортизация в отчетности бухгалтерии отражается в стоимости (или управленческих расходах, в зависимости от типа основного средства), что снижает прибыль компании.
Амортизация - это «неденежные» расходы, что означает тот факт, что ее применение никоим образом не влияет на итоговые финансовые результаты фирмы.
Бухгалтерский учет
Учет основны средств проводится так, чтобы установить их наличие в каждой группе и отдельно для объекта, местоположения, источника возникновения.
Все это может быть отражено в аналитическом учете. Для каждого объекта инвентаризации открывается аналитический учет. В синтетическом учете используют счет 01 «Основные средства». Все транзакции по движению утверждаются в основной бухгалтерской документации в соответствии со стандартными формами.
Организация учета основных средств на предприятии следующая.
Объекты ОС могут быть учтены компанией на счете 01, который является активным.
В случае если в компании используются готовые продукты или приобретенные товары в качестве актива, необходимо сначала отразить формирование своей первоначальной стоимости обычным способом по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы»: Дт 08 - Кт 43, 41, 10, 60, 70, 69.
После чего рассчитанная первоначальная стоимость ОС объясняется дебетом счета 01: Дебетовый счет 01 - Кредитный счет 08.
С этого момента ОС учитывается в бухгалтерском учете.
Особенности бухгалтерского учета в "1С"
Программа "1С" предполагает существование нескольких разделов, предназначенных для организации учета. Они включают следующие возможности учета основных средств в "1С":
- «Получение ОС». Отражены операции, связанные с приобретением предприятием основных средств, а также отражение дополнительных расходов, включенных в их стоимость.
- «Учет ОС». В разделе представлена документация, связанная с отражением фактов перемещения ОС, проведением их модернизации или инвентаризации.
- «Утилизация ОС». Есть возможность списать основное средство или передать его другой стороне.
- «Амортизация ОС». Описываются операции по вычислению и расчету амортизации.
Заключение
Внедрение системы рационального учета объектов ОС на предприятиях является важным элементом управленческо-учетной деятельности, которая лежит в основе роста прибыльности применения объектов ОС.
Экономическая и социальная значимость исследуемых основных фондов на макроуровне объясняется многими причинами:
- основные средства признаются как значительная часть национального богатства страны, причем их увеличение ведет к увеличению богатства страны;
- конкурентоспособность отечественных продуктов и эффективность производства во многом зависят от размера ОС и их состояния.
В этом материале расскажем о синтетическом и аналитическом учете основных средств.
Основные средства в бухгалтерском учете
В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» актив принимается к бухгалтерскому учету в составе основных средств при одновременном выполнении следующих условий (п. 4):
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение или пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем.
При этом не являются основными средствами (п. 3 ПБУ 6/01):
- машины, оборудование и иные аналогичные предметы, которые числятся на складах организаций-изготовителей как готовые изделия или на складах торговых организаций как товары;
- предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути;
- капитальные и финансовые вложения.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01). Так обеспечивается аналитический учет основных средств.
Основные средства в бухгалтерском учете 2017 стоимостью за единицу 40 000 рублей или менее ПБУ по учету основных средств 6/01 позволяет учитывать в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01). Стоимостной критерий каждая организация утверждает самостоятельно в своей .
Организация учета основных средств
Порядок организации бухучета основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).
Можно сказать, что учет основных средств и нематериальных активов в целом характеризуется единством подходов. В учете этих объектов прослеживается общность принципов первоначальной и последующей оценки, амортизации, учета поступления и выбытия. При этом, тем не менее, синтетический учет основных средств ведется на обособленном счете 01 «Основные средства», а нематериальных активов - на счете 04 «Нематериальные активы» (). Поэтому принятие к учету основных средств отражается как Дебет счета 01 - Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», а поступление НМА - Дебет счета 04 - Кредит счета 08. Ответы на вопросы, как вести учет поступления и выбытия основных средств содержатся не только в ПБУ 6/01, Методических указаниях, но и Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). А вот порядок ее определения зависит от того, как объект основных средств поступил в организацию (за плату, безвозмездно, в обмен на другое имущество и т.д.). Как определить первоначальную стоимость в таких случаях, указано в п.п.8 — 11 ПБУ 6/01 .
Наряду с вопросами учета поступления и выбытия основных средств особый интерес представляет их амортизация, о чем мы рассказывали .
Типовые проводки по счету 01 при учете поступления основных средств, учете выбытия основных средств, на счете 02 при их амортизации, а также бухгалтерские записи по переоценке мы рассматривали в .
Напомним также, что учет аренды основных средств ведется обособленно. Учет арендованных основных средств у арендатора ведется за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства», а у арендодателя, как правило, - на отдельном субсчете к счету 01.
Основные средства – это здания, сооружения, оборудование, предметы мебели и т.д., срок полезного использования которых для целей бухгалтерского учета – более года и первоначальная стоимость – от 40 000 рублей. При этом в налоговом учете основные средства в 2016 году должны иметь минимальную стоимость 100 000 рублей. С 2016 года лимит стоимости ОС увеличили с 40 000 до 100 000 рублей (п.1 ст. 256 НК РФ), а значит в учете могут возникнуть налоговые разницы. Если объект будет стоить выше 40 тыс., но меньше 100 тыс., в бухучете расходы на ОС будут списываться в течение срока эксплуатации путем начисления амортизации, а в налоговом – этот объект к основным средствам не относится.
Порядок отражения операций, связанных с основными средствами в бухгалтерском учете, регламентируется ПБУ 6/01. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. При покупке того или иного предмета имущества, относящегося к ОС, компания отражает его по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Далее происходит ввод в эксплуатацию (Дебет 01-Кредит 08), в этот момент и заводится инвентарная карточка объекта ОС (форма ОС-6). С этого момента имущество состоит на балансе организации, а с месяца, следующего за месяцем введения ОС в эксплуатацию, по нему начинает начисляться амортизация.
Амортизация основных средств
Рассчитывается амортизация основных средств исходя из первоначальной стоимости ОС, то есть по фактическим затратам организации на приобретение, сооружение и изготовление данного объекта, за исключением уплаченного по нему налога на добавленную стоимость.
В данной связи имеет значение срок полезного использования объекта ОС. Его компания может определить самостоятельно исходя их ожидаемого срока использования объекта, его планируемого физического износа, зависящего от условий эксплуатации, а также нормативно-правовых и других ограничений в его использовании (например, срок аренды).
Амортизацию в бухгалтерском учете можно начислять одним из четырех способов: линейным, уменьшаемого остатка , списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Способы амортизации основных средств
При линейном способе ежемесячное амортизационное отчисление определяется путем деления первоначальной стоимости на количество месяцев срока полезного использования объекта. Этот метод амортизации самый простой и удобный, а потому наиболее широко применимый.
Способ уменьшаемого остатка – это способ ускоренной амортизации основных средств, который позволяет списать большую часть стоимости объекта в самом начале его эксплуатации. Сам срок полезного использования основных средств при этом не уменьшается, однако к его концу амортизационные отчисления становятся минимальными. Данный способ предполагает определение ежемесячного амортизационного отчисления исходя из остаточной стоимости ОС начало года, нормы амортизации исходя из срока полезного использования (если срок использования ОС – 5 лет, то сумма износа основных средств равна 20%, т.е. формула: 100% : 5) и ускоряющего коэффициента, которые может быть не выше 3.
Амортизационное отчисление в данном случае рассчитывается по формуле:
Со х К х Ку / 100, где
Со – остаточная стоимость объекта;
К – норма износа;
Ку – коэффициент ускорения амортизации.
Пример
ОС приобретено по стоимости 120 000 рублей. Срок эксплуатации 5 лет. Коэффициент ускорения в организации определен на уровне 2.
На первый год ежемесячная амортизация составит:
(120 000 руб. х 20% х 2) : 12 = 4000 рублей, где 120 000 – стоимость ОС, 20% - сумма износа основных средств, 2 – коэффициент ускорения, 12 – количество месяцев в году. Годовая сумма основных средств составит 48 000 руб.
На второй год:
((120 000 руб. – 48 000 руб.) х 20% х 2) : 12 = 2400 руб. Годовая сумма составит 28 800 руб.
На третий год:
((120 000 руб. – 48 000 руб. - 28 800 руб.) х 20% х 2) : 12 = 1440 руб. в месяц или 17 200 в год.
Далее расчет проводится по аналогичному принципу. Кроме того, стоит отметить, что определять остаточную стоимость ОС для целей расчета формулы можно не на начало года, а на начало каждого месяца – по тому же принципу. Тогда сумма амортизации будет постепенно уменьшаться каждый месяц, впрочем, расчет тогда будет чуть более трудоемким.
При способе начисления амортизации по стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизации равна произведению первоначальной стоимости и отношения оставшегося числа лет эксплуатации к сумме чисел лет полезного использования.
Пример
Воспользуемся данными предыдущего примера:
Сумма чисел лет полезного использования равна 15 (1+2+3+4+5).
В первый год эксплуатации сумма амортизации будет равна:
120 000 руб. х (5/15) = 40 000 руб.
На второй год:
(120 000 руб. - 40 000 руб.) х (4/15) = 21 333 руб.
На третий год:
(120 000 руб. - 40 000 руб. - 21 333 руб.) х (3/15) = 11 733 руб., и т. д.
Как видите, в данном случае сумма амортизации на каждый последующий год также постепенно уменьшается.
Списание стоимости пропорционально объему продукции - это способ, который, как следует из самого его названия, позволяет напрямую увязать сумму амортизационных отчислений с объемом реализации. Амортизационное начисление за каждый конкретный период в данном случае – это просто некий условный процент от первоначальной стоимости объекта. А определяется данный процент исходя из фактического объема продукции, выпушенного с помощью данного ОС за конкретный период, к первоначальному предполагаемому объему той же продукции. В этой ситуации каждая последующая сумма амортизации основных средств может быть как меньше, так и больше предыдущей суммы – все будет зависеть лишь от успешности работы компании и ее объемов реализации. Как правило, такой способ амортизации выбирают компании с сезонным характером работы.
Вне зависимости от способа начисляется амортизация ежемесячно, по кредиту счета 02, в дебет затратных счетов 20, 23, 25, 44, которые в свою очередь формируют себестоимость реализованной продукции или услуг в целом по организации. То есть списание стоимости основного средства влияет на показатель финансовой деятельности по данным бухучета по итогам каждого месяца, а также отчетного периода в целом.
На размеры налога на прибыль или упрощенного налога при УСН-15% начисление амортизации основных средств в бухгалтерском учете не влияет. Налоговый учет основных средств осуществляется по несколько иным правилам, хотя общий принцип списания стоимости ОС в течение определенного периода сохраняется.
) – это активы предприятия, которые используются в производственной и непроизводственной деятельности предприятия, которые используются на протяжении нескольких операционных циклов (или календарных лет). В процессе эксплуатации основные средства постепенно, в заранее определённых частях переносят свою стоимость на конечный продукт (амортизационные отчисления).
Основные средства за функциональным назначением делятся на:
производственные и не производственные
.
Основные средства состоят из материальных и нематериальных фондов. Часто, при классификации основных средств, на материальные и не материальные, принято разделять их с помощью следующих определений:
– это то, к чему можно «прикоснутся», а
нематериальные
это то, что существует, но не имеет формы (нельзя прикоснуться). К материальным основным фондам относят:
- Дома;
- Сооружения;
- Машины и оборудование;
- Энергетическое оборудование;
- Информационное оборудование;
- Скот (рабочий, племенной, продуктивный);
- Многолетние насаждения (сады, виноградники и т.п.);
- Прочие материальные средства.
Нематериальные средства на предприятии представлены в виде:
- компьютерных программ;
- лицензий;
- патентов;
- авторских идей;
- Новаций;
- наукоемких производственных процессов и технологий.
К примеру, если предприятие использует уникальное оборудование в процессе своего производства, приобретённое у венчурной компании, то само оборудование будет материальным средством, а права на его использование ( , лицензия, и т.п.) будет нематериальным средством.
Основные средства так же принято классифицировать за характеристиками, которые наведены на рисунке.
При использовании основных средств очень важно знать их объективную оценку. С помощью оценки формируется величина основного капитала, рассчитываются амортизационные отчисления, и анализируется эффективность использования основных фондов. Выбор неправильного способа оценки исказит представление менеджмента и акционеров о реальном положении дел на предприятии, что повлечет за собой принятие неправильных управленческих решений. Объективная оценка основных фондов так же влияет и на решения инвесторов, о привлекательности инвестиций и степени их риска.
В процессе составления финансовых отчетов, стоимость основных средств отображается в первом разделе актива «Баланса». Там они представлены с помощью первоначальной и остаточной стоимости.
В процессе анализа финансового состояния фирмы могут использоваться и другие способы оценки:
1. Первоначальная (до переоценки)
– это стоимость активов в момент их приобретения и записи в балансе предприятия. То есть первоначальная стоимость устанавливается в размере расходов предприятия на приобретение основных средств в балансе предприятия;
2. Остаточная (до переоценки)
– это стоимость основных фондов за вычетом износа. Рассчитывается путем отнимания от полной первоначальной стоимости сумы износа (амортизационных отчислений);
3. Восстановительная (переоцененная)
– при некоторых ситуациях фирма нуждается в полной переоценке своих активов. В этом случае все активы заново заносятся в баланс предприятия, по суме их стоимости на момент переоценки;
4. Остаточная восстановительная (переоцененная)
– это стоимость, которая насчитывается путем переоценки первичной остаточной стоимости;
5. Ликвидационная
– это сума средств, которая может быть получена при ликвидации основных средств (сдача на металлолом, перепродажа, и т.д.);
6. Справедливая
– это стоимость, которая устанавливается в процессе обмена основных средств между заинтересованными покупателями.
Показатели эффективности использования основных средств
Показатели эффективности использования основных средств можно поделить на две группы:
1) показывает состояние основных фондов;
2) показывает эффективность использования основных фондов.
В первую группу описывающую состояние основных фондов относятся такие показатели как:
- коэфф. износа;
- коэфф. годности;
- коэфф. прироста основных фондов;
- коэфф. выбытия;
- коэфф. фондовооруженности.
Коэффициент износа (Ки)
– определяет часть из основных средств фирмы, которая уже поддалась износу в процессе хозяйственной деятельности. Рассчитывается отношением суммы износа на сумму первоначальной стоимости основных фондов.
Коэффициент годности
- показывает, сколько основных средств предприятия еще не поддались износу. Формула для расчета:
Кгод. = 1 – Ки
. Если коэффициент годности растет, а коэффициент износа падает, то на фирме создается условия для более эффективного и рационального использования основных средств.
Коэффициент обновления основных средств
(Коб)
– показатель в процентном исчислении, показывающий ту часть из основных средств, которая была введена в эксплуатацию в текущем периоде.
Рассчитывается по формуле:
Коэффициент выбытия (Квы) – показывает, какая часть из общих активов предприятия выбыла из его собственности под действиями различных факторов (продажа, полный износ) в текущем периоде.
Рассчитывается как:
Фондовооруженость
– показывает, сколько основных средств припадает на одного работника.
Ко второй группе показателей, которые характеризируют эффективность использования основных средств, относятся:
Фондоемкость;
Фондоотдача;
основных средств.
Фондоемкость
– это показатель, обратный фондоотдачи. Он показывает, сколько основных средств (в рублях) участвовало в создании продукции в размере одного рубля.
Фондоотдача
показывает, сколько продукции, произведенной за год, припадает на среднегодовую стоимость основных фондов, в денежном исчислении. То есть, сколько продукции в рублях производиться на один основных фондов.
Рассчитывается показатель по формуле:
Рентабельность
основных фондов показывает, сколько прибыли припадает на среднегодовую стоимость основных фондов.
Будьте в курсе всех важных событий United Traders - подписывайтесь на наш
НК РФ. Сравним характеристику объекта, который признается основным средством в бухгалтерском и налоговом учете в таблице.
| Параметры | В бухгалтерском учете | В налоговом учете |
|---|---|---|
| Определение ОС | Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование | Имущество используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией |
| Срок полезного использования ОС | Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев | Имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев |
| Возможность последующей перепродажи | Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта | Такого условия нет в НК РФ. Однако его выполнение фактически обеспечивается предыдущим условием (срок полезного использования превышает 12 месяцев) |
| Наличие права собственности на объект | Такого требования нет в ПБУ 6/01, однако в п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» есть требование приоритета содержания перед формой. То есть объект может отражаться в составе ОС даже в том случае, когда юридического права собственности на него у организации нет, если он фактически находится под ее контролем (см. п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухучету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997). Такой подход соответствует и МСФО | Имущество принадлежит налогоплательщику по праву собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ) |
| Назначение объекта | Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем | Имущество используется для извлечения дохода |
| Стоимость объекта | Стоимость объекта превышает лимит, установленный организацией (величина лимита не более 40 000 ₽) | Имущество первоначальной стоимостью более 100 000 ₽ |
Если объект перестает соответствовать условиям принятия ОС к учету, он подлежит списанию с учета в качестве ОС (п. 29 , п. 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ ). Рассмотрим отдельные ситуации признания и прекращения признания ОС.
Покупка
Актив становится основным средством в бухучете, когда он готов к использованию. При этом фактическое его использование, в отличие от налогового учета, необязательно. Значит, при покупке практически любого объекта можно и нужно сразу же отражать его на счете 01 или 03. Но если объект требует доработки и без доделок использовать его нельзя, то в составе ОС он не отражается, пока не будет готов к использованию.
Однако в ПБУ нет однозначного ответа на следующий вопрос. Если актив в принципе может быть использован организацией, но для его использования в запланированных целях требуется осуществление дополнительных затрат, нужно ли отражать его в составе основных средств? Например, организация купила нежилое помещение, которое теоретически может использовать и сразу, но она сначала делает в этом помещении ремонт (чтобы привести его к состоянию, отвечающему ее нуждам) и лишь потом начинает использовать.
Дополнительно отметим, что факт получения разрешений на эксплуатацию объекта (кроме объекта капитального строительства), его регистрации и совершения иных аналогичных действий не влияет на принятие ОС к учету. Иными словами, например, для принятия к учету автомобиля в составе ОС его регистрация в органах ГИБДД не требуется.
Анализ арбитражной практики по покупке ОС
Исходя из изложенного, повторим вывод, который обозначили выше: объект, который в принципе может быть использован организацией (пусть и не таким образом, как она планирует), нужно включать в состав ОС после доработки и формирования полной первоначальной стоимости.
В связи с тем что факт регистрации объекта, например в ГИБДД, не влияет на принятие ОС к учету, показательно постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.03.2015 по делу № А64-1394/2013. В судебном акте суд пришел к выводу о необходимости включения в состав ОС объектов, для использования которых необходимо было получение разрешения на эксплуатацию. Суд указал, что положениями п. 4 получение разрешения уполномоченного органа на эксплуатацию объекта основных средств для принятия его к учету в качестве такового не предусмотрено. Приобретенные Обществом активы могли использоваться Обществом и без разрешения Ростехнадзора, при этом их эксплуатация приносила бы экономическую выгоду, хотя и являлась бы незаконной. Это решение Верховный Суд РФ отказался пересматривать (Определение Верховного Суда РФ от 10.07.2015 № 310-КГ15-7101).
Принятие объекта к учету при строительстве
Общие требования при принятии к учету объектов, которые не приобретаются в «готовом» виде, а строятся, в целом аналогичны.
В то же время при капитальном строительстве есть существенная особенность, установленная ст. Градостроительного кодекса РФ. Дело в том, что документом, подтверждающим создание объекта недвижимого имущества, является разрешение на ввод его в эксплуатацию. Следовательно, до момента получения такого разрешения объект, построенный организацией (или для нее), использовать нельзя, он не пригоден к эксплуатации.
Более того, даже после получения разрешения на ввод в эксплуатацию объекта объект может требовать доделок, доработок. В этом случае он продолжает числиться в составе вложений во внеоборотные активы до завершения всех работ по приведению в состояние, пригодное к использованию, и формирования первоначальной стоимости.
Такой вывод сделан, например, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 16.11.2016 по делу № А40-26076/2016.
А вот государственная регистрация права собственности (или иного права) на недвижимость не имеет значения в данном случае, поскольку подобного условия не устанавливает (см. п. 2 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 30 НК РФ, приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ ). В налоговом учете данное обстоятельство также значения не имеет (п. 4 ст. НК РФ).
Вычет «входного» НДС
Отдельно нужно упомянуть порядок применения вычета НДС в отношении основных средств. Напомним, что одним из условий применения вычета является принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет.
В отношении НДС, предъявленного при осуществлении строительства, проблем нет — этот НДС принимается к вычету сразу по мере его предъявления и отражения принятых работ в учете (на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»). На это прямо указывают п. 6 ст. и п. 5 ст. НК РФ.
Нет проблем и при приобретении оборудования, требующего монтажа: вычеты можно применять в момент отражения имущества на счете 07 «Оборудование к установке» (абз. 3 п. 1 ст. НК РФ, письма Минфина России , ФНС России ).
А вот в отношении «обычного» приобретения ОС вопросы есть. Долгое время Минфин России разъяснял, что условием вычета «входного» НДС является принятие соответствующего объекта на учет в качестве ОС (письма , ). Однако в последних разъяснениях финансовое ведомство поменяло точку зрения и разрешает применять вычет уже после отражения имущества в составе вложений во внеоборотные активы (см. письма Минфина России , ).
Такая позиция соответствует сложившейся арбитражной практике (постановления Президиума ВАС РФ по делу № А40-69118/05-87-620, Арбитражного суда Поволжского округа от 30.11.2015 по делу № А55-1984/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 15.06.2015 по делу № А76-24834/2014 и др.).
Таким образом, сейчас, полагаем, можно безопасно принимать НДС к учету уже при отражении имущества на счете 08.
Продажа
Иногда организация решает, что имущество, которое она использовала, ей больше не нужно и можно его продать. Как поступать в таких случаях? В налоговом учете вопросов не возникает. С момента прекращения использования ОС в деятельности, направленной на получение дохода, амортизацию больше нельзя признавать в расходах. А вопрос отражения в балансе для целей налогообложения не стоит.
В бухгалтерском учете не всё так просто. Российские стандарты бухучета, в отличие от МСФО (см. «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России ), не требуют реклассификации актива, который организация решила продать, и вообще не предусматривают четкого регулирования этой ситуации. Так как же действовать бухгалтеру?
В то же время отметим, что для банков, по мнению Минфина России, имущество, отраженное на счетах 619 «Недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности» и 620 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи», не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, так как не относится к основным средствам (письмо Минфина России ).
Однако для некредитных организаций подобные правила есть только в проекте Федерального стандарта «Основные средства» , и применять эти правила пока нельзя.
Добавим, что ранее в письмах Минфина России и от 01.07.2016 № 03-05-05-01/38445 было указано на необходимость включения в число объектов налогообложения имущества, отраженного на счетах 619 и 620.
Однако в более ранних письмах, посвященных порядку исчисления налога на имущество организаций, Минфин России указывал на необходимость учитывать актив в составе ОС до момента его фактического выбытия из организации, например, при передаче при продаже (письмо ).
Арбитражная практика по рассматриваемому вопросу также неоднозначна (см. анализ арбитражки ниже).
Исходя из этого представляется наиболее безопасным для организации следующий вариант учета. В бухучете выбытие основного средства отражается только в момент, когда оно физически перестает находиться под контролем организации, то есть в момент передачи покупателю. До этого актив продолжает отражаться в составе ОС, даже если принято решение о его продаже, он выведен из эксплуатации и т.п. При этом для обеспечения пользователей бухгалтерской отчетности качественной информацией ОС, которые соответствуют признакам внеоборотных активов, предназначенных для продажи (как они определены ), можно выделить отдельной строкой в составе ОС и/или описать отдельно в пояснениях к отчетности.
При этом, возможно, с учетом последних разъяснений Минфин России поменяет свою позицию. Это покажет время.
Отметим еще один нюанс. В отношении недвижимости, переход права собственности на которую подлежит госрегистрации, момент списания с бухучета может не совпадать с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта ОС. Это связано с тем, что доходы и расходы признаются только в момент государственной регистрации перехода права собственности (п. 12, 16 «Доходы организации», п. 16, 19 «Расходы организации»). В этом случае Минфин России всё же допускает реклассификацию ОС и рекомендует отражать стоимость выбывшего объекта ОС до момента признания доходов и расходов от его выбытия на счете 45 «Товары отгруженные» (письма Минфина России , ).
Анализ арбитражной практики при продаже ОС
В постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 22.03.2016 по делу № А72-11149/2015 суд признал неправомерным перевод ОС в состав товаров, так как в этом качестве отражаются лишь те активы, которые изначально приобретены для перепродажи.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 13.11.2012 № А49-2601/2012 суд указал, что установленный законодательством порядок учета основных средств не предусматривает возможности перевода актива, учтенного в бухгалтерском учете организации в качестве основного средства, в товары.
Аналогичная точка зрения высказана в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2012 по делу № А45-13737/2011,
В то же время в постановлении ФАС Уральского округа от 10.09.2013 № Ф09-8482/13 по делу № А60-46602/2012 суд пришел к выводу о правомерности перевода основных средств в состав товаров, так как имущество перестало соответствовать признакам основного средства, предусмотренным п. 4 .
Проверьте себя
Решите мультзадачи и проверьте, насколько хорошо вы разбираетесь в сложных случаях признания основных средств.
