Зачем покупатель платит поставщикам бонусы и премии. Премия покупателю за объем закупок проводки

Понятия «скидка» и «премия» важно различать. Размер премии не уменьшает стоимость товара, влияя только на цену договора. Если же в контракте сказано, что при достижении покупателем определенного объема закупок уменьшается цена за единицу товара, то речь идет уже о скидке, когда продукция реализуется по новой уменьшенной цене, а это значит, что скидка влияет на сумму налога на добавленную стоимость.

Бухучет у продавца
В бухгалтерском учете имеет значение, когда именно предоставлена скидка. Если это происходит в момент продажи, то она уменьшает сумму выручки (подп. 6.5 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н).
Пример 1
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% в момент продажи.
Сумма скидки составила:
7080 руб. * 50 шт. * 1% = 3540 руб.
Бухгалтер ООО «Поставщик» отразил предоставление скидки следующими записями:
Дебет 62 Кредит 90-1
350 460 руб. (7080 руб. * 50 шт. – 3540 руб.)– отражена выручка от продажи товаров с учетом скидки;

53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
Сумма выручки без НДС равна 297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.)
Если скидка предоставляется после того, как товар реализован, то продавец отражает выручку без учета скидки. Бухгалтерский учет будет отличаться.

Пример 2
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% при оплате товара в течение суток, следующих после отгрузки. ООО «Поставщик» отгрузило товар 9 сентября 2013 года, 10 сентября ООО «Покупатель» перечислил оплату за мониторы с учетом скидки. 9 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» отразил продажу в бухгалтерском учете:
Дебет 62 Кредит 90-1
354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.) – отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
54 000 руб. (354 000 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
10 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» выставил корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 51 Кредит 62
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – получена оплата от покупателя с учетом скидки;
Дебет 62 Кредит 90-1
3 540,00 руб. (354 000 руб. * 1%) – сторнирована выручка на сумму предоставленной скидки;

540 руб. (354 000 руб. * 18%: 118% * 1%) – принят к вычету излишне начисленный НДС, приходящийся на сумму скидки.
На конец отчетного периода сумма выручки (без учета НДС) составит: 297 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – (3540 руб. – 540 руб.)
В налоговом учете скидки, предоставленные покупателю, или премии, выплаченные за достижение определенного объема закупок, оговоренные в договоре, продавец учитывает как внереализационные расходы (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом не важно, когда пришло время для бонуса: сразу после отгрузки товаров или в конце года.

Бухучет у покупателя
Бухгалтерский учет скидок у покупателя также будет различаться в зависимости от того, когда получена скидка. Если она предоставляется в момент приобретения товара, то покупатель приходует продукцию уже с учетом скидки.

Пример 3
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов. По условиям договора при покупке была предоставлена скидка на товар в размере 1%. Стоимость партии без учета скидки составила 354 000 руб., а с ее учетом – 350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%).
Бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60
297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.) – оприходованы мониторы с учетом скидки;
Дебет 19 Кредит 60
53 460 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. – перечислена оплата за товары;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. – уплаченный продавцу НДС принят к вычету.
Скидку, полученную после того, как товар принят к учету, покупатель отражает иначе. Изменить стоимость принятых товаров не позволяет пункт 12 ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина от 9.06.2001 г. № 44н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством. И потому полученную скидку покупатель относит в состав прочих доходов.
Скидка изменяет цену товара, поэтому покупателю придется восстановить часть принятого к вычету НДС на сумму полученной скидки. Основанием к этому послужит корректировочный счет-фактура и первичные документы на товар (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример 4
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов по цене 7080 руб. каждый (в том числе НДС – 1080 руб.). По условиям договора, оплатив товар в течение следующих после покупки суток, ООО «Покупатель» получил скидку 1%. Товар прибыл 9 сентября 2013 года, 10 сентября покупатель оплатил стоимость мониторов с учетом скидки. Цена 50 мониторов составила 354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.), в том числе НДС 54 000 руб. (354 000 * 18%: 118%). 9 сентября 213 года бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие записи:
Дебет 41 Кредит 60
300 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – оприходованы купленные мониторы;
Дебет 19 Кредит 60
54 000 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам.
10 сентября 2013 года была перечислена оплата с учетом скидки. Ее сумма составила 3540 руб. (354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 540 руб. (3540 руб. * 18%: 118%). В тот же день покупатель получил от продавца корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – перечислена оплата с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 91-1
3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.) – сумма скидки без учета НДС включена в состав прочих доходов;
Дебет 19 Кредит 60
540 руб. – восстановлен НДС, приходящийся на сумму скидки;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. (54 000 руб. – 540 руб.) – принят к вычету НДС по приобретенным мониторам.
Покупная стоимость мониторов без учета НДС составит – 300 000 руб.
Сумма скидки за вычетом НДС составит 3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.)

Премии и НДС
Покупатель, получивший премию за определенный объем закупок, не обязан восстанавливать принятый к вычету НДС. Согласно Налоговому Кодексу, восстанавливать налог нужно только в том случае, если уменьшение стоимости закупаемых товаров прямо предусмотрено договором (п. 2.1 ст. 154 НК РФ). Недавно специалисты Минфина в Письме от 25 июля 2013 года № 03-07-11/29474 пояснили, что если дело касается премии за покупку продовольственных товаров, то восстанавливать НДС не нужно в любом случае.
Нередко в контракте поставки есть условие о том, что приобретая определенное количество продукции, покупатель получает премию. Налоговая инспекция часто трактует эти бонусы как уменьшение стоимости товаров и требует восстановить принятый к вычету НДС на сумму уценки. Упомянутое письмо Министерства финансов защищает интересы налогоплательщиков. Логика финансистов следующая.
Размер вознаграждения покупателю за приобретение определенного количества товаров включается в цену договора. При определении стоимости товаров эта сумма не учитывается. Таким образом, премии не изменяют цену продукции, а значит оснований восстанавливать принятый к вычету НДС нет.
И действительно, налоговая база по НДС при реализации товаров определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК, с учетом акцизов и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Для справки: в статье 105.3 НК изложены общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами.

С 1 июля 2013 года НК дополнен новым положением. Теперь в законодательстве прямо прописано, что выплата или предоставление продавцом премии или поощрительной выплаты покупателю не уменьшает стоимость отгруженных товаров, выполненных работ или оказанных услуг. При этом премия или поощрительная выплата должна предоставляться за выполнение покупателем определенных условий договора. Одним из таких условий может быть приобретение определенного объема товаров (работ, услуг). В статье отдельно оговорено, что премия продавца не уменьшает ни цены товаров, ни вычет по НДС, применяемый покупателем (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).
Согласно НК, исключение из этого правила составляют случаи, когда контрактом прямо предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой премии. В письме Минфина речь идет о торговле продовольственными товарами, и значит, даже если бы такое условие и было в договоре поставки, оно противоречило бы законодательству. Поясню, что имеется в виду.
Дело в том, что деятельность по торговле продовольственными товарами регулируется в том числе Федеральным законом от 28 декабря 2009 года № 381-ФЗ. Согласно норме, размер вознаграждения покупателю в связи с приобретением у продавца определенного количества товаров нужно включать в цену договора, и эти суммы нельзя учитывать при определении стоимости продуктов (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 г. № 381-ФЗ).
Исходя из этого, премия покупателю за достижение определенного объема покупок не уменьшает цену этих товаров независимо от того, есть такое условие в договоре или нет. И поэтому восстанавливать суммы налоговых вычетов по НДС покупатель не должен (письмо Минфина России от 25.07.2013 г. № 03-07-11/29474).

Главная » Полезная информация » Бухгалтерское обслуживание » Учет премии покупателям за выполнение условий договора

В перечень внереализационных расходов у продавца, уменьшающих налог на прибыль, входят расходы на премию (скидку), которая является дополнительным стимулирующим рычагом привлечения покупателей и предоставляется им при выполнении условий договора (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При начислении таких расходов обязательно соблюдение условия обоснованности и документальной подтвержденности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Что такое денежная премия

Премия - это денежное вознаграждение покупателю за выполнение каких-либо договорных условий. К примеру, за превышение объема отгрузок, за предоплату или продажу определенного ассортимента товара. Продавец самостоятельно решает, сколько процентов от стоимости поставленных товаров выплачивать каждому из контрагентов.

Порядок выплаты премии отражается в договоре или отдельном дополнительном соглашении.

Обязанности по пересчету НДС не возникает у продавца/покупателя, если по договору не происходит уменьшения стоимости товара на сумму премии (п. 2.1 ст. 154 НК РФ) либо четко прописано, что премии не влияют на величину стоимости товара. Тогда корректировка счетов-фактур, документов на отгрузку не требуется.

Исключением являются продовольственные товары, цена которых не меняется вне зависимости от содержания договора. Премия по таким товарам не может превышать 10-процентный максимум от общей договорной стоимости (Федеральный закон №381-ФЗ от 28.12.2009 года).

Премия, влияющая на цену товара, требует корректировки документов.

Такой вариант зачастую неудобен и невыгоден как для продавца, так и для покупателя.

Особенности бухгалтерского учета

Премии покупателю, предусмотренные условиями договора, не изменяют цену товара. Учитываются либо в коммерческих расходах (п. 5 ПБУ 10/99), либо в прочих расходах (п. 11 ПБУ 10/99). Выбранный способ необходимо отразить в учетной политике.

Проводки зависят от варианта отнесения на расходы и от способа оплаты премии:

• Дт 76 Кт 51 - перечислена премия с расчетного счета или
• Дт 76 Кт 62 - зачтена сумма премии в счет предстоящих расчетов;
• Дт 91.2 (44) Кт 76 - сумма премии отнесена на расходы;
• Дт 90.2 Кт 44 - коммерческие расходы включены в себестоимость.

Особенности налогового учета

Денежные премии учитываются как внереализационные расходы.

Документально подтверждается следующее:

1. Порядок расчета и выплаты премии должен быть отражен в договоре.
2. Основанием начисления является выполнение покупателем договорных условий.
3. Факт начисления премии подтверждается актом, который подписывается с двух сторон. Форму акта компания может разработать самостоятельно.

В состав расходов у продавца премия включается в зависимости от метода:

• при методе начисления - на дату составления акта;
• при кассовом методе - на дату выплаты.

Важно отметить, что премии, выданные бонусным товаром, налоговые органы могут отнести к безвозмездной передаче товара, с последующим начислением НДС с их рыночной стоимости.

Рассмотрен порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенных объемов закупок.

При приобретении у поставщиков продукции для последующей реализации в магазинах покупатель нередко настаивает на принятии поставщиком на себя дополнительных обязательств, среди которых главное место занимают выплата премий покупателю за достижение определенного объема закупок и выплата вознаграждения за оказание различных маркетинговых услуг, связанных с продвижением товара поставщика, повышением его узнаваемости на рынке.

Такие услуги оказываются покупателем поставщику либо по договору поставки, либо на основании отдельного договора, который предлагается к заключению одновременно с подписанием договора поставки.
При вынесении маркетинговых услуг в отдельный договор покупатель рискует тем, что поставщик всегда вправе отказаться от них на основании п. 1 ст. 782 ГК РФ. Поэтому в договоре поставки необходимо указать это обстоятельство как основание для его расторжения в одностороннем внесудебном порядке по инициативе покупателя, что будет удерживать поставщика от отказа от договора на оказание маркетинговых услуг. В последнем договоре, кроме того, в интересах покупателя необходимо указать, что при отказе поставщика (заказчика) от указанного договора он обязан заплатить определенную денежную сумму покупателю, например в виде месячной или квартальной платы за оказываемые услуги (Постановление Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 N 16).
Для покупателя целесообразным будет включение условий об оказании им поставщику маркетинговых услуг в договор поставки в качестве элемента смешанного договора (п.

3 ст. 421 ГК РФ) с указанием на невозможность его расторжения иначе как по соглашению сторон либо по окончании срока действия или на иных, предусмотренных договором поставки, основаниях. В таком случае, поскольку сторонами заключается смешанный договор, включающий в себя единую совокупность обязательств, тесно взаимосвязанных между собой, покупатель уже не сможет воспользоваться правом на односторонний отказ, так как оно не может применяться автономно, без учета существа данного смешанного договора.
При исчислении налога на прибыль вознаграждение за маркетинговые услуги учитывается в составе доходов у покупателя и в составе расходов у поставщика. Поскольку оказание маркетинговых услуг является реализацией, сумма вознаграждения учитывается при исчислении базы по НДС у поставщика и принимается покупателем к вычету (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Помимо взимания с поставщика платы за оказание маркетинговых услуг покупатель при обсуждении условий договора поставки, как правило, настаивает на включении в него положений о выплате в его пользу премий за достижение определенного объема закупок с привязкой к количеству или общей стоимости закупленной продукции, за факт заключения с продавцом договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, за включение товарных позиций в ассортимент магазинов и др.
Условие договора поставки о выплате поставщиком в пользу покупателя премий прямо не предусмотрено законом, но и не противоречит ему, соответственно, признается допустимым в силу принципа свободы договора (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.06.2013 по делу N А32-35643/2011).
Премия подлежит выплате поставщиком покупателю в порядке и на условиях, предусмотренных договором поставки. Она может быть определена, в частности, в виде фиксированного процента от достигнутого объема закупки, от всей стоимости закупленного объема товара в течение определенного срока и др. (Постановление ФАС Центрального округа от 22.05.2009 по делу N А68-7374/08-288/17).
Стороны могут договориться как о выплате поставщиком в пользу покупателя согласованной премии, так и о праве покупателя самому удержать сумму причитающейся ему премии из денежных средств, которые он должен заплатить поставщику за отгруженный товар, что не противоречит закону и прекращает обязательства сторон в соответствующей части (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.11.2014 по делу N А32-27972/2013).
Договором поставки может быть предусмотрен обеспечительный (гарантийный, страховой) платеж, который формируется из уплаченной поставщиком суммы либо из денежных средств, подлежащих уплате покупателем поставщику за приобретенный товар, используемый как гарантия надлежащего исполнения поставщиком всех своих обязательств перед покупателем (Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2009 N КГ-А40/12506-09).
Последний вправе производить из суммы обеспечительного платежа вычеты любых причитающихся ему денежных сумм — от подлежащей возврату платы за возвращенный товар до штрафов, которые устанавливаются за самые различные нарушения (срок поставки, получение товара, непредставление сопроводительной и иной документации и др.). Поставщик даже при удержании покупателем штрафов и иных платежей из суммы обеспечительного платежа не лишен возможности в дальнейшем поставить вопрос об их возврате (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.12.2011 N 81).
Покупатель также вправе удержать сумму премии из обеспечительного платежа с обязательством поставщика впоследствии восполнить расходуемый обеспечительный платеж и с выплатой неустойки за нарушение такой обязанности при условии, что на это прямо указано в договоре поставки (Постановление АС Московского округа от 21.04.2015 по делу N А40-124936/14).
Если в договоре поставки предусмотрено право покупателя на возврат определенного товара (например, некачественного или нереализованного), то стороны должны согласовать порядок расчета премий: она может начисляться на стоимость товара, который фактически был закуплен и остался у покупателя (Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А40-54313/11-136-294), либо вне зависимости от фактов возврата на всю стоимость первоначально закупленного товара.
Если покупатель будет злоупотреблять своим правом на получение премии при чрезмерно частых случаях возврата товара, поставщик может отказаться выплачивать ее на основании ст. 10 ГК РФ. Излишне выплаченная премия может быть взыскана поставщиком с покупателя обратно (Постановление ФАС Уральского округа от 12.03.2014 N Ф09-475/14).
По вопросу об исключения премий из базы по налогу на прибыль следует руководствоваться пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, в силу которого в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом (в данном случае поставщиком) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
У организации-покупателя сумма предоставленной премии за выполнение условий договора в части объема продаж, полученная от поставщика, признается внереализационным доходом. На основании ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@).
Поскольку в результате выплаты премий поставщиком покупателю реализации товаров (работ, услуг) не происходит, сама по себе данная хозяйственная операция в базу по НДС не включается. Поскольку денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), они не подлежат обложению НДС. Следовательно, премии, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оказанием услуг покупателем, НДС не облагаются (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Однако стороны договора поставки должны учитывать порядок расчета НДС в случае, когда изменяется общая цена договора, поскольку в этой ситуации речь идет о предоставлении скидки с цены товара, что влечет необходимость перерасчета налоговых обязательств.
В отношении продовольственных товаров такой вопрос не возникает, поскольку в соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» соглашением сторон договора поставки продовольственных товаров может предусматриваться включение в его цену вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующему субъекту, осуществляющему торговую деятельность, в связи с приобретением им у хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставки продовольственных товаров, определенного количества продовольственных товаров.

Размер вознаграждения согласовывается сторонами договора, подлежит включению в его цену и не должен учитываться при определении цены продовольственных товаров. Размер вознаграждения не может превышать 10% от цены приобретенных продовольственных товаров.
Таким образом, вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок данных товаров указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров. Соответственно, отсутствуют основания для корректировки базы по НДС у продавца и восстановления сумм налоговых вычетов у покупателя.
Что касается непродовольственных товаров, необходимо иметь в виду, что порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенного договором объема закупок товаров, разъяснен в Письме Минфина России от 03.09.2012 N 03-07-15/120. В случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии она исходя из условий договора может как изменять стоимость ранее поставленных товаров (т.е. по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее.
Премии (наряду со скидками) являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками базы по НДС по операциям реализации товаров. В связи с этим размер вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11).
Вместе с тем при рассмотрении налоговых споров в судах по схожим обстоятельствам складывается противоречивая правоприменительная практика.
Так, Верховный Суд РФ поддерживает выводы нижестоящих судов о необходимости корректировки ранее заявленных вычетов по НДС путем восстановления налога в периоде получения покупателем премий (бонусов) за достижение объема закупок товаров (Определения от 10.12.2014 N 310-КГ14-4621, от 10.11.2014 N 304-КГ14-3222, от 14.11.2014 N 304-КГ14-3204). В то же время Верховный Суд РФ пришел к выводу об отсутствии оснований корректировать размер ранее заявленных покупателем вычетов по НДС при получении премий за достижение определенного объема закупок товаров (Определения от 10.10.2014 N 306-КГ14-1504, от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095, от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523).
Верховный Суд РФ в указанных Определениях отмечает, что отсутствие со стороны продавца действий по корректировке базы по НДС в связи с выплатой премии (предоставлением скидки) свидетельствует о правомерности заявления покупателем вычетов по НДС без учета предоставленных премий (скидок). При этом в Определении Верховного Суда РФ от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523 сделана ссылка на положения п. 2.1 ст. 154 НК РФ, вступившие в силу с 01.07.2013.
Учитывая изложенное, в целях снижения количества налоговых и судебных споров ФНС России обратила внимание налогоплательщиков на то, что при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре обязанность по корректировке вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
Если в указанных случаях налогоплательщики при выплате премий (бонусов) самостоятельно уточнили свои налоговые обязательства (т.е. продавец скорректировал базу по НДС и сумму налога, а покупатель на эту же сумму налога соответственно уменьшил ранее заявленные вычеты), то налогоплательщики вправе не производить перерасчеты с бюджетом (Письмо ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@).

Мы рассмотрим особенности учёта премий, бонусов и скидов у покупателя. Коснёмся и налогового, и бухгалтерского учёта.

Взаимоотношения между поставщиком и покупателем могут быть очень разнообразными. Например, поставщик в целях увеличения продаж предоставляет постоянным покупателям скидки, vip-клиентам могут быть предоставлены денежные премии, а некоторым покупателям отгружается бонусный товар. Каждый из таких элементов торговли несет для покупателя положительные моменты, а именно - это экономия средств и увеличение активов. Но, как и у любой медали здесь присутствует и вторая сторона - налогообложение полученных доходов. Рассмотрим более подробно каждый элемент стимулирующей торговли - премию, бонус, скидку у покупателя.

Отличительные особенности поощрений
Премия. В настоящий момент в законодательстве нет чётких терминов разных видов поощрений. Премия по своему экономическому смыслу предполагает получение дохода. В данном случае вместе с товаром покупатель получает доход от поставщика, выраженный в денежной или натуральной форме. Премию обычно предоставляют за выполнение условий договора по превышению объемы закупки или стоимости, или размера оплаты (например, 100-процентная предоплата) и т.д. Стороны договора самостоятельно и по своему усмотрению устанавливают размер премии, но по законодательству предусмотрены исключения. Относительно продовольственных товаров размер премии не может превышать 10 процентов от цены приобретенных продовольственных товаров (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ).
Бонус. В законодательстве официального трактования данного термина нет. По экономическому смыслу бонус очень похож на премию в натуральной форме с отличительной особенностью - он может быть предоставлен на будущее. При выполнении условий договора поставки покупатель на будущее получает возможность истратить, например, мифические баллы или получить в подарок какой-либо товар, как связанный с прошлой поставкой, так и не имеющий к ней никакого отношения. Бонусный товар необходимо оприходовать по рыночной цене, именно поэтому рекомендуем иметь оправдательные документы по определению рыночной цены на неидентичный товар, который вам предоставил поставщик. В противном случае, налоговая инспекция сама оценит бонусный товар. Мы будем рассматривать бонус как дополнительный товар.
Скидка. В практике договорных отношений скидки бывают разные: «настоящие», «будущие» и ретроскидки. «Настоящие» скидки уже уменьшили действительную стоимость товаров. «Будущие» скидки напрямую связаны со следующими поставками товаров. Их предоставляют только при соблюдении определенных условий договора. Ретроскидки - самая непростая составляющая стимулирующей торговли, так как влечет многочисленные исправления в учёте обеих сторон. При получении ретроскидки у покупателя уменьшается кредиторская задолженность и возникает налогооблагаемый доход. Далее мы рассмотрим получение скидки на товар, которое влечет изменение цены.

Особенности бухгалтерского и налогового учёта полученных премий
Рассмотрим бухгалтерский учёт у покупателя при получении денежной премии от поставщика. Расчёты с поставщиком фирма ведет с использование 60 счета и после оприходования товаров в учёте надо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 90.1 - начислена премия от поставщика при выполнении условий договора (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 51 Кредит 60 - премия получена на расчетный счёт (выписка банка по расчетному счету).

В бухучёте покупатель покажет премию в составе прочих доходов. Записи в учёте будут производить только после получения от поставщика извещения или иного документа о предоставлении премии.
По приобретенным товарам покупатель принимает НДС к вычету на основании счёта-фактуры. С 1 июля 2013 года покупатель не уменьшает НДС ранее принятый к вычету, за исключение случаев, когда премия уменьшает стоимость отгруженных товаров (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.2013 № 39-ФЗ). Самое важное, что при выполнении условия в договоре о превышении объёма закупки или стоимости товаров, полученную премию не учитывают как отдельную составляющую и на неё не начисляют отдельно НДС (письмо Минфина России от 14.12.2010 № 03-07-07/78, постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297).
Премия, полученная от поставщика, включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль . Её надо учесть в составе внереализационных доходов (письма от 28.12.2012 № 03-01-18/10-200 (п. 3), от 19.12.2012 № 03-03-06/1/668, от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506). Датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества является дата подписания сторонами акта приёма-передачи имущества независимо от применяемого в налоговом учёте метода признания доходов и расходов (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).

Как учесть полученный бонус от поставщика?
Рассмотрим случай с производственным предприятием, которое оплатило поставку сырья и в качестве бонуса получает еще несколько единиц того же самого сырья. В учёте необходимо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 91.1 - отражаем бонус от поставщика как прочий доход (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 10.1 Кредит 60 - оприходуем бонусное сырье от поставщика (отгрузочные документы поставщика, приходный ордер);
Дебет 20 Кредит 10.1 - бонусное сырье списано в производство (требование накладная);
Дебет 99 Кредит 68 - отражаем постоянное налоговое обязательство (бухгалтерская справка-расчет).

В бухучёте бонусное сырье компания оприходует в составе материально-производственных запасов и отразит на 10 счёте. Согласно ГК РФ бонусный товар от поставщика не считается безвозмездно переданным, так как для его получения покупатель выполнил определенные условия (п. 1 ст. 423 ГК РФ). В учёте компании надо отразить постоянную разницу между бухгалтерским и налоговым учётом. При списании бонусного сырья в производство формируется в бухгалтерском учёте себестоимость, а в налоговом учёте это некоим образом не влияет на налогооблагаемую базу.
Относительно НДС у покупателя права на вычет не возникает, так как НДС по такому товару поставщиком не предъявляется (п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. «а» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, письмо Минфина России от 21.03.2006 № 03-04-11/60).
Что касается налога на прибыль , то бонусное сырье необходимо расценивать как безвозмездно полученное имущество, которое включается в налогооблагаемый доход (п. 2 ст. 248 НК РФ). Как уже отмечалось выше - при списании в производство безвозмездно полученных материалов, стоимость их не учитывается в расходах (п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590).

Бухгалтерский учёт и налогообложение скидки
Рассмотрим ситуацию, когда покупателю продавец предоставляет скидку при соблюдении условии договора о досрочной оплате товара. При покупке речь идёт об одной цене, именно по ней оформляют первичные документы и счёт-фактуру. Покупатель оплатил досрочно всю сумму сразу и поставщик в день оплаты выписывает корректировочный счёт-фактуру и делает исправления в первичных документах.
В бухгалтерском учёте делаем следующие записи:
На дату приобретения товара
Дебет 41 Кредит 60 - оприходованы товары от поставщика (отгрузочные документы от поставщика, акт о приемке товаров);
Дебет 19 Кредит 60 - учтён входящий НДС (счет-фактура);
Дебет 68 Кредит 19 - принят к вычету входящий НДС (счёт-фактура).

На дату получения права на скидку
Дебет 60 Кредит 51 - перечислена оплата с учетом причитающейся скидки (бухгалтерская справка-расчет, выписка банка по расчетному счету);
Сторно Дебет 41 Кредит 60 - скорректированы фактические затраты на приобретение товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Сторно Дебет 19 Кредит 60 - скорректирован предъявленный НДС в части, приходящейся на договорную стоимость товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 41 Кредит 60 - приняты к учету товары по цене с учетом полученной скидки
(договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком со стоимости приобретенных товаров с учетом скидки (корректировочный счет-фактура);
Дебет 19 Кредит 68 - восстановлен НДС с суммы предоставленной скидки, принятый к вычету (корректировочный счет-фактура).

Договор исполняется по цене, указанной в договоре. Цена договора может быть изменена, после заключения договора (п. п. 1, 2 ст. 424 ГК РФ). До выполнения условий по договору покупатель приходует товар по полной стоимости. Только после получения уведомления о праве на скидку покупатель может производить корректировку стоимости полученных товаров.
Фирма-покупатель имеет право на вычет НДС . В самом начале операции она его заявляет к вычету в полной сумме. Потом, после получения уведомления о скидке компания понимает, что излишне приняла к вычету НДС. Разница между суммами товара до и после скидки подлежит восстановлению.
По налогу на прибыль - при покупке товаров компания производит прямые расходы, которые полностью учитываются в налогооблагаемой базе. Прямые расходы признаются после реализации товаров. Скидка получена до реализации покупных товаров, следовательно, в учете изменяется покупная цена. И независимо от метода учёта затрат в расходах будет учитываться уже скорректированная покупная цена товаров.

У организации есть покупатель, которому по итогам квартала перечисляют бонусы, если достигнут определенный объем закупок. Как отразить этот бонус в учете? Читайте об этом ниже в нашей статье.

Вопрос: Согласно условий договора с нашим покупателем по итогу квартала за выполнение им плана закупок определенного товара мы должны перечислить ему с р/счета бонус (премию).Как данную сумму перечислений отразить в бухгалтерском и налоговом учете?

Ответ: В бухгалтерском учете предоставление покупателю премии в денежной форме отражается следующими проводками:

Дебет 90-2 (44) Кредит 62 - начислена денежная премия покупателю;

Дебет 62 Кредит 51 - выплачена премия покупателю.

В налоговом учете поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ)

Как поставщику отразить в бухучете и при налогообложении скидки, подарки, премии и бонусы, предоставленные покупателям

Виды поощрений

Чтобы увеличить объем продаж и привлечь новых клиентов, поставщики часто используют различные системы поощрений. Например, предоставляют покупателям скидки, премии, бонусы, подарки.

Понятия «скидка», «премия», «бонус» в законодательстве не определены. Однако, учитывая сложившуюся практику и экономический смысл, под ними можно понимать следующее.

Скидка - как правило, уменьшение договорной цены на товар, работы или услуги за выполнение определенных условий. К одной из форм скидок можно отнести уменьшение суммы задолженности покупателя за поставленный товар, выполненные работы или оказанные услуги.

Премия - деньги, выплаченные покупателю за выполнение определенных условий договора. Например, премию могут выдать за объем приобретенного товара, работ, услуг. При этом премия, связанная с поставкой товара, также может являться одной из форм скидок, когда это происходит в уменьшение стоимости поставки (письмо Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-07-11/364).

Бонус - поощрение в виде поставки покупателю дополнительной партии товара, выполнения объема работ и оказания услуг сверх изначально оговоренного без оплаты. Фактически бонус состоит из двух взаимосвязанных хозяйственных операций:

• предоставления скидки в уменьшение цены, определенной в договоре;
• реализации товаров, работ или услуг за счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем. При этом сумму задолженности следует рассматривать как полученный аванс (письмо Минфина Россииот 31 августа 2012 г. № 03-07-15/118).

Как правило, бонусы предоставляют в рамках рекламных акций. Например, когда покупателям конкретного товара выдают подарок. Так можно продвигать новые товары или сбывать не пользующиеся спросом. Проводимую акцию оформите приказом руководителя.

Подарок - еще один вид поощрения за выполнение условий договора. Как и бонус, он сочетает в себе несколько понятий. При этом следует учитывать его экономическую сущность и механизм действия такого поощрения. Например, продавец может предоставить подарок в случае:

• приобретения покупателем комплекта товаров, работ, услуг. Например, при покупке двух единиц товара третью предоставляют бесплатно. Это можно расценивать как премию в натуральной форме;
• достижения покупателем установленного объема приобретений. Это можно рассматривать как бонус . То есть покупателю сначала предоставлена скидка на стоимость подарка и в счет возникшей кредиторской задолженности он и предоставлен;
• проведения рекламной акции. Например, всем клиентам - подарок в праздничный день. А это уже безвозмездная передача (п. 2 ст. 423 , ГК РФ). Объясняется это тем, что отношения, связанные с предоставлением такого рода подарков, носят стимулирующий, а не поощрительный характер в рамках заключенного договора;
• других акций и мероприятий.

Условие о предоставлении поощрения может быть предусмотрено как непосредственно в договоре с контрагентом, так и в отдельном соглашении, являющемся его неотъемлемой частью (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Продавец определяет вид и размер поощрения самостоятельно и согласовывает его с контрагентом, например, направив покупателю извещение - кредит-ноту (п. 2 ст. 1 и ГК РФ).

Бухучет: скидки

Скидки предоставляют:

• в момент продажи или после нее в отношении будущих продаж ;
• после продажи - в отношении проданного товара, произведенных работ или оказанных услуг. Это так называемые ретроскидки.

Если скидка предоставлена в момент продажи или после нее для будущих поставок, то для целей бухучета это можно считать реализацией по согласованной сторонами цене. При этом установленная цена может быть меньше той, что продавец заявляет в обычных условиях. В учете такую скидку отражать не придется. Нужно только отразить реализацию стандартными проводками.

Факт реализации зафиксируйте следующей записью:

Дебет 62 (50) Кредит 90-1
- отражена выручка от реализации с учетом скидки.

Если платите НДС и им облагается товар (работы, услуги), то одновременно с реализацией отразите его начисление так:

- начислен НДС с фактической суммы реализации;

Ну, а при получении оплаты на счет в банке составьте следующую проводку:

Дебет 51 Кредит 62
- получена оплата от покупателя с учетом скидки.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета , , , и ), пункта 6 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027 .

Если скидка предоставлена на уже проданный товар, работы или услуги, то отражайте ее в бухучете в зависимости от того, когда поощрили покупателя:

Скидка предоставлена в том же году, когда прошла реализация
Скорректируйте выручку от реализации в периоде на сумму поощрения в момент его предоставления. В бухучете такие операции отразите следующим образом.

В момент реализации до предоставления скидки оформите обычные проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1
- отражена выручка от реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается).

В момент предоставления скидки:

Дебет 62 Кредит 90-1
- сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам, работам, услугам на сумму предоставленной скидки.

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктами , 6.5 ПБУ 9/99.

Скидка предоставлена в периодах, следующих за годом, в котором прошла реализация
Отразите ее в составе прочих расходов в текущем периоде на дату предоставления (п. 11 ПБУ 10/99).

При выявлении расходов прошлых лет в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62
- выявлены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю (без учета НДС).

После выставления корректировочного счета-фактуры покупателю:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62
- принят к вычету НДС от суммы предоставленной скидки.

Предоставление скидки (в т. ч. в денежной форме), которая не изменяет цену товара по условиям договора, следует рассматривать как реализацию имущества.

В бухучете предоставление такой скидки в виде дополнительной партии товара отразите проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1
- отражена выручка от реализации партии товара в рамках скидки (в сумме скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается);

Дебет 90-2 Кредит 62
- сумма предоставленной покупателю скидки отнесена на себестоимость (без учета НДС);

Дебет 90-2 Кредит 41
- списана себестоимость бонусного товара.

Если скидку предоставляете в денежной форме, то в учете сделайте записи:

Дебет 90-2 (44) Кредит 62
- начислена денежная премия покупателю;

Дебет 62 Кредит 51
- выплачена премия покупателю.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета , , , ).

Бухучет: бонус

Предоставив бонус, в учете надо отразить две хозяйственные операции :

• скидку на ранее отгруженный товар, выполненные работы или оказанные услуги;
• реализацию товара, работ или услуг в счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем.

Первую хозяйственную операцию отразите в порядке , предусмотренном для отражения скидки.

В бухучете признание восстановленной кредиторской задолженности авансом и реализацию товара в счет данного аванса отразите проводками:

Дебет 62 субсчет «Расчеты по отгруженной продукции» Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
- сумма восстановленной задолженности признана полученным авансом в счет будущей бонусной поставки;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС с суммы предоплаты, то есть восстановленной задолженности.

После отгрузки бонусной партии товара, выполнения дополнительного объема работ или услуг сделайте записи:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
- принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам» Кредит 90-1
- отражена выручка от реализации бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС с выручки от реализации бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 90-2 Кредит 41 (20)
- списана себестоимость реализованного бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»
- зачтена предоплата.

Бухучет: премии, подарки

Налог на прибыль

Поощрение может изменять цену товаров, работ или услуг, установленную в договоре, а может и не затрагивать ее. Порядок учета поощрения при расчете налога на прибыль зависит от того, каким методом вы определяете доходы и расходы.

Поощрение не изменяет цену

Если поощрение не изменяет цену, то базу для расчета налога на прибыль корректировать не нужно. Поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов в отношении:

• товаров - на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ;
• работ, услуг - на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 26 августа 2016 г. № 03-03-07/49936 и от 23 июля 2013 г. № 03-03-06/1/28984 .

При методе начисления расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся . Это установлено в Налогового кодекса РФ.

При кассовом методе расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

• выплатили покупателю премию;
• передали товар, предоставленный в качестве бонуса или подарка , но только если он оплачен вашему поставщику;
• на момент прощения долга, если предоставлена скидка, не уменьшающая цену. Все прочие скидки уменьшают цену.

Поощрение за закупку продовольственных товаров

Можно ли торговой организации учесть при расчете налога на прибыль поощрение покупателю, предусмотренное в договоре поставки продовольственных товаров, не изменяющее их цену

Да, можно, если поощрение отвечает требованиям Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ .

В этом законе прописаны правила торговой деятельности на территории России. Они действуют с 1 февраля 2010 года.

Согласно этим правилам в договоре поставки продовольственных товаров может быть предусмотрен только один вид вознаграждения, не связанный с изменением цены товара. Это вознаграждение покупателю за приобретение определенного количества продовольственных товаров. При этом не имеет значения, как данное вознаграждение поименовано в договоре поставки: скидка, премия, бонус или подарок (письмо Минфина России от 11 октября 2010 г. № 03-03-06/1/643). Главное, чтобы выполнялись следующие условия:

• поощрение вместе с платой за услуги по продвижению товаров, логистику, подготовку, обработку, упаковку товаров и иные подобные услуги не может превышать 5 процентов от цены товаров. При этом в расчет не включают НДС и акцизы;
• поощрение может быть предусмотрено только при поставке продуктов, которые не упомянуты в перечне социально значимых продовольственных товаров, утвержденном постановлением Правительства РФ от15 июля 2010 г. № 530 .

В противном случае поощрение не учитывайте, так как его предоставление не отвечает требованиям части 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 апреля 2015 г. № 03-07-11/20448 .

Отвечает Маргарита Орлова,

руководитель департамента администрирования страховых взносов ФСС России

«Чтобы подтвердить основной вид деятельности по обособленному подразделению, которое платит взносы самостоятельно, подайте те же документы, что и в целом по организации. Разница лишь в том, что в них отразите сведения только по подразделению и подадите их в отделение ФСС по месту учета такого подразделения. Как платить взносы, пока не получили из ФСС уведомление о тарифе на текущий год – узнаете в рекомендации.»

Рассмотрен порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенных объемов закупок.

При приобретении у поставщиков продукции для последующей реализации в магазинах покупатель нередко настаивает на принятии поставщиком на себя дополнительных обязательств, среди которых главное место занимают выплата премий покупателю за достижение определенного объема закупок и выплата вознаграждения за оказание различных маркетинговых услуг, связанных с продвижением товара поставщика, повышением его узнаваемости на рынке. Такие услуги оказываются покупателем поставщику либо по договору поставки, либо на основании отдельного договора, который предлагается к заключению одновременно с подписанием договора поставки.
При вынесении маркетинговых услуг в отдельный договор покупатель рискует тем, что поставщик всегда вправе отказаться от них на основании п. 1 ст. 782 ГК РФ. Поэтому в договоре поставки необходимо указать это обстоятельство как основание для его расторжения в одностороннем внесудебном порядке по инициативе покупателя, что будет удерживать поставщика от отказа от договора на оказание маркетинговых услуг. В последнем договоре, кроме того, в интересах покупателя необходимо указать, что при отказе поставщика (заказчика) от указанного договора он обязан заплатить определенную денежную сумму покупателю, например в виде месячной или квартальной платы за оказываемые услуги (Постановление Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 N 16).
Для покупателя целесообразным будет включение условий об оказании им поставщику маркетинговых услуг в договор поставки в качестве элемента смешанного договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ) с указанием на невозможность его расторжения иначе как по соглашению сторон либо по окончании срока действия или на иных, предусмотренных договором поставки, основаниях. В таком случае, поскольку сторонами заключается смешанный договор, включающий в себя единую совокупность обязательств, тесно взаимосвязанных между собой, покупатель уже не сможет воспользоваться правом на односторонний отказ, так как оно не может применяться автономно, без учета существа данного смешанного договора.
При исчислении налога на прибыль вознаграждение за маркетинговые услуги учитывается в составе доходов у покупателя и в составе расходов у поставщика. Поскольку оказание маркетинговых услуг является реализацией, сумма вознаграждения учитывается при исчислении базы по НДС у поставщика и принимается покупателем к вычету (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Помимо взимания с поставщика платы за оказание маркетинговых услуг покупатель при обсуждении условий договора поставки, как правило, настаивает на включении в него положений о выплате в его пользу премий за достижение определенного объема закупок с привязкой к количеству или общей стоимости закупленной продукции, за факт заключения с продавцом договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, за включение товарных позиций в ассортимент магазинов и др.
Условие договора поставки о выплате поставщиком в пользу покупателя премий прямо не предусмотрено законом, но и не противоречит ему, соответственно, признается допустимым в силу принципа свободы договора (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.06.2013 по делу N А32-35643/2011).
Премия подлежит выплате поставщиком покупателю в порядке и на условиях, предусмотренных договором поставки. Она может быть определена, в частности, в виде фиксированного процента от достигнутого объема закупки, от всей стоимости закупленного объема товара в течение определенного срока и др. (Постановление ФАС Центрального округа от 22.05.2009 по делу N А68-7374/08-288/17).
Стороны могут договориться как о выплате поставщиком в пользу покупателя согласованной премии, так и о праве покупателя самому удержать сумму причитающейся ему премии из денежных средств, которые он должен заплатить поставщику за отгруженный товар, что не противоречит закону и прекращает обязательства сторон в соответствующей части (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.11.2014 по делу N А32-27972/2013).
Договором поставки может быть предусмотрен обеспечительный (гарантийный, страховой) платеж, который формируется из уплаченной поставщиком суммы либо из денежных средств, подлежащих уплате покупателем поставщику за приобретенный товар, используемый как гарантия надлежащего исполнения поставщиком всех своих обязательств перед покупателем (Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2009 N КГ-А40/12506-09).
Последний вправе производить из суммы обеспечительного платежа вычеты любых причитающихся ему денежных сумм - от подлежащей возврату платы за возвращенный товар до штрафов, которые устанавливаются за самые различные нарушения (срок поставки, получение товара, непредставление сопроводительной и иной документации и др.). Поставщик даже при удержании покупателем штрафов и иных платежей из суммы обеспечительного платежа не лишен возможности в дальнейшем поставить вопрос об их возврате (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.12.2011 N 81).
Покупатель также вправе удержать сумму премии из обеспечительного платежа с обязательством поставщика впоследствии восполнить расходуемый обеспечительный платеж и с выплатой неустойки за нарушение такой обязанности при условии, что на это прямо указано в договоре поставки (Постановление АС Московского округа от 21.04.2015 по делу N А40-124936/14).
Если в договоре поставки предусмотрено право покупателя на возврат определенного товара (например, некачественного или нереализованного), то стороны должны согласовать порядок расчета премий: она может начисляться на стоимость товара, который фактически был закуплен и остался у покупателя (Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А40-54313/11-136-294), либо вне зависимости от фактов возврата на всю стоимость первоначально закупленного товара.
Если покупатель будет злоупотреблять своим правом на получение премии при чрезмерно частых случаях возврата товара, поставщик может отказаться выплачивать ее на основании ст. 10 ГК РФ. Излишне выплаченная премия может быть взыскана поставщиком с покупателя обратно (Постановление ФАС Уральского округа от 12.03.2014 N Ф09-475/14).
По вопросу об исключения премий из базы по налогу на прибыль следует руководствоваться пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, в силу которого в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом (в данном случае поставщиком) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
У организации-покупателя сумма предоставленной премии за выполнение условий договора в части объема продаж, полученная от поставщика, признается внереализационным доходом. На основании ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@).
Поскольку в результате выплаты премий поставщиком покупателю реализации товаров (работ, услуг) не происходит, сама по себе данная хозяйственная операция в базу по НДС не включается. Поскольку денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), они не подлежат обложению НДС. Следовательно, премии, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оказанием услуг покупателем, НДС не облагаются (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035737).
Однако стороны договора поставки должны учитывать порядок расчета НДС в случае, когда изменяется общая цена договора, поскольку в этой ситуации речь идет о предоставлении скидки с цены товара, что влечет необходимость перерасчета налоговых обязательств.
В отношении продовольственных товаров такой вопрос не возникает, поскольку в соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" соглашением сторон договора поставки продовольственных товаров может предусматриваться включение в его цену вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующему субъекту, осуществляющему торговую деятельность, в связи с приобретением им у хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставки продовольственных товаров, определенного количества продовольственных товаров. Размер вознаграждения согласовывается сторонами договора, подлежит включению в его цену и не должен учитываться при определении цены продовольственных товаров. Размер вознаграждения не может превышать 10% от цены приобретенных продовольственных товаров.
Таким образом, вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок данных товаров указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров. Соответственно, отсутствуют основания для корректировки базы по НДС у продавца и восстановления сумм налоговых вычетов у покупателя.
Что касается непродовольственных товаров, необходимо иметь в виду, что порядок применения положений гл. 21 НК РФ в отношении премий (вознаграждений), выплачиваемых продавцом товаров их покупателю за достижение определенного договором объема закупок товаров, разъяснен в Письме Минфина России от 03.09.2012 N 03-07-15/120. В случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии она исходя из условий договора может как изменять стоимость ранее поставленных товаров (т.е. по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее.
Премии (наряду со скидками) являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками базы по НДС по операциям реализации товаров. В связи с этим размер вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11).
Вместе с тем при рассмотрении налоговых споров в судах по схожим обстоятельствам складывается противоречивая правоприменительная практика.
Так, Верховный Суд РФ поддерживает выводы нижестоящих судов о необходимости корректировки ранее заявленных вычетов по НДС путем восстановления налога в периоде получения покупателем премий (бонусов) за достижение объема закупок товаров (Определения от 10.12.2014 N 310-КГ14-4621, от 10.11.2014 N 304-КГ14-3222, от 14.11.2014 N 304-КГ14-3204). В то же время Верховный Суд РФ пришел к выводу об отсутствии оснований корректировать размер ранее заявленных покупателем вычетов по НДС при получении премий за достижение определенного объема закупок товаров (Определения от 10.10.2014 N 306-КГ14-1504, от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095, от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523).
Верховный Суд РФ в указанных Определениях отмечает, что отсутствие со стороны продавца действий по корректировке базы по НДС в связи с выплатой премии (предоставлением скидки) свидетельствует о правомерности заявления покупателем вычетов по НДС без учета предоставленных премий (скидок). При этом в Определении Верховного Суда РФ от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523 сделана ссылка на положения п. 2.1 ст. 154 НК РФ, вступившие в силу с 01.07.2013.
Учитывая изложенное, в целях снижения количества налоговых и судебных споров ФНС России обратила внимание налогоплательщиков на то, что при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре обязанность по корректировке вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
Если в указанных случаях налогоплательщики при выплате премий (бонусов) самостоятельно уточнили свои налоговые обязательства (т.е. продавец скорректировал базу по НДС и сумму налога, а покупатель на эту же сумму налога соответственно уменьшил ранее заявленные вычеты), то налогоплательщики вправе не производить перерасчеты с бюджетом (Письмо ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@).

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г., N 117-ФЗ, ред. от 05.10.2015] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
2. Гражданский кодекс Российской Федерации: часть первая [принят Государственной Думой 21 октября 1994 г. N 51-ФЗ, ред. от 13.07.2015] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
3. Гражданский кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 22 декабря 1995 г., N 14-ФЗ, ред. от 29.06.2015] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".