Учёт бонусов, премий и подарков от поставщика. Бухгалтерский учет скидок и бонусов

Чтобы увеличить объем продаж и привлечь новых клиентов, поставщики часто используют различные системы поощрений. Например, предоставляют покупателям скидки, премии, бонусы, подарки.

Понятия «скидка», «премия», «бонус» в законодательстве не определены. Однако, учитывая сложившуюся практику и экономический смысл, под ними можно понимать следующее.

Скидка - как правило, уменьшение договорной цены на товар, работы или услуги за выполнение определенных условий. К одной из форм скидок можно отнести уменьшение суммы задолженности покупателя за поставленный товар, выполненные работы или оказанные услуги.

Премия - деньги, выплаченные покупателю за выполнение определенных условий договора. Например, премию могут выдать за объем приобретенного товара, работ, услуг. При этом премия, связанная с поставкой товара, также может являться одной из форм скидок, когда это происходит в уменьшение стоимости поставки (письмо Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-07-11/364).

Бонус - поощрение в виде поставки покупателю дополнительной партии товара, выполнения объема работ и оказания услуг сверх изначально оговоренного без оплаты. Фактически бонус состоит из двух взаимосвязанных хозяйственных операций:

• предоставления скидки в уменьшение цены, определенной в договоре;

• реализации товаров, работ или услуг за счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем. При этом сумму задолженности следует рассматривать как полученный аванс (письмо Минфина России от 31 августа 2012 г. № 03-07-15/118).

Как правило, бонусы предоставляют в рамках рекламных акций. Например, когда покупателям конкретного товара выдают подарок. Так можно продвигать новые товары или сбывать не пользующиеся спросом. Проводимую акцию оформите приказом руководителя.

Подарок - еще один вид поощрения за выполнение условий договора. Как и бонус, он сочетает в себе несколько понятий. При этом следует учитывать его экономическую сущность и механизм действия такого поощрения. Например, продавец может предоставить подарок в случае:

• приобретения покупателем комплекта товаров, работ, услуг. Например, при покупке двух единиц товара третью предоставляют бесплатно. Это можно расценивать как премию в натуральной форме;

• достижения покупателем установленного объема приобретений. Это можно рассматривать как бонус. То есть покупателю сначала предоставлена скидка на стоимость подарка и в счет возникшей кредиторской задолженности он и предоставлен;

• проведения рекламной акции. Например, всем клиентам - подарок в праздничный день. А это уже безвозмездная передача (п. 2 ст. 423, ст. 572 ГК РФ). Объясняется это тем, что отношения, связанные с предоставлением такого рода подарков, носят стимулирующий, а не поощрительный характер в рамках заключенного договора;

• других акций и мероприятий.

Условие о предоставлении поощрения может быть предусмотрено как непосредственно в договоре с контрагентом, так и в отдельном соглашении, являющемся его неотъемлемой частью (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Продавец определяет вид и размер поощрения самостоятельно и согласовывает его с контрагентом, например, направив покупателю извещение - кредит-ноту (п. 2 ст. 1 и п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Ситуация: можно ли предоставлять покупателю-организации подарки на сумму свыше 3000 руб.? Предоставление подарка связано с выполнением покупателем определенных условий договора.

Да, можно.

Ведь ограничение в 3000 руб. действует только для договоров дарения между организациями, когда одна сторона безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне вещь в собственность. Это следует из пункта 1 статьи 572 и пункта 1 статьи 575 Гражданского кодекса РФ.

А в рассматриваемой ситуации речь о безвозмездной передаче не идет. Продавец поощряет покупателя за то, что он выполнил определенные условия, встречные обязательства. А значит, стоимость переданного подарка значения не имеет.

Аналогичной точки зрения придерживаются и суды (п. 3 информационного письма ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. № 104).

Бухучет: скидки

Скидки предоставляют:

• в момент продажи или после нее в отношении будущих продаж;

• после продажи - в отношении проданного товара, произведенных работ или оказанных услуг. Это так называемые ретроскидки.

Если скидка предоставлена в момент продажи или после нее для будущих поставок, то для целей бухучета это можно считать реализацией по согласованной сторонами цене. При этом установленная цена может быть меньше той, что продавец заявляет в обычных условиях. В учете такую скидку отражать не придется. Нужно только отразить реализацию стандартными проводками.

Факт реализации зафиксируйте следующей записью:

Дебет 62 (50) Кредит 90-1

- отражена выручка от реализации с учетом скидки.

Если платите НДС и им облагается товар (работы, услуги), то одновременно с реализацией отразите его начисление так:

- начислен НДС с фактической суммы реализации;

Ну, а при получении оплаты на счет в банке составьте следующую проводку:

Дебет 51 Кредит 62

- получена оплата от покупателя с учетом скидки.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 50, 51, 62, 68 и 90), пункта 6 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027.

Если скидка предоставлена на уже проданный товар, работы или услуги, то отражайте ее в бухучете в зависимости от того, когда поощрили покупателя:

• до окончания года, в котором прошла реализация;

• после окончания года, в котором прошла реализация.

Скидка предоставлена в том же году, когда прошла реализация. Скорректируйте выручку от реализации в периоде на сумму поощрения в момент его предоставления. В бухучете такие операции отразите следующим образом.

В момент реализации до предоставления скидки оформите обычные проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка от реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается).

В момент предоставления скидки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам, работам, услугам на сумму предоставленной скидки.

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктами 6, 6.5 ПБУ 9/99.

Скидка предоставлена в периодах, следующих за годом, в котором прошла реализация. Отразите ее в составе прочих расходов в текущем периоде на дату предоставления (п. 11 ПБУ 10/99).

При выявлении расходов прошлых лет в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62

- выявлены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю (без учета НДС).

После выставления корректировочного счета-фактуры покупателю:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62

- принят к вычету НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, Инструкцией к плану счетов (счет 91), пунктов 6 и 6.4 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027.

Предоставление скидки (в т. ч. в денежной форме), которая не изменяет цену товара по условиям договора, следует рассматривать как реализацию имущества.

В бухучете предоставление такой скидки в виде дополнительной партии товара отразите проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка от реализации партии товара в рамках скидки (в сумме скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается);

Дебет 90-2 Кредит 62

- сумма предоставленной покупателю скидки отнесена на себестоимость (без учета НДС).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 41, 62, 68, 90).

Если скидку предоставляете в денежной форме, то в учете сделайте записи:

Дебет 90-2 (44) Кредит 62

- начислена денежная премия покупателю;

Дебет 62 Кредит 51

- выплачена премия покупателю.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 51, 62, 68, 90).

Бухучет: бонус

Предоставив бонус, в учете надо отразить две хозяйственные операции:

• скидку на ранее отгруженный товар, выполненные работы или оказанные услуги;

• реализацию товара, работ или услуг в счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем.

Первую хозяйственную операцию отразите в порядке, предусмотренном для отражения скидки.

С возникшей задолженности начислите НДС с аванса . Ведь деньги, которые были получены ранее, нельзя считать платой за уже отгруженный товар. По сути это предоплата (письмо Минфина России от 31 августа 2012 г. № 03-07-15/118).

В бухучете признание восстановленной кредиторской задолженности авансом и реализацию товара в счет данного аванса отразите проводками:

Дебет 62 субсчет «Расчеты по отгруженной продукции» Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»

- сумма восстановленной задолженности признана полученным авансом в счет будущей бонусной поставки;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС с суммы предоплаты, то есть восстановленной задолженности.

После отгрузки бонусной партии товара, выполнения дополнительного объема работ или услуг сделайте записи:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»

- принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам» Кредит 90-1

- отражена выручка от реализации бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС с выручки от реализации бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 90-2 Кредит 41 (20)

- списана себестоимость реализованного бонусного товара (работ, услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»

- зачтена предоплата.

Бухучет: премии, подарки

Поощрения в виде подарков, премий учитывайте в зависимости от экономической сущности, заложенной в данные понятия, либо как скидку, либо как бонус.

Страховые взносы и НДФЛ

Если организация предоставила скидку, бонус, выплатила премию, уменьшила задолженность покупателя-гражданина, то на сумму таких поощрений не нужно начислять:

• взносы на обязательное пенсионное, социальное или медицинское страхование (ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Это связано с тем, что доход, полученный покупателем при предоставлении поощрения, не является его вознаграждением в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых договоров.

Если организация уменьшила задолженность гражданина-покупателя на безвозмездной основе, то есть без выполнения какого-либо условия, то такая операция - обычное прощение долга. Поэтому у человека возникает доход в размере поощрения. С таких доходов нужно удержать НДФЛ. Правда, в определенных условиях сделать это невозможно . Тогда сообщите об этом в налоговую инспекцию. Все это следует из статьи 41, пункта 1 статьи 210, пунктов 1 и 3 статьи 224, пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ, статьи 415 Гражданского кодекса РФ. Такой же вывод выражен и в письме ФНС России от 11 октября 2012 г. № ЕД-4-3/17276.

Налог на прибыль

Поощрение может изменять цену товаров, работ или услуг, установленную в договоре, а может и не затрагивать ее. Порядок учета поощрения при расчете налога на прибыль зависит от того, каким методом вы определяете доходы и расходы.

Поощрение не изменяет цену

Если поощрение не изменяет цену, то базу для расчета налога на прибыль корректировать не нужно. Поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов в отношении:

• товаров - на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ;

• работ, услуг - на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 23 июля 2013 г. № 03-03-06/1/28984, от 19 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/668, от 27 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/506, от 3 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/175.

При методе начисления расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся . Это установлено в статье 272 Налогового кодекса РФ.

При кассовом методе расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

• выплатили покупателю премию;

• передали товар, предоставленный в качестве бонуса или подарка, но только если он оплачен вашему поставщику;

• на момент прощения долга, если предоставлена скидка, не уменьшающая цену. Все прочие скидки уменьшают цену.

Это следует из положений пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Предоставление покупателю поощрения оформите актом .

Поощрение за закупку продовольственных товаров

Ситуация: можно ли торговой организации учесть при расчете налога на прибыль поощрение покупателю, предусмотренное в договоре поставки продовольственных товаров, не изменяющее их цену?

Да, можно, если поощрение отвечает требованиям Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ .

В этом законе прописаны правила торговой деятельности на территории России. Они действуют с 1 февраля 2010 года.

Согласно этим правилам в договоре поставки продовольственных товаров может быть предусмотрен только один вид вознаграждения, не связанный с изменением цены товара. Это вознаграждение покупателю за закупку определенного объема товаров. При этом не имеет значения, как данное вознаграждение поименовано в договоре поставки: скидка, премия, бонус или подарок (письмо Минфина России от 11 октября 2010 г. № 03-03-06/1/643). Главное, чтобы выполнялись следующие условия:

• размер поощрения не может превышать 10 процентов от стоимости приобретаемых покупателем товаров;

• поощрение может быть предусмотрено только при поставке продуктов, которые не упомянуты в перечне социально значимых продовольственных товаров, утвержденном постановлением Правительства РФ от 15 июля 2010 г. № 530.

Такой порядок установлен частями 4-6 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ.

Если все указанные условия соблюдены, то поощрение за закупку определенного объема товаров учтите при расчете налога на прибыль в составе внереализационных расходов (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В противном случае поощрение не учитывайте, так как его предоставление не отвечает требованиям части 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 апреля 2015 г. № 03-07-11/20448.

Поощрение изменяет цену

Учет при расчете налога на прибыль методом начисления зависит от того, когда поощрение, которое изменяет цену, было предоставлено - в том же отчетном (налоговом) периоде, когда прошла реализация, или в последующих.

Так, если поощрение предоставлено в том же периоде, то скорректируйте базу для расчета налога на прибыль в текущей отчетности (п. 7 ст. 274 НК РФ).

Если уменьшение цены на товары затрагивает налоговые обязательства продавца по налогу на прибыль в прошедших отчетных (налоговых) периодах, то можно поступить одним из следующих способов:

• сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые отчетные (налоговые) периоды;

• не подавать уточненные декларации, а пересчитать налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором было предоставлено поощрение, и отразить это в налоговой декларации за этот же период;

• не принимать никаких мер по корректировке налоговой базы (например, если сумма переплаты незначительна).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 22 мая 2015 г. № 03-03-06/1/29540.

Что касается кассового метода, то доход от реализации признают по нему на дату поступления денег от покупателей. Соответственно, корректировать выручку после предоставления поощрения не придется. Даже если это ретроскидка, то есть когда изменяется цена уже реализованного товара. Ведь в этом случае деньги, полученные ранее, надо переквалифицировать в аванс, а его при кассовом методе тоже учитывают в доходах. А значит, налоговая база никак не изменится. Это следует из пункта 2 статьи 273 Налогового кодекса РФ и подтверждено в письме УФНС России по Московской области от 5 октября 2006 г. № 22-22-И/0460.

Расходы же, связанные с предоставлением премии, бонуса или подарка в зачет изменений цены, учитывайте так же, как и в ситуации, когда цены не изменяются.

НДС

В договоре поставки непродовольственных товаров стороны могут закрепить условие: влияет поощрение - скидка, бонус, премия или подарок - на цену товара или нет.

Если поощрение не изменяет цену товаров , то налоговую базу по НДС корректировать не нужно (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).

Когда поощрение изменяет цену товара , скорректируйте базу для расчета НДС. Для этого выставьте корректировочный счет-фактуру (подп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можно принять к вычету (абз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Изменилась цена по товарам, указанным в нескольких первичных счетах-фактурах? Тогда в адрес одного и того же покупателя можете оформить единый корректировочный счет-фактуру (абз. 2 подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Подробнее об этом см.:

• Как составить и зарегистрировать корректировочный счет-фактуру ;

• Порядок действий при выставлении корректировочного счета-фактуры в связи с изменением цены ;

• При каких условиях входной НДС можно принять к вычету .

В аналогичном порядке учитывайте при расчете НДС получение поощрения на работы (услуги).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выплаты премии покупателю за достижение установленного договором объема покупок. По условиям договора премия не изменяет стоимость товаров

5 октября «Гермес» заключил договор купли-продажи с ООО «Альфа» на приобретение партии товаров. Согласно договору, если «Альфа» приобретает у «Гермеса» товары на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС - 100 000 руб.), «Гермес» выплачивает «Альфе» премию в размере 30 000 руб.

Себестоимость проданных «Гермесом» товаров составила 500 000 руб. Во исполнение условий договора купли-продажи 22 октября «Гермес» перечислил «Альфе» денежную премию в размере 30 000 руб.

В учете «Гермеса» бухгалтер сделал такие проводки.

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

Дебет 90 (44) Кредит 62
- 30 000 руб. - начислена денежная премия покупателю.

Поскольку поощрение в виде премии не привело к уменьшению цены товара, налоговая база по НДС не корректируется.

Дебет 62 Кредит 51
- 30 000 руб. - выплачена премия покупателю.

Предоставление премии не изменяет цену товара, поэтому бухгалтер «Гермеса» применил положения подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ и учел премию в размере 30 000 руб. в составе внереализационных расходов.

• в состав доходов - 1 000 000 руб.;
• в состав расходов - 530 000 руб. (30 000 руб. + 500 000 руб.).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выплаты премии покупателю за достижение установленного договором объема покупок. По условиям договора премия изменяет стоимость товаров. Премия предоставлена после реализации товаров

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом. Организация применяет метод начисления. Налог на прибыль платит ежемесячно.

5 октября «Гермес» заключил договор купли-продажи с ООО «Альфа» на приобретение партии товаров. Согласно договору, если «Альфа» приобретает у «Гермеса» товары на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС - 100 000 руб.), «Гермес» уменьшает их стоимость на 10 процентов.

15 октября «Альфа» приобрела у «Гермеса» партию товаров на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС - 100 000 руб.).

Себестоимость проданных «Гермесом» товаров составила 500 000 руб. Во исполнение условий договора купли-продажи 22 октября «Гермес» предоставил «Альфе» скидку в размере 10 процентов от стоимости товаров.

В учете «Гермеса» бухгалтер сделал следующие проводки.

Дебет 62 Кредит 90-1
- 1 100 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41
- 500 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 100 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации.

Дебет 62 Кредит 90-1
- 110 000 руб. - сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам (на сумму предоставленной скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 10 000 руб. - сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).

Поскольку поощрение в виде премии привело к уменьшению цены товара, то налоговая база по налогу на прибыль корректируется в текущем отчетном периоде на сумму поощрения.

В октябре при расчете налога на прибыль бухгалтер включил:

• в состав доходов - 900 000 руб.;
• в состав расходов - 500 000 руб.

При поставке продовольственных товаров в договоре может быть условие о вознаграждении (премии) за достижение определенного объема закупок. Размер такого вознаграждения не должен превышать 10 процентов от цены приобретенных товаров. Цену товаров данный вид поощрения не меняет независимо от условий договора. Такой порядок следует из положений пункта 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ. Предоставив вознаграждение за объем закупки, налоговую базу по НДС корректировать не нужно. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 18 сентября 2013 г. № 03-07-09/38617.

Ситуация: должен ли продавец корректировать базу по НДС, если вознаграждение он выплатил гражданину, купившему товар в розницу?

Да, должен.

В этом случае выплаченное вознаграждение меняет цену товаров, проданных в розницу, даже если в договоре есть обратное условие.

Дело в том, что, когда организация предоставляет гражданам скидки, бонусы, премии, подарки, торгуя в розницу, положения пункта 2.1 статьи 154 Налогового кодекса РФ не действуют. Эту норму надо применять только в отношении оптовой торговли, когда с покупателями заключается договор поставки товаров. Аналогичные разъяснения есть в письме Минфина России от 11 июля 2013 г. № 03-07-11/26921.

Более того, по логике Минфина России при розничной торговле продовольственными товарами норма пункта 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ также не применяется. Ведь она регулирует оптовые поставки.

Следовательно, предоставленное гражданину поощрение изменяет цену проданных ему в розницу товаров независимо от того, какие это товары - продовольственные или непродовольственные. Данные выводы есть в постановлениях Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 и от 22 декабря 2009 г. № 11175/09.

То есть в любом случае в ситуации, когда организация выплачивает гражданину-покупателю вознаграждение, первоначальная цена товара меняется. А потому на сумму такого поощрения придется скорректировать налоговую базу по НДС, составив корректировочный счет-фактуру. Такой документ оформите в одном экземпляре, для себя. Ведь граждане, которые не занимаются предпринимательской деятельностью, не платят НДС и потому воспользоваться правом на вычет попросту не смогут. Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можете принять к вычету. Все это следует из пункта 1 статьи 143, абзаца 3 пункта 3 статьи 168, абзаца 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 169, подпункта 4 пункта 3 статьи 170, пункта 13 статьи 171, пункта 10 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

УСН

Организации, которые платят единый налог с доходов, при его расчете расходы, в том числе поощрения, предоставленные покупателям, не учитывают (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Для организаций, которые выбрали такой объект налогообложения, как доходы, уменьшенные на величину расходов, перечень расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, ограничен статьей 346.16 Налогового кодекса РФ. Расходы на выплату или предоставление покупателям соответствующих поощрений - скидок, премий, бонусов или подарков - в этом перечне не поименованы.

При реализации товаров со скидками в доходы включайте суммы, фактически поступившие от покупателей, то есть за вычетом предоставленных скидок. Это следует из пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 11 марта 2013 г. № 03-11-06/2/7121.

ЕНВД

Сумма предоставленных покупателям поощрений - скидок, бонусов, премий или подарков - на расчет ЕНВД не влияет, так как при определении единого налога расходы организации в расчет не берутся (ст. 346.29 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Как правило, всегда можно определить, к какому виду деятельности относятся предоставленные покупателям поощрения. Поэтому, если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, поощрения, предоставленные покупателям в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, и деятельности на общей системе налогообложения, необходимо учитывать раздельно в целях расчета налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 и п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ).

Поощрения - скидки, бонусы, премии или подарки, которые организация предоставляет покупателям в рамках деятельности на общей системе налогообложения, - при соблюдении условий признания их в налоговой базе могут увеличивать расходы.

Поощрения, которые предоставляются покупателю в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, при налогообложении не учитывайте (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Понятия «скидка» и «премия» важно различать. Размер премии не уменьшает стоимость товара, влияя только на цену договора. Если же в контракте сказано, что при достижении покупателем определенного объема закупок уменьшается цена за единицу товара, то речь идет уже о скидке, когда продукция реализуется по новой уменьшенной цене, а это значит, что скидка влияет на сумму налога на добавленную стоимость.

Бухучет у продавца
В бухгалтерском учете имеет значение, когда именно предоставлена скидка. Если это происходит в момент продажи, то она уменьшает сумму выручки (подп. 6.5 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н).
Пример 1
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% в момент продажи.
Сумма скидки составила:
7080 руб. * 50 шт. * 1% = 3540 руб.
Бухгалтер ООО «Поставщик» отразил предоставление скидки следующими записями:
Дебет 62 Кредит 90-1
350 460 руб. (7080 руб. * 50 шт. – 3540 руб.)– отражена выручка от продажи товаров с учетом скидки;

53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
Сумма выручки без НДС равна 297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.)
Если скидка предоставляется после того, как товар реализован, то продавец отражает выручку без учета скидки. Бухгалтерский учет будет отличаться.

Пример 2
ООО «Поставщик» реализовало ООО «Покупатель» 50 мониторов по 7080 руб. каждый (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно условиям договора, покупателю предоставили скидку 1% при оплате товара в течение суток, следующих после отгрузки. ООО «Поставщик» отгрузило товар 9 сентября 2013 года, 10 сентября ООО «Покупатель» перечислил оплату за мониторы с учетом скидки. 9 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» отразил продажу в бухгалтерском учете:
Дебет 62 Кредит 90-1
354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.) – отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
54 000 руб. (354 000 руб. * 18%: 118%) – начислен НДС с выручки.
10 сентября 2013 года бухгалтер ООО «Поставщик» выставил корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 51 Кредит 62
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – получена оплата от покупателя с учетом скидки;
Дебет 62 Кредит 90-1
3 540,00 руб. (354 000 руб. * 1%) – сторнирована выручка на сумму предоставленной скидки;

540 руб. (354 000 руб. * 18%: 118% * 1%) – принят к вычету излишне начисленный НДС, приходящийся на сумму скидки.
На конец отчетного периода сумма выручки (без учета НДС) составит: 297 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – (3540 руб. – 540 руб.)
В налоговом учете скидки, предоставленные покупателю, или премии, выплаченные за достижение определенного объема закупок, оговоренные в договоре, продавец учитывает как внереализационные расходы (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом не важно, когда пришло время для бонуса: сразу после отгрузки товаров или в конце года.

Бухучет у покупателя
Бухгалтерский учет скидок у покупателя также будет различаться в зависимости от того, когда получена скидка. Если она предоставляется в момент приобретения товара, то покупатель приходует продукцию уже с учетом скидки.

Пример 3
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов. По условиям договора при покупке была предоставлена скидка на товар в размере 1%. Стоимость партии без учета скидки составила 354 000 руб., а с ее учетом – 350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 53 460 руб. (350 460 руб. * 18%: 118%).
Бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60
297 000 руб. (350 460 руб. – 53 460 руб.) – оприходованы мониторы с учетом скидки;
Дебет 19 Кредит 60
53 460 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. – перечислена оплата за товары;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. – уплаченный продавцу НДС принят к вычету.
Скидку, полученную после того, как товар принят к учету, покупатель отражает иначе. Изменить стоимость принятых товаров не позволяет пункт 12 ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина от 9.06.2001 г. № 44н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством. И потому полученную скидку покупатель относит в состав прочих доходов.
Скидка изменяет цену товара, поэтому покупателю придется восстановить часть принятого к вычету НДС на сумму полученной скидки. Основанием к этому послужит корректировочный счет-фактура и первичные документы на товар (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример 4
ООО «Покупатель» приобрело у ООО «Продавец» 50 мониторов по цене 7080 руб. каждый (в том числе НДС – 1080 руб.). По условиям договора, оплатив товар в течение следующих после покупки суток, ООО «Покупатель» получил скидку 1%. Товар прибыл 9 сентября 2013 года, 10 сентября покупатель оплатил стоимость мониторов с учетом скидки. Цена 50 мониторов составила 354 000 руб. (7080 руб. * 50 шт.), в том числе НДС 54 000 руб. (354 000 * 18%: 118%). 9 сентября 213 года бухгалтер ООО «Покупатель» сделал следующие записи:
Дебет 41 Кредит 60
300 000 руб. (354 000 руб. – 54 000 руб.) – оприходованы купленные мониторы;
Дебет 19 Кредит 60
54 000 руб. – учтен НДС по приобретенным товарам.
10 сентября 2013 года была перечислена оплата с учетом скидки. Ее сумма составила 3540 руб. (354 000 руб. * 1%), в том числе НДС – 540 руб. (3540 руб. * 18%: 118%). В тот же день покупатель получил от продавца корректировочный счет-фактуру и сделал проводки:
Дебет 60 Кредит 51
350 460 руб. (354 000 руб. – 354 000 руб. * 1%) – перечислена оплата с учетом скидки;
Дебет 60 Кредит 91-1
3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.) – сумма скидки без учета НДС включена в состав прочих доходов;
Дебет 19 Кредит 60
540 руб. – восстановлен НДС, приходящийся на сумму скидки;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
53 460 руб. (54 000 руб. – 540 руб.) – принят к вычету НДС по приобретенным мониторам.
Покупная стоимость мониторов без учета НДС составит – 300 000 руб.
Сумма скидки за вычетом НДС составит 3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.)

Премии и НДС
Покупатель, получивший премию за определенный объем закупок, не обязан восстанавливать принятый к вычету НДС. Согласно Налоговому Кодексу, восстанавливать налог нужно только в том случае, если уменьшение стоимости закупаемых товаров прямо предусмотрено договором (п. 2.1 ст. 154 НК РФ). Недавно специалисты Минфина в Письме от 25 июля 2013 года № 03-07-11/29474 пояснили, что если дело касается премии за покупку продовольственных товаров, то восстанавливать НДС не нужно в любом случае.
Нередко в контракте поставки есть условие о том, что приобретая определенное количество продукции, покупатель получает премию. Налоговая инспекция часто трактует эти бонусы как уменьшение стоимости товаров и требует восстановить принятый к вычету НДС на сумму уценки. Упомянутое письмо Министерства финансов защищает интересы налогоплательщиков. Логика финансистов следующая.
Размер вознаграждения покупателю за приобретение определенного количества товаров включается в цену договора. При определении стоимости товаров эта сумма не учитывается. Таким образом, премии не изменяют цену продукции, а значит оснований восстанавливать принятый к вычету НДС нет.
И действительно, налоговая база по НДС при реализации товаров определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК, с учетом акцизов и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Для справки: в статье 105.3 НК изложены общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами.

С 1 июля 2013 года НК дополнен новым положением. Теперь в законодательстве прямо прописано, что выплата или предоставление продавцом премии или поощрительной выплаты покупателю не уменьшает стоимость отгруженных товаров, выполненных работ или оказанных услуг. При этом премия или поощрительная выплата должна предоставляться за выполнение покупателем определенных условий договора. Одним из таких условий может быть приобретение определенного объема товаров (работ, услуг). В статье отдельно оговорено, что премия продавца не уменьшает ни цены товаров, ни вычет по НДС, применяемый покупателем (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).
Согласно НК, исключение из этого правила составляют случаи, когда контрактом прямо предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой премии. В письме Минфина речь идет о торговле продовольственными товарами, и значит, даже если бы такое условие и было в договоре поставки, оно противоречило бы законодательству. Поясню, что имеется в виду.
Дело в том, что деятельность по торговле продовольственными товарами регулируется в том числе Федеральным законом от 28 декабря 2009 года № 381-ФЗ. Согласно норме, размер вознаграждения покупателю в связи с приобретением у продавца определенного количества товаров нужно включать в цену договора, и эти суммы нельзя учитывать при определении стоимости продуктов (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 г. № 381-ФЗ).
Исходя из этого, премия покупателю за достижение определенного объема покупок не уменьшает цену этих товаров независимо от того, есть такое условие в договоре или нет. И поэтому восстанавливать суммы налоговых вычетов по НДС покупатель не должен (письмо Минфина России от 25.07.2013 г. № 03-07-11/29474).

Рассмотрим варианты учета «упрощенцами» операций по розничной реализации товара с использованием бонусных карт, когда оплата товаров происходит за счет бонусов.

Бонус можно рассматривать в качестве вознаграждения, которое используется при расчете за товары (работы, услуги). По сути, это та же скидка, уменьшающая цену товара и количество получаемых продавцом денег (мы об этом писали в «АБ» N 2, 2011 на с. 82). Согласно ПБУ 10/99 скидки учитываются как доходы и расходы по обычным видам деятельности. Эту норму можно применить и к бонусам.

При оплате товаров покупателем за счет бонусов, начисленных на карту, могут возникнуть 2 ситуации. Во-первых, только один товар (или несколько) полностью оплачен за счет бонусов, а остальные товары в рамках этой же покупки приобретены полностью за деньги. В таком случае можно говорить, что продажа за бонусы является безвозмездной передачей товаров. Данный вид расходов в учете «упрощенцы» не отражают.

Во-вторых, за счет бонусов покрывается часть общей стоимости покупки, а остальная часть этой стоимости оплачивается деньгами. Тогда бонусную часть покупки можно квалифицировать как скидку с цены. А стоимость товаров, реализованных с учетом такой скидки, принимают в составе расходов при УСН в общем порядке.

Рассмотрим, как в бухгалтерском учете отразить продажу товаров, оплаченных бонусами.
Вариант первый. Скидка за счет бонусов уменьшает общий итог покупки. При реализации товара скидка образуется за счет накопленных на карточку бонусов. Скидка формируется с учетом того, что в условиях ценовой политики организации имеется указание о том, что бонусы могут уменьшить цену товара максимум на 20, 30 или 40 процентов либо итоговая стоимость товара, оплачиваемого с использованием указанной скидки, должна быть равна хотя бы одному рублю. Ценовая политика должна учитывать принципы определения цены товаров, установленные статьей 40 Налогового кодекса .

Предположим, что в ценовой политике оговорено: «При реализации товаров в случае предъявления покупателем бонусной карты формируется скидка. При этом одновременно на карту могут быть начислены новые бонусы».

Отметим, что в настоящее время ККТ позволяет отражать в чеке дополнительные данные помимо общепринятых. Поэтому целесообразно, чтобы в чеке ККТ были указаны:
- сумма без скидки;
- скидка;
- сумма, которая вносится в кассу;

Метод имеет ряд плюсов: технически легче провести, а покупатель четко видит, какая ему предоставлена скидка (пример 1).

Пример 1
Розничная компания на УСН продает товары покупателям, при этом на их карточках накапливаются бонусы. В дальнейшем эти бонусы дают право на скидку при последующих покупках. Стоимость реализованного товара — 5000 руб. Такая покупка дает право на 10 бонусных баллов и скидку 5% при последующей покупке.

Дебет 50 Кредит 90-1
- 5000 руб. — отражена выручка от реализации товара при первой покупке;
Дебет 009

Допустим, покупатель в следующий раз приобрел несколько единиц товара на общую сумму 900 руб. Часть этой суммы — 5% — он оплачивает бонусами:
900 руб. х 5% = 45 руб.

В кассу покупатель заплатит:
900 — 45 = 855 руб.
Покупная стоимость реализованных товаров составляет (условно) 600 руб.
В учете компании будут проводки:
Дебет 50 Кредит 90-1
- 855 руб. — отражена реализация товара на сумму полученных в кассу денег;
Кредит 009

Дебет 44 Кредит 41
- 600 руб. — списана себестоимость переданного покупателю товара.

Если в примере 1 один из товаров стоит 45 или менее рублей, то его можно рассматривать как безвозмездно переданный товар. Может возникнуть риск претензий со стороны налоговых органов в связи с тем, что необоснованно учтена в расходах при УСН покупная стоимость такой единицы товара (см. «АБ» N 2, 2011, с. 82).

Вариант второй. Скидка за счет бонусов уменьшает цену каждого товара. Предположим, что в ценовой политике организации оговорено: «При реализации товаров в случае предъявления покупателем бонусной карты формируется скидка. Данная скидка распространяется на цену каждой единицы товаров. Одновременно на карту могут быть начислены новые бонусы». На чеке ККТ отражается:

Стоимость единицы товара с учетом скидки;
- информация о списанных и начисленных бонусах.

Метод имеет плюсы: продавец предоставляет скидку путем пересмотра текущей цены товара, все требования законодательства соблюдены (пример 2).

Пример 2
Розничная компания на УСН продает товары покупателям, при этом на их карточках накапливаются бонусы. В дальнейшем эти бонусы дают право на скидку при последующих покупках. Стоимость реализованных товаров — 2000 руб. Такая покупка дает право на 10 бонусных баллов и скидку 5% при последующей покупке.

Дебет 50 Кредит 90-1
- 2000 руб. — отражена выручка от реализации товара при первой покупке;
Дебет 009
- приняты к забалансовому учету обязательства по начисленным на карту бонусам согласно условиям ценовой политики.

Допустим, покупатель в следующий раз приобрел 3 единицы товара. Их продажная цена составила 50, 80 и 120 руб. На каждую единицу товара распространяется скидка 5% за счет начисленных на карту бонусов. Покупатель фактически заплатит за товары:

50 руб. — 50 руб. х 5% = 47,5 руб.;
80 руб. — 80 руб. х 5% = 76 руб.;
120 руб. — 120 руб. х 5% = 114 руб.
Общая стоимость покупки с учетом скидки составит:
47,5 + 76 + 114 = 237,5 руб.

Допустим, покупная стоимость реализованных товаров составляет 150 руб.
В бухгалтерском учете будут записи:

Дебет 50 Кредит 90-1
- 237,5 руб. — отражена реализация товара в сумме полученных денег;
Кредит 009
- списаны с забалансового счета обязательства по начисленным на карту бонусам согласно условиям ценовой политики;
Дебет 44 Кредит 41
- 150 руб. — списан переданный покупателю товар.

М. Карманова,
налоговый эксперт компании «Консалтинговая группа «Экон-Профи»

Продавец может предоставить покупателю скидку (компенсировать часть его затрат), и не пересматривая цену уже отгруженных товаров. Это могут быть как денежные премии (бонусы), так и уменьшение суммы задолженности покупателя. Подобные варианты скидок имеют определенные налоговые последствия для обеих сторон договора. Расскажем о них.

На практике чаще всего встречаются такие варианты:

– продавец выплачивает покупателю денежную премию (бонус);

– продавец уменьшает общую сумму задолженности покупателя за ранее отгруженные ему товары;

– продавец отгружает покупателю дополнительную партию товара бесплатно.

Денежные премии

На практике скидки в такой форме часто предоставляют предприятиям розничной торговли (дилерам) крупные поставщики. Например, такая премия может быть выплачена за поставку товаров во вновь открывшийся магазин торговой сети, за включение товарных позиций поставщика в ассортимент магазина или за определенный объем закупок.

Что делать поставщику

Плюсом данного варианта является тот факт, что документы (накладная, счет-фактура) на ранее отгруженные товары не корректируются, то есть налоговая база по НДС и налогу на прибыль по прошлым отгрузкам не меняется (письмо Минфина России от 20 декабря 2006 г. № 03-03-04/1/847).

В бухгалтерском учете премию (бонус), которая не меняет цену товара, включают в состав прочих расходов организации (п. 11 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). В налоговом учете бонус покупателям, которые выполнили определенные условия (например, объем закупок, ввод новой товарной позиции),

учитывается в составе внереализационных расходов (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Однако в данной ситуации особое внимание нужно обратить на документальное оформление скидки.

Во-первых, нельзя забывать о том, что все понесенные фирмой расходы должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены. Поэтому условия предоставления скидок необходимо закрепить во внутренних документах фирмы (маркетинговой или учетной политике). Кроме того, условия, при выполнении которых покупатель имеет право на премию (бонус), должны быть установлены в договоре (или дополнительном соглашении к нему). И, наконец, сам факт предоставления такой премии должен быть оформлен соответствующим актом, подтверждающим то, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на скидку. Типового бланка такого акта нет, поэтому его можно составить в произвольной форме (при этом он должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Во-вторых, в акте не должно быть формулировок, привязывающих размер премии к цене единицы товара. В противном случае налоговики могут запретить учесть эту сумму в составе внереализационных расходов и потребовать пересчитать исходя из новой цены выручку прошлых периодов (письма Минфина России от 2 мая 2006 г. № 03-03-04/1/411, УФНС России по г. Москве от 14 ноября 2006 г. № 20-12/100238).

Итак, если продавец при расчете налога на прибыль использует метод начисления, то денежный бонус покупателю признается на дату оформления соответствующего акта. Если же продавец использует кассовый метод – на дату фактического перечисления денег покупателю.

Если продавец при расчете налога на прибыль использует метод начисления, то денежный бонус покупателю признается на дату оформления соответствующего акта. Если же продавец использует кассовый метод – на дату фактического перечисления денег покупателю

Обращаем ваше внимание на следующий важный момент. Вообще, денежные премии покупателям бывают двух видов: связанные и не связанные с продвижением товара. Так вот, бонусы, о которых мы упоминали (за вхождение в розничную сеть, за ввод новой позиции, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети и т. п.), считаются не связанными с продвижением товаров (письмо Минфина России от 26 июля 2007 г. № 03-07-15/112). По мнению финансистов, при выплате таких премий не возникает объекта по НДС. То есть покупатель, получив такую премию, не должен платить НДС в бюджет (об этом мы еще скажем далее). А продавец в свою очередь, выплатив бонус, не может принять налог к вычету.

Другое дело – так называемые премии за продвижение, когда поставщик платит покупателю за мерчендайзинговые услуги. Это может быть приоритетная выкладка товаров в оговоренных местах торгового зала, выделение для них постоянного или дополнительного места, размещение полной ассортиментной линейки товара, поддержание в торговом зале необходимого запаса продукции. Финансисты (см. письмо Минфина России от 26 июля 2007 г. № 03-07-15/112) считают, что плата за такие услуги подлежит обложению НДС у покупателя товаров (налоговой базой является сумма полученной скидки, премии, вознаграждения). А у продавца товаров, которому магазин оказывает мерчендайзинговые услуги, суммы этого налога должны приниматься к вычету.

В бухгалтерском учете покупатель отражает сумму полученной денежной премии в составе прочих доходов (п. 10.6 ПБУ 9/99). В налоговом учете сумма полученной премии включается в состав внереализационных доходов на основании пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 14 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/354).

Премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период, налогом на добавленную стоимость не облагаются, поскольку не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Такая позиция высказана в письмах Минфина России от 28 сентября 2006 г. № 03-04-11/182, от 20 декабря 2006 г. № 03-03-04/1/847.

То же можно сказать и о бонусах за вхождение в розничную сеть, за ввод новой позиции, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети и т. п. (письмо Минфина России от 26 июля 2007 г. № 03-07-15/112).

Пример

Договором между ООО «Сетьстроймаркет» и ООО «Технолинк» предусмотрено: если объем закупок за квартал превышает 1 000 000 рублей (без учета НДС), покупателю предоставляется премия (бонус) в размере 5 процентов с суммы превышения. В I квартале 2008 года ООО «Технолинк» закупило у ООО «Сетьстроймаркет» товары на общую сумму 1 200 000 рублей (без НДС). Таким образом, сумма премии составила 10 000 руб. ((1 200 000 руб. – 1 000 000 руб.) Х 5%). 10 апреля 2008 года стороны подписали соответствующий акт, и в этот же день сумма премии была перечислена на расчетный счет ООО «Технолинк».

В бухгалтерском учете фирм были сделаны такие проводки.

У ООО «Сетьстроймаркет»:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 62

– 10 000 руб. – отражена сумма предоставленной покупателю премии в составе прочих расходов;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 51

– 10 000 руб. – перечислены деньги покупателю.

В апреле 2008 года бухгалтерия ООО «Сетьстроймаркет» включила в налоговом учете в состав внереализационных расходов 10 000 рублей.

У ООО «Технолинк»:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91

– 10 000 руб. – отражена сумма предоставленной премии в составе прочих доходов (на дату получения акта);

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 60

– 10 000 руб. – получена сумма премии (на дату поступления денег).

В апреле 2008 года бухгалтерия ООО «Технолинк» включила в налоговом учете в состав внереализационных доходов 10 000 рублей.

Еще раз подчеркнем: если премию (бонус) покупатель получил от продавца за оказанные мерчендайзинговые услуги (по продвижению товаров поставщика), то она облагается НДС. Это означает, что покупатель должен выставить продавцу счет-фактуру на сумму скидки, премии или вознаграждения и заплатить в бюджет НДС. Продавец в свою очередь вправе принять «входной» НДС по таким операциям к вычету.

НАША СПРАВКА

Вознаграждения, не связанные с продвижением товара, – это, как правило, разнообразные бонусы, например:

· бонус за вход в розничную сеть – плата за право входа в розничную сеть при обязательном и постоянном соблюдении определенных критериев. В частности, качество товаров; эксклюзивно низкие для данной розничной сети цены на товары; востребованность товаров на рынке;

· разовый фиксированный бонус за ввод каждой новой позиции;

· бонус годового присутствия – ежегодный бонус для владельцев брэндов, действующий со второго года сотрудничества. Поставщик оплачивает фиксированное на год количество позиций в ассортиментном перечне розничной сети;

· бонус за открытие нового магазина – разовый бонус, оплачивается при открытии каждого нового магазина. Бонус выплачивается поставкой товара в каждый новый магазин по нулевым ценам.

Уменьшать ли сумму долга?

Договор может предусматривать, что продавец вправе уменьшить задолженность покупателя, если тот выполнит определенные условия. Например, превысит объем закупок. Это можно рассматривать как еще один вариант предоставления скидки без изменения цены товара.

Скажем сразу: такой вариант оформления скидки может повлечь для продавца фискальные риски. По мнению налоговиков, в этом случае имеет место безвозмездная передача части товаров. А стоимость безвозмездно переданных ценностей, как известно, не включают в состав налоговых расходов (п. 16 ст. 270 НК РФ). Правда, несмотря на это, московские инспекторы почему-то разрешают отражать сумму такой скидки в составе внереализационных налоговых затрат (см. письмо УФНС России по г. Москве от 14 ноября 2006 г. № 20-12/100238).

К тому же уменьшение задолженности покупателя можно трактовать и как частичное прощение (списание) его долга. А финансисты в письме от 12 июля 2006 г. № 03-03-04/1/579 приравнивают списанный долг к безвозмездной передаче товаров, работ, услуг (правда, в письме речь идет о прощенном долге как таковом, без привязки к скидкам). Поэтому, по мнению чиновников, сумма прощенной дебиторки при налогообложении прибыли не учитывается.

Уменьшение задолженности покупателя можно трактовать как частичное прощение его долга

Однако в случае со скидкой долг прощается не безвозмездно, а в обмен на определенные действия со стороны покупателя. И мы считаем, что в данной ситуации продавец имеет полное право учесть сумму частично списанной задолженности в составе внереализационных расходов на основании все того же подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Тем не менее, если вы решите действовать подобным образом, вероятность спора с проверяющими достаточно велика.

Если вы готовы отстаивать такой подход (в том числе в суде), позаботьтесь о том, чтобы подготовить дополнительные аргументы в свою защиту. Так, в договоре и акте о предоставлении скидки термин «прощение долга» использовать не нужно. Просто укажите, что при выполнении определенных условий задолженность покупателя уменьшается на сумму скидки. А к акту о предоставлении скидки целесообразно дополнительно приложить акт о списании задолженности покупателя и акт сверки взаиморасчетов.

Еще одна проблема, которая возникнет у продавца: что делать с НДС, который входит в сумму скидки? Налоговый кодекс эту ситуацию не регламентирует. Скорректировать (уменьшить) выручку и соответственно снизить начисленный НДС в данном случае не удастся. Ведь поступать так разрешается, лишь когда речь идет о скидке, изменяющей цену единицы товара.

Включить этот НДС в расходы (вместе со списываемой прощенной дебиторкой) тоже вряд ли получится. Несмотря на то что в своих старых разъяснениях Минфин разрешал списывать долги (безнадежную дебиторку) вместе с НДС (письмо Минфина России от 7 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/68), налоговики с таким подходом, скорее всего, не согласятся.

Налоговые последствия для покупателя

В бухгалтерском и налоговом учете покупателя сумма такой скидки отражается так же, как и при получении денежной премии от продавца (то есть включается в состав доходов).

Единственная проблема, которая может возникнуть, – вычет «входного» НДС по приобретенным товарам в части списанной кредиторской задолженности. Налоговики могут потребовать восстановить приходящуюся на сумму списанной задолженности часть «входного» НДС, поскольку покупатель не понес фактических затрат на оплату этой части товаров.

Налоговики могут потребовать восстановить приходящуюся на сумму списанной задолженности часть «входного» НДС, поскольку покупатель не понес фактических затрат на оплату этой части товаров

Резюмируя все сказанное, можно сделать вывод, что скидка в виде списания части задолженности покупателя за ранее отгруженные ему товары влечет весьма значительные налоговые риски как для продавца, так и для покупателя. Чтобы избежать этих рисков, лучше использовать вариант скидки в виде выплаты покупателю денежной премии, не связанной с перерасчетом цены товаров.

Бонусный товар

В договоре купли-продажи может быть предусмотрено, что покупатель при определенных условиях получает от продавца премию не деньгами, а в виде дополнительной отгрузки партии товаров без оплаты их стоимости. Цена же ранее отгруженных и оплаченных покупателем товаров не пересчитывается.

Налоговые последствия для продавца

Скажем сразу: из всех возможных вариантов для продавца это самый невыгодный с точки зрения налогообложения.

Во-первых, очень трудно будет убедить налоговиков в том, что стоимость переданных покупателю бонусных товаров можно учесть при налогообложении прибыли (даже если тщательно оформить все документы и указать, что товары переданы не безвозмездно, а в качестве скидки).

Во-вторых, со стоимости переданных покупателю бонусных товаров продавец будет вынужден заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Причем рассчитать сумму налога в данном случае придется по правилам статьи 40 Налогового кодекса РФ, то есть исходя из рыночной стоимости переданных товаров (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Налоговые последствия для покупателя

Если бесплатно полученные товары проводятся в учете покупателя официально, для него этот вариант также невыгоден.

Во-первых, для целей налогообложения стоимость бонусных товаров придется учесть в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученное имущество (п. 8 ст. 250 НК РФ). Сумма дохода в данном случае исчисляется исходя из рыночной стоимости полученных товаров, определяемой по правилам статьи 40 Налогового кодекса РФ, но не ниже затрат на приобретение (изготовление) этих товаров у продавца. То есть с рыночной стоимости полученных бонусных товаров покупателю придется заплатить налог на прибыль.

Однако при дальнейшей реализации этих товаров списать их стоимость в уменьшение налогооблагаемой прибыли покупатель не сможет. Минфин запрещает это делать, поскольку, по мнению чиновников, покупатель не понес фактических затрат на их покупку (письмо Минфина России от 19 января 2006 г. № 03-03-04/1/44).

Во-вторых, покупатель не сможет принять к вычету «входной» НДС по полученным бонусным товарам. Финансисты считают, что при передаче товара бесплатно НДС не предъявляется покупателю к уплате (письмо Минфина России от 21 марта 2006 г. № 03-04-11/60).

При реализации полученных бонусных товаров их стоимость нельзя будет учесть в составе налоговых расходов. Зачесть «входной» НДС по таким товарам тоже не удастся

Вывод: скидка в виде бонусных товаров влечет за собой наибольшие фискальные риски и невыгодна с точки зрения налогообложения.

Мы рассмотрим особенности учёта премий, бонусов и скидов у покупателя. Коснёмся и налогового, и бухгалтерского учёта.

Взаимоотношения между поставщиком и покупателем могут быть очень разнообразными. Например, поставщик в целях увеличения продаж предоставляет постоянным покупателям скидки, vip-клиентам могут быть предоставлены денежные премии, а некоторым покупателям отгружается бонусный товар. Каждый из таких элементов торговли несет для покупателя положительные моменты, а именно - это экономия средств и увеличение активов. Но, как и у любой медали здесь присутствует и вторая сторона - налогообложение полученных доходов. Рассмотрим более подробно каждый элемент стимулирующей торговли - премию, бонус, скидку у покупателя.

Отличительные особенности поощрений
Премия. В настоящий момент в законодательстве нет чётких терминов разных видов поощрений. Премия по своему экономическому смыслу предполагает получение дохода. В данном случае вместе с товаром покупатель получает доход от поставщика, выраженный в денежной или натуральной форме. Премию обычно предоставляют за выполнение условий договора по превышению объемы закупки или стоимости, или размера оплаты (например, 100-процентная предоплата) и т.д. Стороны договора самостоятельно и по своему усмотрению устанавливают размер премии, но по законодательству предусмотрены исключения. Относительно продовольственных товаров размер премии не может превышать 10 процентов от цены приобретенных продовольственных товаров (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ).
Бонус. В законодательстве официального трактования данного термина нет. По экономическому смыслу бонус очень похож на премию в натуральной форме с отличительной особенностью - он может быть предоставлен на будущее. При выполнении условий договора поставки покупатель на будущее получает возможность истратить, например, мифические баллы или получить в подарок какой-либо товар, как связанный с прошлой поставкой, так и не имеющий к ней никакого отношения. Бонусный товар необходимо оприходовать по рыночной цене, именно поэтому рекомендуем иметь оправдательные документы по определению рыночной цены на неидентичный товар, который вам предоставил поставщик. В противном случае, налоговая инспекция сама оценит бонусный товар. Мы будем рассматривать бонус как дополнительный товар.
Скидка. В практике договорных отношений скидки бывают разные: «настоящие», «будущие» и ретроскидки. «Настоящие» скидки уже уменьшили действительную стоимость товаров. «Будущие» скидки напрямую связаны со следующими поставками товаров. Их предоставляют только при соблюдении определенных условий договора. Ретроскидки - самая непростая составляющая стимулирующей торговли, так как влечет многочисленные исправления в учёте обеих сторон. При получении ретроскидки у покупателя уменьшается кредиторская задолженность и возникает налогооблагаемый доход. Далее мы рассмотрим получение скидки на товар, которое влечет изменение цены.

Особенности бухгалтерского и налогового учёта полученных премий
Рассмотрим бухгалтерский учёт у покупателя при получении денежной премии от поставщика. Расчёты с поставщиком фирма ведет с использование 60 счета и после оприходования товаров в учёте надо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 90.1 - начислена премия от поставщика при выполнении условий договора (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 51 Кредит 60 - премия получена на расчетный счёт (выписка банка по расчетному счету).

В бухучёте покупатель покажет премию в составе прочих доходов. Записи в учёте будут производить только после получения от поставщика извещения или иного документа о предоставлении премии.
По приобретенным товарам покупатель принимает НДС к вычету на основании счёта-фактуры. С 1 июля 2013 года покупатель не уменьшает НДС ранее принятый к вычету, за исключение случаев, когда премия уменьшает стоимость отгруженных товаров (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.2013 № 39-ФЗ). Самое важное, что при выполнении условия в договоре о превышении объёма закупки или стоимости товаров, полученную премию не учитывают как отдельную составляющую и на неё не начисляют отдельно НДС (письмо Минфина России от 14.12.2010 № 03-07-07/78, постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297).
Премия, полученная от поставщика, включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль . Её надо учесть в составе внереализационных доходов (письма от 28.12.2012 № 03-01-18/10-200 (п. 3), от 19.12.2012 № 03-03-06/1/668, от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506). Датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества является дата подписания сторонами акта приёма-передачи имущества независимо от применяемого в налоговом учёте метода признания доходов и расходов (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).

Как учесть полученный бонус от поставщика?
Рассмотрим случай с производственным предприятием, которое оплатило поставку сырья и в качестве бонуса получает еще несколько единиц того же самого сырья. В учёте необходимо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 91.1 - отражаем бонус от поставщика как прочий доход (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 10.1 Кредит 60 - оприходуем бонусное сырье от поставщика (отгрузочные документы поставщика, приходный ордер);
Дебет 20 Кредит 10.1 - бонусное сырье списано в производство (требование накладная);
Дебет 99 Кредит 68 - отражаем постоянное налоговое обязательство (бухгалтерская справка-расчет).

В бухучёте бонусное сырье компания оприходует в составе материально-производственных запасов и отразит на 10 счёте. Согласно ГК РФ бонусный товар от поставщика не считается безвозмездно переданным, так как для его получения покупатель выполнил определенные условия (п. 1 ст. 423 ГК РФ). В учёте компании надо отразить постоянную разницу между бухгалтерским и налоговым учётом. При списании бонусного сырья в производство формируется в бухгалтерском учёте себестоимость, а в налоговом учёте это некоим образом не влияет на налогооблагаемую базу.
Относительно НДС у покупателя права на вычет не возникает, так как НДС по такому товару поставщиком не предъявляется (п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. «а» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, письмо Минфина России от 21.03.2006 № 03-04-11/60).
Что касается налога на прибыль , то бонусное сырье необходимо расценивать как безвозмездно полученное имущество, которое включается в налогооблагаемый доход (п. 2 ст. 248 НК РФ). Как уже отмечалось выше - при списании в производство безвозмездно полученных материалов, стоимость их не учитывается в расходах (п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590).

Бухгалтерский учёт и налогообложение скидки
Рассмотрим ситуацию, когда покупателю продавец предоставляет скидку при соблюдении условии договора о досрочной оплате товара. При покупке речь идёт об одной цене, именно по ней оформляют первичные документы и счёт-фактуру. Покупатель оплатил досрочно всю сумму сразу и поставщик в день оплаты выписывает корректировочный счёт-фактуру и делает исправления в первичных документах.
В бухгалтерском учёте делаем следующие записи:
На дату приобретения товара
Дебет 41 Кредит 60 - оприходованы товары от поставщика (отгрузочные документы от поставщика, акт о приемке товаров);
Дебет 19 Кредит 60 - учтён входящий НДС (счет-фактура);
Дебет 68 Кредит 19 - принят к вычету входящий НДС (счёт-фактура).

На дату получения права на скидку
Дебет 60 Кредит 51 - перечислена оплата с учетом причитающейся скидки (бухгалтерская справка-расчет, выписка банка по расчетному счету);
Сторно Дебет 41 Кредит 60 - скорректированы фактические затраты на приобретение товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Сторно Дебет 19 Кредит 60 - скорректирован предъявленный НДС в части, приходящейся на договорную стоимость товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 41 Кредит 60 - приняты к учету товары по цене с учетом полученной скидки
(договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком со стоимости приобретенных товаров с учетом скидки (корректировочный счет-фактура);
Дебет 19 Кредит 68 - восстановлен НДС с суммы предоставленной скидки, принятый к вычету (корректировочный счет-фактура).

Договор исполняется по цене, указанной в договоре. Цена договора может быть изменена, после заключения договора (п. п. 1, 2 ст. 424 ГК РФ). До выполнения условий по договору покупатель приходует товар по полной стоимости. Только после получения уведомления о праве на скидку покупатель может производить корректировку стоимости полученных товаров.
Фирма-покупатель имеет право на вычет НДС . В самом начале операции она его заявляет к вычету в полной сумме. Потом, после получения уведомления о скидке компания понимает, что излишне приняла к вычету НДС. Разница между суммами товара до и после скидки подлежит восстановлению.
По налогу на прибыль - при покупке товаров компания производит прямые расходы, которые полностью учитываются в налогооблагаемой базе. Прямые расходы признаются после реализации товаров. Скидка получена до реализации покупных товаров, следовательно, в учете изменяется покупная цена. И независимо от метода учёта затрат в расходах будет учитываться уже скорректированная покупная цена товаров.