Списан финансовый результат от реализации продукции. Финансовый результат: проводки

Завершающей операцией за отчетный период в бухгалтерии считается определение финансового результата, от размера которого всегда зависит жизнеспособность компании. В математическом смысле он представляется итогом, полученным от разности между доходами и затратами фирмы, и может быть как положительным значением, т. е. прибылью, так и отрицательным, т. е. убытком. Разберемся, как рассчитывается финансовый результат на практике.

Каким бывает результат работы фирмы

Этот показатель зависит от объема реализации товаров/услуг, продуктивности имущества фирмы, доходов от сделок, не связанных с продажами и многих других показателей. Финансовый результат может быть выражен так: предприятие получает либо доход, либо убыток. Поэтому деятельность предприятия рассматривается как:

• Прибыльная, если полученные доходы покрывают понесенные затраты;
• Убыточная, когда затраты (производственные и прочие) превышают доходы.

Однако анализировать деятельность компании начинают, уже получив итоги работы. Мы же рассмотрим, как посчитать финансовый результат.

Финансовый результат: формула

Итог работы фирмы в рассматриваемом периоде отображается как выручка от реализации произведенного продукта, а конечный финансовый результат - как прибыль и чистая прибыль. Именно на размер чистой прибыли, являющейся окончательным итогом, ориентируется экономист. Расчет осуществляется поэтапно, поскольку прибыль – понятие неоднозначное и существует несколько ее видов:

• Валовая;
• От реализации;
• До налогообложения;
• Чистая.

Приступая к расчету, бухгалтер оперирует следующими формулами:

1. Валовая прибыль (ВП) = В пр - С рт, где В пр – выручка от реализации, С рт – себестоимость реализованных товаров;
2. Прибыль от реализации (П р) = ВП – КР – УР, где КР и УР – коммерческие/управленческие затраты;
3. Прибыль до налогообложения (П дон) = П р + Д во – Р во, где Д во и Р во - операционные/внереализационные расходы и доходы;
4. Чистая прибыль (ЧП) = П дон – Н, где Н – налоги и налоговые обязательства.

Как определить финансовый результат в бухучете

В расчете задействуют счета продаж (90), прочих доходов и затрат (91). Бухгалтер ежемесячно производит расчеты итоговых значений, обобщая обороты по этим счетам и перенося их на результативный счет прибылей и убытков – 99.

Счет 90 применяется для учета итогов, полученных от основной деятельности фирмы. Все операции генерируются на нем по определенным субсчетам. Выручка аккумулируется по кредиту сч. 90/01. Эта сумма уменьшается на обобщенные затраты:

• Себестоимости реализованных продуктов (сч. 90/02);
• Затрат от реализации (сч.90.07);
• Управленческих трат (90.08);
• НДС/акцизов (90.03);
• Таможенных сборов, если компания осуществляет экспортные операции (90.05).

Итоги расчетов выводятся на субсчете 90.09. При закрытии месячного периода сумма корреспондируется со сч. 99, а на конец года весь счет обнуляется.

Бухгалтерский учет результатов, полученных фирмой от прочей деятельности, осуществляется на сч. 91. Подобные доходы аккумулируются по К-ту сч. 91/01. Например, это могут быть:

• Поступления от переданного в аренду имущества;
• Проценты, полученные по вкладам, размещенным в банках;
• Поступившие на счета компании штрафы, уплаченные партнерами по обязательствам разного рода и др.

По Д-ту сч. 91/02 фиксируют прочие затраты непроизводственного толка: начисленные контролирующими органами штрафы, пени, налоги, выплаченные контрагентам суммы штрафных санкций и другие затраты.

По окончании месяца вычисляют результат от перечисленных операций и отображают его на субсчете 91/09, а затем корреспондируют со сч. 99 счет. В конце года счет закрывают.

На сч. 99 чистая прибыль рассчитывается, как конечный итог по всем видам деятельности за год. По К/ту счета отражают прибыль, по Д/ту – суммарный убыток. Помимо этого, счет 99 используют для отражения чрезвычайных доходов и затрат, а также санкций налоговиков и налога на прибыль.

Обобщенные данные ежемесячно генерируются на сч. 99. Сопоставлением его оборотов исчисляется величина прибыли или убытка, т. е. финансового результата. Кредитовое сальдо отражает размер прибыли, а дебетовое – убытка. По окончании года вычисленное сальдо по сч. 99 переходит на счет нераспределенной прибыли - 84, и все указанные счета (90,91,99) закрываются. Эта операция носит название реформации баланса.

Основные бухгалтерские проводки будут следующими:

Операции
От основной деятельности фирмы:
получена прибыль
допущен убыток
От прочих операций:
получена прибыль
допущен убыток
По окончании года при реформации баланса выведен результат:
чистая прибыль
чистый убыток

Для ведения бухгалтерского учета в ООО «Инвэнт-Технострой» применяется автоматизированная форма учета с использованием программы «1С: Бухгалтерия 7.7» и « 1С: Бухгалтерия в УПП 8.2».

Финансовый результат от реализации продукции, как отмечалось ранее, представляет собой разницу между суммой выручки от продажи продукции (работ, услуг) за минусом НДС, акцизов и иных налогов и обязательных платежей и полной фактической себестоимостью реализованной продукции (работ, услуг). Полная фактическая себестоимость включает в себя затраты по производству продукции, выполнению работ и оказанию услуг (без учета управленческих расходов), расходы на продажу и управленческие расходы .

Основными задачами бухгалтерского учета от реализации продукции (работ, услуг) являются:

Контроль за своевременным и правильным оформлением первичных документов по продаже продукции (работ, услуг);

Своевременная выписка и предоставление покупателю расчетно-платежных документов;

Обеспечение информацией о наличии и движении продукции руководителей соответствующих подразделений в целях осуществления контроля за своевременным оприходованием, отгрузкой и сохранностью продукции;

Контроль за своевременным поступлением денежных и иных средств от продажи, сверка взаимных расчетов с покупателями.

Учет финансовых результатов от реализации продукции заключается в его выявлении на бухгалтерских счетах. В ООО «Инвэнт-Технострой» для определения прибыли и убытков от продажи продукции (работ, услуг) в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрен счет 90 «Продажи». На нем обобщается информация о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности.

Предприятие самостоятельно квалифицирует доходы и расходы, связанные с обычными видами деятельности, исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Таким образом, на счете 90 «Продажи» ООО «Инвэнт-Технострой» отражаются финансовые результаты от реализации готовой продукции (труба в полиэтиленовой оболочке, стальной, оцинкованной, в ППУ изоляции, а также отводы, тройниковые ответвления, неподвижные опоры вы ППУ изоляции, стартовые компенсаторы); реализация материалов традиционным методом, и на давальческих условиях субподрядным организациям, а также акты выполненных работ по Казанской Теплосетевой Компании.

Выручка от продажи продукции (услуг) отражается по кредиту счета 90 «Продажи». По дебету счета 90 «Продажи» отражается себестоимость продаж ООО «Инвэнт-Технострой». По готовой продукции себестоимость продаж складывается из стоимости продукции по учетным ценам и разницы между фактической себестоимостью и учетной стоимостью. Такой порядок формирования себестоимости продажи продукции обусловлен тем, что текущий учет ее движения в ООО «Инвэнт-Технострой» ведется по учетным ценам. Их использование на рассматриваемом предприятии является обоснованным, поскольку завод функционирует в химической отрасли с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции. Преимуществами применения учетных цен являются удобство при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен и единство оценки в планировании и учете.

По дебету счета 90 «Продажи» также находят отражение причитающийся бюджету налог на добавленную стоимость и расходы на продажу.

Отражение слагаемых дебета и кредита счета 90 «Продажи» схематично можно представить в таблице 2.2.1.

Таблица 2.2.1 - Счет 90 «Продажи» ООО «ИТС»

Существующая в ООО «Инвэнт-Технострой» структура счета 90 «Продажи» с точки зрения практического применения вызывает некоторые вопросы формирования и учета финансового результата от продажи продукции (работ, услуг).

Согласно п. 3 ПБУ 9/99 не являются доходами предприятия, в частности, поступления сумм НДС, акцизов и иных аналогичных обязательных платежей. Указанная норма должна была повлечь за собой изменение методики отражения выручки по счету 90 «Продажи». Однако никаких изменений в Инструкцию по применению Плана счетов до сих пор внесено не было.

Все обязательные платежи, которые согласно ПБУ 9/99 не являются доходами, отражаются по счету 90 «Продажи», а значит, Инструкция по применению Плана счетов не учитывает требований документа в системе нормативного регулирования непризнание в качестве доходов НДС, акцизов.

Предприятию предоставляется право уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее. Следовательно, ООО «Инвэнт-Технострой» вправе изменить порядок отражения по счетам бухгалтерского учета НДС.

В этой связи для отражения выручки и сумм НДС на счетах бухгалтерского учета рекомендована следующая методика :

К-т сч. 90 «Продажи» - на сумму выручки без НДС;

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму НДС, причитающуюся к получению от покупателя (заказчика).

При отражении сумм НДС на счете 90 «Продажи», как это делается в ООО «Инвэнт-Технострой» сумма по статье «выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» отчета о прибылях и убытках определяется расчетным путем: как разность между выручкой от продаж и обязательными платежами. Это создает определенные сложности при составлении отчетности и требует определенных затрат времени.

Рекомендуемая методика полностью соответствует нормам ПБУ 9/99. Кроме того, при таком варианте отражения сумм НДС, причитающихся к получению от покупателя, в бухгалтерской отчетности показатель выручки (нетто) будет соответствовать сальдо по соответствующему субсчету, что существенно облегчает процесс составления формы № 2 Приложение 3.

Исходя из экономического содержания и инструкции по применению Плана счетов записи по счету 90 «Продажи» в ООО «Инвэнт-Технострой» ведутся по следующим субсчетам:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Записи по субсчетам осуществляются накопительно в течение года. По окончании каждого месяца сопоставляются итоги дебетовых оборотов по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость» с итогом кредитовых оборотов по субсчету 90-1 «Выручка». В случае превышения кредитового оборота над дебетовым по счету 90 «Продажи» выявляется прибыль, в противном случае - убыток. Выявленный результат записывается заключительным оборотом отчетного месяца операцией:

Д-т сч. 90-9 «Прибыль от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» (при наличии прибыли);

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 90-9 «Убыток от продаж» (при выявлении убытка).

Таким образом, по окончании каждого месяца на синтетическом счете 90 «Продажи» никакого сальдо не имеется. Однако все субсчета этого счета имеют дебетовое или кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с января отчетного года. В конце декабря производят записи по закрытию всех субсчетов. Для этого оборотами со всех субсчетов списываются соответствующие сальдо на субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж». В результате произведенных записей по состоянию на 1 января следующего отчетного года ни один из субсчетов счета 90 «Продажи» сальдо не имеет.

Рассмотрим определение финансового результата от реализации в ООО «Инвэнт-Технострой».

ООО «Инвэнт-Технострой» в декабре 2009 г. продало ООО «ППТК» труба стальная в ППУ изоляции ф273*8 на сумму 254,5 тыс. руб. (в том числе НДС - 38,82 тыс. руб.). Оплата от ООО «ППТК» поступила в декабре 2009 г. на сумму 254,50 тыс. руб. Себестоимость проданной продукции составила 169,3 тыс. руб. Сальдо по субсчетам счета 90 «Продажи» на 1 декабря 2008 г. составило:

Кредитовое сальдо по субсчету 90-100 «Продажа готовой продукции по России» - 682563,1 тыс. руб.;

Дебетовое сальдо по субсчету 90-20 «Себестоимость готовой продукции» - 481546,3 тыс. руб.;

Дебетовое сальдо по субсчету 90-3 «НДС» - 104119,8 тыс. руб.;

Дебетовое сальдо по субсчету 90-90 «Прибыль (убыток) от продажи готовой продукции» - 96897,0 тыс. руб.

В настоящее время в практике отечественного учета применяется единый метод учета реализации, рекомендованный МСФО, - метод начисления . В соответствии с ним выручка от продажи возникает в момент отгрузки продукции, и доходы от продаж считаются полученными в том отчетном периоде, когда право собственности на продукцию перешло к покупателю. ПБУ 9/99 дополняет этот критерий признания выручки четырьмя условиями, содержание которых рассматривается в теоретическом разделе работы. Важнейшим условием при этом является переход права собственности на продукцию к покупателю, поскольку к этому моменту остальные условия, как правило, уже бывают выполнены.

Момент отчуждения имущества определяется исключительно условиями договора между сторонами и может происходить при непосредственной передаче продукции покупателю, по мере ее оплаты, по мере исполнения любого иного условия, установленного договором.

Бухгалтерские записи за декабрь 2009 г. отражены в таблице 2.2.2.

Таблица 2.2.2 - Определение финансового результата от реализации и закрытие счета 90 «Продажи» в ООО «Инвэнт-Технострой» в 2009 г.

Таким образом, в течение года на субсчетах 1, 2, 3 счета 90 «Продажи» нарастающим итогом собирается информация о продажах в разрезе экономических элементов - выручка, себестоимость, налоги. В конце года они закрываются. На счете 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» в течение года выявляется финансовый результат от продаж ООО «Инвэнт-Технострой» - в нашем случае он составляет 96943,4 тыс. руб. прибыли (Сн90-9 + Доб 90-9 = 96897,0 + 46,4).

В ООО «Инвэнт-Технострой» в большинстве случаев договорных отношений право собственности на продукцию переходит при непосредственной передаче продукции покупателю. В том случае, если договор заключен на условиях предварительной оплаты, получение аванса отражается в учете операцией:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - без использования счета 90 «Продажи», поскольку получение предоплаты не определяет момент перехода права собственности.

Если в договоре момент перехода права собственности на продукцию определен как дата оплаты покупателем, то порядок учета факта перечисления денег изменится. В этом случае, независимо от того, где находится продукция на момент ее оплаты, получение денег ООО «Инвэнт-Технострой» и переход права собственности на оплаченную продукцию к покупателю, отражается записью:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 90-10 «Продажа готовой продукции» - обе проводки на сумму фактически полученных денежных средств.

Перешедшие в собственность покупателя товары списываются с баланса записью:

К-т сч. 43 «Готовая продукция» - на себестоимость проданных ценностей.

До момента фактической передачи (отгрузки) ценностей покупателю продукция, остающаяся во владении ООО «Инвэнт-Технострой», приходуется записью по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и при передаче (отгрузке) списывается по кредиту счета 002.

Учет финансовых результатов от продажи продукции в ООО «Инвэнт-Технострой» можно представить следующим образом:

В соответствии с рисунком 2.1.3 порядок формирования в ООО «Инвэнт-Технострой» финансовых результатов от продажи продукции на счетах бухгалтерского учета следующий. Изначально на основании заключенного договора формируется накладная на отгрузку продукции в четырех экземплярах: в отдел сбыта, на склад, в отдел охраны и покупателю. По каждой накладной составляется расходный ордер. На следующий день после отгрузки продукции отдел охраны приносит накладные с отметкой в получении груза (так называемые пропуска), бухгалтер расписывается в журнале пропусков в их получении. Далее полученные накладные фиксируются в журнале учета хозяйственных операций и формируются проводки:

Д-т сч. 62-11 «Расчеты с покупателями и заказчиками по готовой продукции»

К-т сч. 90-10 «Продажа готовой продукции» - продана продукция покупателю;

Д-т сч. 90-20 «Себестоимость готовой продукции»

К-т сч. 43 « Готовая продукция» - на сумму отгруженной продукции по учетной цене;

Д-т сч. 90-30 «НДС готовой продукции»

К-т сч. 68-03 «Налог на добавленную стоимость» - на сумму НДС.

Следует отметить, что в ООО «Инвэнт-Технострой» действует достаточно эффективная система внутреннего контроля за полнотой, правильностью и своевременностью отражения финансовых результатов в учете. Данный вывод сделан нами на основании итогов опроса сотрудников бухгалтерии, проведенного по заранее составленному тесту проверки. Кроме того, эффективность контрольных мероприятий на предприятии определяется автоматической обработкой данных.

Поскольку учет готовой продукции на складе ООО «Инвэнт-Технострой» ведется по учетным ценам, устанавливаемым планово-экономическим отделом, фактическая себестоимость отгруженной продукции определяется расчетным путем.

По завершению каждого месяца обороты по приходу и расходу готовой продукции отражаются в ведомости движения готовой продукции и выверяются: по приходу с производственным сектором, по расходу и остаткам - со складской карточкой учета кладовщика склада готовой продукции. Фактическая себестоимость проданной продукции завода определяется на основании ведомости отгрузки по учетным ценам и средневзвешенного процента отклонений. При расчете процента отклонений используются данные о фактической себестоимости и учетной стоимости выпущенной продукции из производства и ее остатков на складе. Методика расчета фактической себестоимости проданной продукции включает в себя следующие этапы:

1) к остатку готовой продукции на складе по учетным ценам и фактической себестоимости прибавляется, соответственно, выпуск готовой продукции в учетных ценах и по фактической себестоимости;

2) определяется коэффициент соотношения фактической себестоимости к учетной цене;

3) рассчитывается фактическая себестоимость всей отпущенной готовой продукции путем умножения отгруженной продукции по учетным ценам на коэффициент соотношения.

Порядок исчисления процента отклонений и фактической себестоимости проданной продукции покажем с использованием таблицы 2.2.3.

Таблица 2.2.3 - Методика расчета фактической себестоимости реализованной продукции в ООО «Инвэнт-Технострой» за 2009 год

	Показатель	По учетным ценам	По фактической себестоимости
	Остаток продукции на складе на начало отчетного периода (руб.)
	Поступила из производства продукция на склад (руб.)
	Итого (п.1 + п.2)
	Отношение фактической себестоимости продукции к ее стоимости по учетным ценам, %	233 900*100/237 000 = 98,69
	Продана продукция покупателям (руб.)		(210 000*98,69/100)
	Остаток продукции на складе на конец отчетного периода (руб.) (п.3 - п.5)

С помощью представленного в таблице 2.2.3 расчета фактической себестоимости реализованной продукции в ООО «Инвэнт-Технострой» распределяются фактические затраты между проданной продукцией и ее остатком на складе, данный расчет производится в конце каждого месяца в специально разработанной таблице. Таким образом, фактическая себестоимость проданной продукции исчисляется путем сложения учетной себестоимости и отклонений от нее.

Синтетический учет выпуска готовой продукции в ООО «Инвэнт-Технострой» осуществляется без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». При удорожании себестоимости продукции на сумму отклонений делается обычная запись, а при удешевлении - запись методом «красное сторно». Конкретный порядок формирования в учете ООО «Инвэнт-Технострой» финансового результата от продаж рассмотрен на примере с использованием расчетных значений таблицы 2.2.3.

Рассмотрим: на 01.12.2008 г. на складе ООО «Инвэнт-Технострой» числится отвод стальной бесшовный 159*8 по учетной цене 35 тыс. руб. В декабре на склад из производства поступил отвод стальной бесшовный в ППУ изоляции 159*8 стоимостью 202 тыс. руб. по учетным ценам. Сумма отклонений по выпущенной продукции за месяц составила 7,9 тыс. руб. (209,9-202,0).

В этом же месяце ООО «Инвэнт-Технострой» отгрузило отвод стальной бесшовный в ППУ изоляции ОАО «Казаньцентрстрой» по учетной цене на сумму 210 тыс. руб., по продажным ценам - на сумму 278 тыс. руб. (в том числе НДС 42,4 тыс. руб.), экономия по выпущенной продукции составила- 2,751 тыс. руб. (см. таблицу 2.1.3). Оплата от ООО «Казаньцентрстрой» поступила в декабре 2008 г. на сумму 278 тыс. руб.

Бухгалтерские записи по учету описанных операций представлены в таблице 2.2.4.

Таблица 2.2.4 - Бухгалтерские записи ООО «Инвэнт-Технострой» при формировании финансового результата от реализации продукции за 2009г.

				Сумма, т.р.
	Оприходован на склад отвод ст.б/ш 159*8 в ППУ изоляции по учетным ценам
	По окончании месяца отражено отклонение выпущенной продукции по учетным ценам от ее фактической себестоимости
	Признана выручка от продажи продукции ОАО «Казаньцентрстрой»
	Отражен НДС (18%) в конце месяца
	Себестоимость продаж признана расходом отчетного периода
	Отражена экономия по выпущенной продукции (сторно)
	Выявлена и отражена прибыль от продажи продукции (п.3 - п.4 - п.5 + п.6)

Обращает на себя внимание порядок отражения в учете сумм налога на добавленную стоимость, причитающихся к получению от покупателя. Из таблицы 2.2.4 видно, что на предприятии применяется несколько своеобразная методика отражения сумм налога на счетах бухгалтерского учета. Это связано с тем, что до 2009 г. в соответствии с учетной политикой ООО «Инвэнт-Технострой» момент возникновения налогового обязательства по исчислению НДС для уплаты в бюджет определялся «по оплате». Суммы налога по реализованной продукции накапливались на счете 76-50 «Расчеты по НДС». По мере поступления оплаты за отгруженную продукцию на соответствующие суммы налога составлялась запись:

Д-т сч. 76-50 «Расчеты по НДС»

К-т сч. 68-03 «Налог на добавленную стоимость».

Таким образом, по кредиту счета 68-03 «Налог на добавленную стоимость» собиралась сумма оплаченного покупателями налога на добавленную стоимость, которая в соответствующие сроки перечислялась в бюджет.

Возвращаясь к учету продажи продукции по методу начисления, можно сказать, что данный порядок соответствует основополагающему принципу бухгалтерского учета - принципу имущественной обособленности. Именно при таком подходе на счетах бухгалтерского учета формируется достоверная информация о финансовом состоянии предприятия, поскольку на его балансе отражается именно то имущество, которое принадлежит ему на праве собственности, и именно до тех пор, пока право собственности предприятие не утрачивает.

Отдельно следует прокомментировать содержание критериев признания выручки, которые по своей сути во многом определяют формируемые финансовые результаты от продаж. В частности, некоторые сомнения вызывает один из них: выручка признается в бухгалтерском учете, если «имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации» (п. 12 ПБУ 9/99). Данное условие признания выручки заимствовано из МСФО 18 «Выручка». Оно успешно применяется на практике в странах с развитой экономикой, где уверенность в получении дохода и отсутствие неопределенности в его получении вытекают из заключенного сторонами договора (дает право подать иск в суд и востребовать неполученный доход). В России, где экономика только входит в рыночные отношения, предприятие может быть уверено в получении дохода, как правило, только при наличии поступивших предоплаты, аванса, а также залога или задатка.

Особенность данного условия заключается в том, что оно порождает проблему практического «совмещения» в бухгалтерском учете допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и требований признаний выручки. В случае отсутствия уверенности в получении выручки дата ее признания в бухгалтерском учете откладывается, хотя право собственности на продукцию (работу, услугу) передано покупателю. Этот критерий дает организации право не признавать выручку, если нет уверенности в поступлении активов в составе выручки.

Таким образом, один из основных принципов обеспечения достоверности финансовой информации (требование осмотрительности, предполагающее большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов) введен «в механизм признания выручки». При этом возникает методологическая проблема отражения этих хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета: с одной стороны, необходимо отразить в учете «отгрузку», с другой, показать отсрочку выручки.

Для целей отражения «неуверенности в увеличении экономических выгод» при продаже продукции (услуг) ООО «Инвэнт-Технострой» следует использовать счета учета доходов и расходов будущих периодов , что и будет означать отсрочку признания доходов и расходов:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» - отражение потенциально определенной выручки на дату отчуждения активов (продукции);

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» - отражение отгрузки продукции.

В отчетном периоде, когда появится уверенность в получении активов в оплату выручки или поступят активы в оплату (например, денежные средства), следует произвести следующие записи:

Д-т сч. 51 «Расчетный счет»

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - поступили денежные средства в счет оплаты выручки;

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов»

К-т сч. 90-1 «Продажа» - признана выручка от продажи;

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость»

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» - себестоимость проданной продукции признана расходом отчетного периода;

Д-т сч. 90 «Продажи» (99 «Прибыли и убытки»)

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» (90 «Продажи») - отражен финансовый результат от продаж.

Предложенный порядок отражения в бухгалтерском учете продажи продукции (услуг) также является возможным для применения на практике, так как позволяет повысить реальность и информативность учетной информации.

На практике могут возникнуть проблемы сопоставления бухгалтерского и налогового учета доходов предприятия. В соответствии с учетной политикой ООО «Инвэнт-Технострой» для целей налогообложения выручка от реализации продукции (услуг, имущества) определяется по методу начисления. В этой связи в налоговом учете для признания дохода от реализации достаточно выполнения условия о переходе права собственности к покупателю, в то время как в бухгалтерском учете необходимо одновременное выполнение пяти условий. Следовательно, при определении выручки в бухгалтерском и налоговом учете может иметь место временной разрыв. Возникает он в тот момент, когда право собственности на реализованную продукцию уже перешло, и у предприятия возникла обязанность включить доход в налогооблагаемую базу, но при этом не выполнены все условия признания выручки в целях бухгалтерского учета. В результате, момент признания дохода от реализации для целей налогообложения наступает раньше, чем в бухгалтерском учете, что приводит к образованию временных разниц .

Согласно п. 8 ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Согласно п. 9 ПБУ 18/02 временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

В процессе реализации продукции, то есть при ее отгрузке и передаче покупателям, возникают расходы на продажу. В бухгалтерском учете ООО «Инвэнт-Технострой» к ним относятся все фактические затраты по отгрузке и сбыту продукции, в частности расходы, связанные с:

Погрузкой в транспортные средства;

Упаковкой;

Хранением;

Транспортировкой продукции до пункта назначения, обусловленного договором (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены на продукцию);

Другие аналогичные по назначению расходы.

Таким образом, в ООО «Инвэнт-Технострой» для определения прибыли и убытков от продажи продукции (работ, услуг) в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрен счет 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности предприятия, а также для выявления финансового результата от продаж.

Наибольший интерес вызывает учет продажи готовой продукции, который имеет некоторые особенности. Поэтому более детально рассмотрен порядок отражения в бухгалтерском учете операций по продаже производимой продукции, так как финансовый результат по ним составляет наибольший удельный вес в общей прибыли от продаж предприятия.

На производственных предприятиях целью отражения хозяйственных операций по выпуску и реализации готовых изделий на счетах бухгалтерского учета является выявление финансового результата (прибыль или убыток) от реализации продукции. Расчет финансового результата производится ежемесячно на основании документов, подтверждающих реализацию продукции.

Для обобщения информации о реализации готовой продукции, а также определения ее финансовых результатов предназначен счет 90 “Продажи”. По кредиту этого счета отражается выручка от реализации продукции по отпускным ценам, а по дебету - производственная себестоимость реализованной продукции, коммерческие расходы, стоимость тары, оплачиваемые сверх цены продукции, налог на добавленную стоимость, акцизы и другие расходы. Таким образом, по дебету счета 90 “Продажи” отражается полная фактическая себестоимость реализованной продукции, налоги и отчисления, а по кредиту - суммы, предъявленные покупателям для оплаты по отпускным ценам.

По окончании месяца подсчитываются обороты по дебету и кредиту счета 90 “Продажи”. Путем сопоставления кредитового оборота с дебетовым выявляется финансовый результат от реализации продукции (прибыль или убыток). Если кредит счета 90 “Продажи” окажется больше, чем дебет, то получена прибыль, которая в конце месяца полностью списывается на увеличение прибыли предприятия и в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет счета 90 Продажи”

В случае, когда дебет счета 90 “Продажи” окажется больше, чем кредит, то получен убыток, который списывается на уменьшение прибыли предприятия. При этом в бухгалтерском учете производится следующая запись:

Дебет счета 99 “Прибыли или убытки”

Кредит счета 90 “Продажи”

Отражение убытка от реализации продукции вышеназванной записью предусмотрено действующей инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности предприятий и организаций. К сожалению, указанная методология списания сумм убытков на практике порой приводит к ошибочному завышению объемов реализации продукции, что, в свою очередь, искажает налогооблагаемую базу по расчетам налогов, сборов и отчислений, для которых базовым показателем является объем реализации продукции. В связи с этим целесообразнее было бы убыток от реализации продукции отражать следующей сторнировочной записью:

Дебет счета 90 “Продажи”

Кредит счета 99 “Прибыли или убытки”

В этом случае не происходит завышения объема реализации продукции. Кроме того, достигается единообразие при отражении финансового результата от реализации продукции.

Производственные предприятия к счету 90 “Продажи” могут открывать следующие субсчета для отражения отдельных составляющих финансового результата от продаж: 90-1 “Выручка от продаж”; 90-2 “Себестоимость продаж”; 90-3 “Налог на добавленную стоимость”; 90-4 “Акцизы”; 90-5 “Экспортные пошлины”; 90-9 “Прибыль/убыток от продаж” и др.

Записи по указанным выше субсчетам производятся накопительно в течение отчетного года. По окончании каждого месяца сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 сопоставляется с итогом кредитового оборота по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эту сумму необходимо списывать заключительным оборотом отчетного месяца со счета 90-9 на счет 99 “Прибыли и убытки”. В этом случае синтетический счет 90 “Продажи” на конец месяца остатка не имеет. Однако все субсчета этого счета имеют либо дебетовое, либо кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с января отчетного года. При этом необходимо иметь в виду, что до конца отчетного года по всем субсчетам счета 90 “Продажи” никаких списаний не должно быть.

В декабре отчетного года после списания финансового результата за указанный месяц все субсчета, открытые к счету 90 “Продажи” (кроме субсчета 90-9), должны закрываться внутренними записями на субсчет 90-9. В результате произведенных записей на 1 января нового отчетного года ни один из субсчетов сальдо иметь не будет.

Вышеизложенный порядок отражения операций по счету 90 “Продажи” позволяет не только исчислить результат от продажи продукции (работ, услуг) за отчетный месяц, но и предоставляет информацию, необходимую для формирования накопительных данных к отчету о финансовых результатах.

Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами с покупателями (заказчиками). Целью отражения хозяйственных операций по продажам на счетах бухгалтерского учета является определение финансового результата от продажи продукции (работ, услуг). По окончании каждого месяца определяют финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж на основании документов, подтверждающих продажу продукции (работ, услуг).

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяется на счете 90 «Продажи». Счет активно-пассивный, не сальдовый.

На счете 90 как по дебету, так и по кредиту отражаются один и тот же объем продажи, но в разных оценках: по кредиту - по ценам продажи (свободным, договорным и т. п.), включая НДС и акцизы, по дебету - по полной себестоимости, включая расходы на продажу, НДС, акцизы и другие обязательные платежи.

Операции на счете 90 отражаются при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи в момент перехода прав собственности на продукцию, который установлен в договоре и закреплен в учетной политике организации.

Схема определения финансового результата:

Сумма выручки От продаж (кредитовый оборот за месяц по счету 90/1)

Себестоимость продаж (суммарный дебетовый

оборот по счетам 90/2, 90/3, 90/4, 90/5)

Финансовый результат (прибыль

или убыток)

Планом счетов предусмотрена также возможность ведения учета по счету 90 «Продажи» с использованием специальных субсчетов:

90/1 «Выручка» - для учета поступлений активов, признаваемых выручкой;

90/2 «Себестоимость продаж» - для учета себестоимости продаж;

90/3 «Налог на добавленную стоимость» - для учета сумм НДС, причитающихся к получению от покупателя (заказчика);

90/4 «Акцизы» - для учета сумм акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);

90/5 «Экспортные пошлины» - для учета сумм экспортных пошлин;

90/9 «Прибыль/убыток от продаж» - для выявления финансового результата (прибыль и убыток) от продаж за отчетный месяц.

При использовании указанных субсчетов учет операции по формированию доходов и расходов от обычных видов деятельности будет осуществляться следующим образом:

записи по субсчетам 90/1 «Выручка», 90/2 «Себестоимость продаж», 90/3 «Налог на добавленную стоимость», 90/4 «Акцизы», 90/5 «Экспортные пошлины» и кредитового оборота - по субсчету 90/1 «Выручка»;

финансовый результат от продаж за отчетный месяц определяется путем сопоставления совокупного дебетового оборота по субсчетам 90/2 «Себестоимость продаж», 90/3 «Налог на добавленную стоимость», 90/4 «Акцизы», 90/5 «Экспортные пошлины» и кредитового оборота - по субсчету 90/1 «Выручка»;

ежемесячно заключительными оборотами финансовый результат от продаж списывается с субсчета 90/9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки»;

синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет;

по окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90/9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на счет 90/9 «Прибыль/убыток от продаж».

Корреспонденция счетов по учету доходов и расходов от обычных видов деятельности (с использованием отдельных субсчетов):

Д-т 62 К-т 90/1 - отражение выручки от продаж;

Д-т 90-3 К-т 68 - отражение НДС с выручки после отгрузки;

Д-т 90/2 К-т 20, 26, 43, 44 и др. - отражение расходов, включаемых в себестоимость продажи;

Д-т 90/9 К-т 99 - отнесение ежемесячно суммы прибыли от продаж, выявленной на конец отчетного месяца, с отдельного субсчета на счет прибылей и убытков;

Д-т 99 К-т 90/9 - отнесение ежемесячно в конец месяца суммы убытка от продаж, выявленного на конец отчетного месяца, с отдельного субсчета на счет прибылей и убытков.

В целом счет 90 сальдо на конец месяца не имеет, однако все субсчета в течение года сальдо иметь могут и их величина будет увеличиваться, начиная с января каждого года. Субсчет 90/1 в течение года может иметь только кредитовое сальдо, а субсчета 90/2, 90/3, 90/4, 90/5 - только дебетовое сальдо.

ЗАО «Весна» в декабре продало товаров на общую сумму 118 000 руб.

(в том числе НДС - 18 000 руб.).

Себестоимость проданных товаров 65 000

руб. Бухгалтер сделает проводки:

Д-т 62 К-т 90/1 118 000 руб. - отражена выручка от продажи; Д-т 90/2 К-т 43 65 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Д-т 90/3 К-т 68 18 000 руб. - начислен НДС;

Д-т 51 К-т 62 118 000 руб. - поступили деньги от покупателей;

Д-т 90/9 К-т 99 35 000 руб. (118 000 - 65 000 - 18 000) - отражена

прибыль отчетного месяца.

31 декабря (после того, как был определен финансовый результат за Декабрь) все субсчета, открытые к счету 90, должны быть закрыты:

Д-т 90/1 К-т 90/9 - закрыт субсчет 90/1;

Д-т 90/9 К-т 90/2 (90/3, 90/4, 90/5) - закрыты субсчета, имеющие дебетовое сальдо.

В результате таких проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны, и сальдо на 1 января следующего года по счету 90 в целом и по всем его субсчетам будет равно нулю.

Используем данные примера 1. 31 декабря бухгалтер сделает проводки: Д-т 90/1 К-т 90/9 118 000 руб. - закрыт субсчет 90/1; Д-т 90/9 К-т 90/2 65 000 руб. - закрыт субсчет 90/2; Д-т 90/9 К-т 90/3 118 000 руб. - закрыт субсчет 90/3.

Сальдо по счету 90 и всем субсчетам равно нулю.

*) Вопросы для самоконтроля 1.

Какая продукция считается готовой? 2.

Какие способы оценки используются в текущем учете? 3.

По какой стоимости отражается готовая продукция в балансе? 4.

На каком счете определяется фактическая себестоимость продукции? 5.

Как определяется финансовый результат реализации? 6.

Какие существуют методы учета реализации продукции? 7.

Как ведется учет отгруженной продукции? 8.

В каком учетном регистре отражается движение готовой продукции и ее реализация?

ПРИЛОЖЕНИЯ К ГЛАВЕ 9

СЧЕТ-ФАКТУРА Иг от « » 200_ г.

Продавец. Покупатель^

Адрес Адрес

Идентификационный чомер продавца (ИНН) .

грузоотправитель и вігі адрес Ипентпфмациожый номер покупатели |ИНН)_

Грузополучатяль и его адрес

К платежно-расчетному документу и от к а 200 г

Наименопанна товар* {описани* выполненных работ, окаинчых ЕДИНА. КОЛИЧЕСТВО Цен» {тариф) за единицу измерения Стоимость тоиароа (работ, услуг), псята беї налоги В там числа акциз Налоговая стыка Сумма налога Стоимость товаров (работ.

услуг), всего с учетом налога Страна

происхождения М» грузовой таможенной декларации 1 2 3 4 6 7 а 9 10 11 ВСЕГО к оплате Руководитель организации Главный бухгалтер Выдал._

(индивидуальным предприниматель) нп (реквизиты свидетельств* о гос. регистрации индивид, предпринимателя) подівсь ответственною пнцв

от продавца

Примечаний Первый экзенпияр- покрпатмва. япкрой экземпляр-продавцу

ПРИКАЗ-НАКЛАДНАЯ №

Договор N2

Срок отправки

Зав. складом

Оборотная сторона приказа-накладной

РАСПОРЯЖЕНИЕ НА ОТПРАВКУ

Отправить согласно настоящему приказу

Способ отправки Условия расчета

Нач. отдела сбыта подпись

Гл. бухгалтер подпись

Отправлено

Способ отправки

Транспортный документ

Дата отправки « » 200_ г.

Экспедитор

Выписан счет-фактура № от « » 200 г.

Бухгалтер

Оборотная сторона журнала-ордера №11

Аналитические даыные по счету 90

Нзимгмоеание Итого А 1 2 3 4 5 6 За отчетный период Оборот по кредиту суммы вырученные, списанные " в том числе: Оборот по дебету Прибыль Убыток |с начала года по отчетный месяц включительно Оборот по кредиту, суммы вырученные, списанные в том числе: Оборот по дебету Прибыль Убыток Журнал-ордер закончен * " 20 год.

В главной книге оборотов отражены " " 20 год.

Исполнитель Главный бухгалтер

Фин. результат формируется на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки», который имеет одностороннее сальдо. В течение года нарастающим итогом по дебету счета 99 записываются убытки и потери, а по кредиту – прибыли и доходы. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется конечный финансовый результат деятельности орг-ции за отчетный период. Кредитовое сальдо означает прибыль, дебетовое – убыток.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается в течение года на счете 99 из: прибыли или убытка от обычных видов деятельности; прочих доходов и расходов; потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хоз.деятельности; начисленных платежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу исходя из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций.

Основную часть прибыли (убытка) орг-ция получает от продажи готовой продукции, товаров, работ, услуг. Финансовый результат от их продажи определяется как разница между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) без НДС, акцизов, экспортных пошлин, налога с продаж и др.вычетов и затратами на ее производство и реализацию.

Результат от продажи продукции, работ, услуг и товаров выявляют на активно-пассивном счете 90 «Продажи». По дебету этого счета отражается фактическая себестоимость проданной продукции, покупная стоимость проданного товара, расходы, связанные с выполненными работами и оказанными услугами, НДС, налог с продаж и другие расходы. По кредиту счета 90 проводится выручка от продажи продукции, товаров работ и услуг. Сравнивая оборот дебета и кредита счета 90, находят результат (в виде прибыли или убытка), который ежемес. списывают со счета 90 на счет 99 «Прибыли и убытки».

При получении прибыли: Д90 К99; убыток – Д99 К90. Счет 90 закрывается и сальдо не имеет.

13. Определение финансового результата от списания и продажи имущества (основных средств, материалов и др.).

На счете 91 в составе прочих доходов и расходов также отражаются результаты от продажи и прочего выбытия: основных средств; нематериальных активов; материалов; другого имущества организации (кроме готовой продукции и товаров).

Сумму денежных средств, которую вы должны получить от покупателей за проданные им основные средства, нематериальные активы и прочее имущество вашей организации, вы должны отразить по кредиту субсчета 91-1: Дебет 62 (76) Кредит 91-1- учтены доходы от продажи имущества. Одновременно остаточную стоимость проданных основных средств, нематериальных активов, а также фактическую себестоимость прочего имущества, переданного покупателям, вы должны списать в дебет субсчета 91-2: Дебет 91-2 Кредит 01 (04, 03, 10, 58, ...)- списана остаточная стоимость проданного имущества. Выручка от продажи имущества организации (за исключением ценных бумаг) облагается НДС. Начислить НДС с выручки от продажи вам следует проводкой: Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- начислен НДС с выручки от продажи имущества. Все расходы, связанные с продажей имущества, вы также должны отразить по дебету субсчета 91-2: Дебет 91-2 Кредит 20 (23, 25, ...)- учтены расходы, связанные с продажей имущества.

Анализ финансовых результатов от продажи, выбытия и прочего списания имущества (основных средств и прочих активов) предполагает рассмотрение этих операций с точки зрения правильности оценки имущества, определения расходов, связанных с его выбытием, и сопоставления их с доходами от возможной реализации. Расчет прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия, а также прибыли от внереализационных операций представлены на рис.

Расчет прибыли от реализации основных фондов имущества и от внереализационных операций.

Целесообразно сопоставить доходы от выбытия имущества с доходами, которые организация может получить в случае продолжения его эксплуатации или предоставления во временное пользование.

Однозначно эффективной является реализация неиспользуемого имущества.

Доходы (потери) от реализации имущества прогнозируется с учетом фактора времени: доход от продажи минус дисконтированный доход от возможной эксплуатации оборудования.

Каждый вид реализации прочих активов (сырья, материалов и т.д.) имеет свою специфику, которую необходимо учитывать при анализе.

Особое внимание следует обратить на реализацию излишних материалов. Это необходимо для выявления излишних запасов, которые приводят к замедлению их оборачиваемости.

При анализе доходов от аренды необходимо сопоставлять их с расходами по содержанию сдаваемого в аренду имущества.