Налоговый учет процентов по займам: общие правила. Учет процентов по банковским кредитам

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 6

Каждая организация несет расходы, связанные с оплатой услуг банков. Кроме того, у нее иногда возникает необходимость привлечь заемные денежные средства для реализации новых крупных проектов, и тогда она, как правило, обращается в банк для получения кредита. Понятно, что компания будет стремиться учесть подобные расходы при налогообложении прибыли. Тем более нормы налогового законодательства предусматривают такую возможность. Однако практика показывает, что нередко налоговые органы предъявляют претензии, связанные с налоговым учетом подобных расходов. Как можно уменьшить налогооблагаемую прибыль на расходы по оплате банковских услуг и при этом избежать разногласий с налоговыми инспекторами, рассказано в данной статье.

В зависимости от правовой природы расходы на выплату банкам денежных средств могут квалифицироваться в налоговом учете в качестве:

• прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а именно расходов на оплату услуг банков (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• внереализационных расходов, а именно расходов на услуги банков, в том числе связанных с продажей иностранной валюты, при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ, с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в частности систем "клиент - банк" (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• расходов в виде процентов по долговым обязательствам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Рассмотрим особенности практического применения приведенных норм права.

Учет расходов на оплату услуг банка

По мнению налоговых органов, вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские счета ее работников денежных средств, предназначенных на выплату заработной платы, учитывается при налогообложении прибыли на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Данная точка зрения приведена в Письме ФНС России от 26 апреля 2005 г. N 02-1-08/80@ "О порядке признания расходов по оплате услуг банка по изготовлению и обслуживанию банковских карт работников организации".

В то же время необходимо учитывать следующие разъяснения налоговой службы. Кредитная линия - это юридически оформленное обязательство банка (или подобного учреждения) перед заемщиком предоставлять ему в течение определенного периода кредиты в пределах согласованного лимита.

В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией. В остальных случаях в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным. При этом такие расходы должны быть экономически оправданны.

Каких-либо ограничений в отношении перечня видов услуг, оказываемых банками, для учета в целях налогообложения не предусмотрено. Соответственно, плата за возможность получения денежных средств на условиях кредитной линии относится на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли. При этом в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ такие расходы должны признаваться в составе текущих равномерно в течение срока, предусмотренного сделкой по открытию кредитной линии.

Специалисты налогового ведомства обратили внимание на то, что указанное не относится к ситуациям, когда согласно условиям договора за открытие кредитной линии по договоренности сторон увеличивается размер платы за пользование заемными средствами или если плата за открытие кредитной линии установлена в процентах от общей суммы непогашенных кредитов, полученных организацией в рамках кредитной линии. В этом случае необходимо пользоваться положениями ст. 269 НК РФ.

Приведенная правовая позиция отражена в Письме МНС России от 13 сентября 2004 г. N 02-5-11/158@ "Об учете расходов налогоплательщика, связанных с обслуживанием кредитной линии банком".

Вопрос, каким образом следует учитывать сумму комиссии, взимаемую банком за совершение операций, разъяснил Минфин России. В Письме от 10 мая 2006 г. N 03-03-04/1/427 финансисты указали, что такая сумма может быть учтена в составе расходов на оплату услуг банков.

Вместе с тем, когда комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена в процентах от суммы непогашенного кредита, данная комиссия должна включаться для целей налогообложения прибыли в состав расходов в виде процентов по кредиту в порядке, установленном ст. 269 НК РФ. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указанные суммы учитываются в составе внереализационных расходов.

В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогообложения прибыли расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного (налогового) периода.

Налоговый учет расходов на выплату процентов по банковскому кредиту

Статьей 265 НК РФ предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на ведение деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Расходами признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом считается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам

Подчеркнем, что затраты по выплате процентов за пользование банковским кредитом относятся к нормируемым расходам. Это означает, что организация имеет право списать в расходы сумму процентов, выплаченных банку, в пределах установленных законом ограничений. Рассмотрим эти лимиты подробнее.

В целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при следующем условии. Необходимо, чтобы размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклонялся от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

Отметим, что существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Предельная величина процентов, признаваемых расходом, может определяться иначе, если у компании отсутствуют долговые обязательства перед российскими организациями, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, или если она сама установит другой порядок. В таких ситуациях предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. На это указывают и арбитражные суды (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 4 июля 2006 г. по делу N А29-7052/2005а).

Приведенные правила относятся также к процентам и суммовым (курсовым) разницам по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу.

Под ставкой рефинансирования Банка России понимается ставка:

• действовавшая на дату привлечения денежных средств - в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства;
• действующая на дату признания расходов в виде процентов - в отношении прочих долговых обязательств.

Примером практического применения приведенных правил может послужить Постановление ФАС Уральского округа от 22 января 2007 г. по делу N Ф09-11996/06-С2.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа. Спор между сторонами возник в результате принятия налоговым органом по результатам выездной проверки за 2002 - 2003 гг. решения о привлечении налогоплательщика к ответственности.

В ходе проверки инспекция сделала вывод о завышении обществом внереализационных расходов в результате включения в них процентов по долговым обязательствам сверх установленных пределов. Дело в том, что налогоплательщик отнес к этим расходам затраты исходя из ставки 21%, что существенно отклоняется от действовавшей в тот период ставки Банка России, увеличенной в 1,1 раза.

Арбитражный суд установил, что общество имело в рассматриваемый период обязательства по нескольким кредитным договорам, которые заключены на сопоставимых условиях. Использованный обществом процент существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Устанавливая этот процент, налогоплательщик руководствовался положениями п. 1 ст. 269 НК РФ.

Применение в данном случае инспекцией для определения процентного отклонения ставки Банка России суд признал необоснованным, так как возможность ее использования должна быть обусловлена отсутствием долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также самостоятельным выбором налогоплательщика. В итоге организация выиграла судебный спор.

В каком периоде следует отражать расходы

На основании п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогообложения прибыли расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

При прекращении действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

По одному из дел суд отметил, что, поскольку кредитное соглашение было заключено в 2003 г., расходы по его заключению также относятся к данному периоду и правомерно были отражены налогоплательщиком в налоговом учете в 2003 г. (Постановление ФАС Московского округа от 18, 25 сентября 2006 г. по делу N КА-А40/8766-06).

Особенности учета расходов по револьверным кредитам и налоговые риски

В обычаи делового оборота наряду с долгосрочными займами вошли и краткосрочные кредиты, именуемые иногда револьверными. Их суть заключается в том, что заемщик заключает с банком кредитный договор, по условиям которого банк обязуется предоставлять заемщику деньги по его требованию на небольшой срок. При этом заемщик, вернув банку сумму кредита и проценты, вправе вновь получить кредит на новый срок. Особенность данной сделки в том, что стороны заключают между собой договор на длительный срок, в течение которого заемщик получает возможность в любое время получить необходимые ему средства.

Случается, что организация, заключив договор на привлечение заемных средств в рамках револьверного кредита, может фактически не получить деньги в отдельном налоговом периоде. В то же время по условиям договора фирма обязана выплатить банку комиссионное вознаграждение за сам факт открытия кредитной линии. В такой ситуации у компании могут возникнуть проблемы с налоговым учетом подобных расходов. Поскольку деньги в рамках краткосрочного (револьверного) кредита организация фактически не получила, налоговые органы могут предъявить ей претензии, поставив под сомнение экономическую обоснованность данных затрат и их связь с производственной деятельностью.

Апеллировать к суду при таких обстоятельствах практически бесполезно. Арбитражные суды полагают, что налогоплательщик не вправе относить на себестоимость продукции комиссионный сбор, уплаченный банку за открытие кредитной линии, при неполучении кредита.

Например , по одному из споров суд исходил из того, что комиссионный сбор может быть отнесен на себестоимость при наличии двух условий: кредит предоставляется предприятию на производственные цели и фактически получен предприятием. Так как кредит общество не получило, суд сделал вывод, что комиссионный сбор необоснованно отнесен налогоплательщиком на себестоимость продукции. Данная позиция изложена в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 октября 2000 г. по делу N А19-12796/99-18-Ф02-2118/00-С1.

Отметим, что приведенное Постановление принято на основе норм ранее действовавшего законодательства. Однако положения гл. 25 НК РФ содержат аналогичные нормы. Так, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами. По смыслу приведенной нормы для включения процентов по долговому обязательству в состав внереализационных расходов необходимо, чтобы налогоплательщик реально получил заемные денежные средства и пользовался ими какой-то период времени.

Таким образом, если компания не получала деньги в рамках револьверного кредита в каком-то отдельном периоде, то признание суммы выплаченных банкам комиссий за предоставление этого кредита в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, связано с существенными налоговыми рисками.

Отстоять свои интересы организации могут, руководствуясь следующим.

Чтобы учесть при налогообложении прибыли какие-либо затраты, они должны соответствовать общим требованиям, предъявляемым к расходам гл. 25 НК РФ.

Расходы должны быть обоснованными. Однако понятие "экономическая оправданность затрат" не дано ни в одном акте действующего законодательства Российской Федерации. Следовательно, термин "экономическая оправданность" является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов налоговый орган в силу ст. ст. 65 и 200 АПК РФ должен доказать данное обстоятельство. В настоящее время прослеживается три варианта толкования данного термина арбитражными судами:

• связь с деятельностью, направленной на извлечение дохода;
• производственная целесообразность;
• соответствие цен, уплаченных за товары (работы, услуги), рыночному уровню.

Арбитражная практика в большинстве случаев под экономической обоснованностью понимает направленность произведенных расходов на получение дохода (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 6 октября 2004 г. по делу N А19-2575/04-33-Ф02-4074/04-С1, ФАС Северо-Западного округа от 2 августа 2004 г. по делу N А56-1475/04).

Суды приходят к выводу, что по смыслу ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 июня 2004 г. по делу N А56-32759/03).

Экономическая оправданность затрат также может характеризовать количественную оценку произведенных расходов: насколько разумным и необходимым с точки зрения рыночных цен был размер понесенных расходов. Из этого, в частности, исходит ФАС Поволжского округа в Постановлении от 6 июля 2005 г. по делу N А72-6211/04-8/585. Для признания затрат неоправданными необходимо оценить их размер применительно к затратам других лиц в сопоставимых обстоятельствах (Постановление ФАС Московского округа от 28 июля 2005 г. по делу N КА-А40/6950-05).

Если размер комиссий за предоставление револьверного кредита соответствует размерам комиссий за аналогичные услуги, предоставляемые другими банками, то можно признать, что расходы фирмы являются экономически обоснованными.

Расходы должны быть документально подтверждены. В данном случае документами, обосновывающими понесенные заемщиками расходы, являются:

• кредитный договор;
• документы, свидетельствующие о получении заемщиком денежных средств;
• платежные поручения, подтверждающие уплату заемщиком процентов банку.

При наличии надлежаще оформленных указанных документов затраты компании по оплате комиссий за предоставление револьверного кредита можно считать документально подтвержденными.

Расходы должны быть произведены в ходе деятельности, направленной на получение дохода. Минфин России по данному вопросу отметил, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ полученные кредиты или займы, по которым уплачиваются проценты, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, должны использоваться для получения дохода. Размер процентов в этом случае устанавливается по правилам п. 1 ст. 269 НК РФ (Письмо Минфина России от 22 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/130).

Практика показывает, что арбитражные суды признают правомерным уменьшение налогооблагаемой базы на расходы, связанные с выплатой процентов за пользование кредитными денежными средствами. В качестве примера приведем Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30 января 2006 г. по делу N А82-9347/2004-37.

Общество заключило договор на предоставление валютного кредита для пополнения оборотных средств. Плата за пользование кредитом составила 8% годовых.

Инспекция в результате камеральной проверки установила занижение налогооблагаемой прибыли в результате неправомерного включения обществом в состав внереализационных расходов процентов, начисленных по кредитному договору. По мнению проверяющих, кредит не был использован предприятием по целевому назначению и не был направлен на получение дохода. Налогоплательщик не согласился с таким подходом и обжаловал действия чиновников в судебном порядке.

Арбитражный суд поддержал позицию общества, руководствуясь п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ и исходя из того, что налоговый орган не оспорил действительность заключенных обществом договоров.

По результатам рассмотрения спора суд сделал вывод, что затраты общества связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и являются экономически оправданными и документально подтвержденными.

Статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика. При этом оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность неравнозначна экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. В данном случае спорные расходы соответствуют деятельности налогоплательщика, что уже свидетельствует об их экономической оправданности.

Согласно п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на ведение деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В п. 2 этой же статьи предусмотрено, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

Арбитражный суд отметил, что деятельность общества по использованию банковского кредита не относится к отношениям, которые должны проверяться налоговым органом на предмет их экономической целесообразности. Инспекция не представила доказательств недобросовестности налогоплательщика и того, что названный вид деятельности направлен на уход от налогообложения. Таким образом, признал суд, затраты по спорным процентам правомерно отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Между тем арбитражные суды считают неправомерным отражение в налоговом учете процентов за полученные кредиты, когда данные расходы не могут быть отнесены к затратам, направленным на получение дохода (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19 декабря 2005 г. по делу N Ф04-9084/2005(18149-А27-37), Ф04-9084/2005(17975-А27-37)).

Например , по одному из споров суд обратил внимание на то, что сумма полученного кредита была направлена налогоплательщиком на выдачу беспроцентного и безвозвратного займа третьему лицу, а не на финансирование уставной деятельности. В связи с этим суд указал, что расходы в виде процентов по кредиту не отвечают установленным п. 1 ст. 265 НК РФ критериям и не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, поэтому отнесение уплаченных сумм процентов по кредиту в расходы неправомерно. Суд отметил, что налогоплательщик не подтвердил обоснованность и экономическую оправданность указанных расходов. Данный подход приведен в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 25 мая 2005 г. по делу N Ф04-2958/2005(11284-А46-15).

Между тем необходимо учитывать: экономическое назначение краткосрочного (револьверного) кредита и его специфика в том и состоят, что у получателя кредита есть возможность в удобное для себя время в течение действия кредитного соглашения оперативно получить деньги в случае возникновения необходимости пополнить оборотные средства. Поэтому из самого назначения кредита следует, что необязательно, чтобы в каждом месяце заемщик выбирал кредитные средства. Значит, в какой-то период заемщик может их не привлекать. Тем не менее это не должно опровергать связь понесенных организацией расходов с ее производственной деятельностью.

Таким образом, при выполнении названных условий, предъявляемых к расходам, компания вправе включить в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по оплате комиссий за предоставление револьверного кредита и за организацию финансирования.

О.А.Мясников

юрисконсульт

департамента налогов и права

Деньги, полученные в кредит или в качестве займа учесть в составе расходов и доходов нельзя. Однако, проценты, которые выплачиваются по взятому кредиту могут быть учтены во внереализационных расходах. При этом, налогоплательщик должен понимать, как правильно рассчитать учитываемую сумму по процентам и на какую дату это следует сделать. В статье подробно рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет процентов по кредитам и займам в 2018 году.

Что такое долговое обязательство и проценты по нему

Налоговый учет процентов по кредитам и займам

Проценты как по займам, так и по кредитам учитываются раздельно, в качестве внереализационных расходов или доходов. Учитываются они независимо от того, какие цели преследует компания, оформившая кредит.

Те проценты, которые компания получает по договору кредита или займа признают внереализационными доходами.

В настоящее время проценты по займу рассчитывают исходя из его ставки. За исключением кредитов или займов, которые могут признать как контролируемые сделки. В этом случае в расходах проценты можно будет признавать также исходя из фактической ставки, но учитывая при этом условия раздела V.1 НК РФ.

Под контролируемым сделками понимают такую законодательную норму, которая направлена на порядок трансфертных цен, то есть стоимости товаров между взаимозависимыми лицами. Такой контроль направлен на то, чтобы не допустить вывод средств в обход налогообложения в РФ, а также исключить манипуляции уровнем цен между взаимозависимыми лицами.

Если сделка по кредиту или займу попадает под категорию контролируемой, то налогоплательщик обязан проверить чему равна ставка, которая применяется по долговому обязательству (указанная в договоре), а также соответствует ли она рыночной ставке. То есть, прежде чем включать сумму процентов во внереализационные расходы придется сопоставить размер ставки, указанной в договоре с предельными значениями ставок в соответствии с разделом V.1 НК РФ.

Важно! Прежде чем определить ставку, по которой можно признать проценты в налоговом учете, необходимо быть уверенным в том, что заключенная сделка не является контролируемой.

Дата признания процентов в учете

Если организация применяет ОСН, то проценты по кредитам во внереализационных расходах признаются следующим образом:

• В соответствии с датой возврата взятого кредита или займа;
• В последнее число месяца, ежемесячно весь срок использования займа.

Для организаций, применяющих УСН порядок иной. Проценты признаются в составе расходов в соответствии с датой их уплаты.

Проценты компании, предоставившей кредит

Та компания, которая предоставила заем или кредит должна учесть проценты во внереализационных доходах. Если компания применяет ОСН, то проценты признаются в порядке и сумме, предусмотренной для бухгалтерского учета. Что касается «упрощенцев», то они учитывают проценты по факту получения денежных средств по ним и в сумме, которую оплатил кредитуемый.

Порядок определения суммы процентов по кредиту

Формула по расчету процентов следующая:

Проценты = Сумма кредита х ставку кредита х (количество дней его использования / количество дней в году (365 или 366))

К примеру, компания выдает заем по процентную ставку 15% 20 марта 2017 года, срок займа – 1 год, сумма займа – 3 млн. рублей. Исходя из условий договора, подписанного с заемщиком, проценты по займу выплачиваются по истечении срока договора.

Компания, выдавшая заем должна отразить во внереализационных доходах за первый квартал следующую сумму:

1 квартал 2017 (20.03.17 – 31.03.17): 3 000 000 х 15% / 365 х 12 = 14 794,52 руб.

При этом, компании а УСН вправе учесть проценты по кредиту в сумме, выплаченной компании, предоставившей его.

Бухгалтерский учет процентов

Рассмотрим подробнее на примере:

22 февраля 2017 года ООО «Континент» оформила кредит 1 000 000 рублей, под процентную ставку 15% на 1,5 года. По договору ООО «Континент» обязано гасить кредит и проценты по нему ежемесячными платежами в последний день месяца.

Ежемесячная сумма, погашаемая кредит равна:

1 000 000 / 18 = 55 555,56 рублей

Проводки при этом будут следующие:

Хозяйственная операция	Дата	Проводки		Сумма, рублей
		Д	К
На расчетный счет поступили средства по кредиту	22.02.2017	51	61.1	1 000 000,00
	28.02.2017	91.2	67.2	2 876,71
		67.2	51	2 876,71
		67.1	51	55 555,56
По кредиту начислены проценты	31.03.2017	91.2	67.2	12 739,73
По кредиту оплачены проценты с расчетного счета		67.2	51	12 739,73
С расчетного счета частично погашен кредит		67.1	51	55 555,56

Теперь рассмотрим бухучет процентов с выданных кредитов.

ООО «Континент» выдало кредит на сумму 1 000 000 рублей 22 февраля 2017 года под процентную ставку 15% на 1,5 года. По договору заемщик гасит кредит жемесячными платежами в последний день месяца.

Рассчитаем проценты за кредит в феврале 2017:

1 000 000 х 15% х 7 / 365 = 2 876,71 рублей

Рассчитаем проценты за кредит в марте 2017:

1 000 000 х 15% х 31 / 365 = 12 739,73 рублей

Проводки будут следующие:

Хозяйственная операция	Дата	Проводки		Сумма, рублей
		Д	К
С расчетного счета перечислен заем	22.02.2017	58	51	1 000 000,00
По займу начислены проценты	28.02.2017	76	91.1	2 876,71
		51	76	2 876,71
По займу начислены проценты	31.03.2017	76	91.1	12 739,73
По займу получены проценты на расчетный счет		51	76	12 739,73

Учет процентов по депозитам

По депозитам порядок учета регулируется ПБУ 19/02. Если срок депозита не превышает года, то в балансе организации его следует отразить в разделе «Оборотные активы», Если превышает год – «Внеоборотные активы». Проводки по процентам при этом будут следующие.

По информации на сайте ЦБ РФ объем кредитов юридическим лицам – резидентам и ИП на 1 декабря 2016 года достиг 27 526 090 млн.рублей. Как вести учет полученных кредитов и займов нужно знать каждому бухгалтеру. Если сейчас у вашей организации нет кредита, это не значит, что его не будет завтра.

Из этой статьи вы узнаете, чем похожи и чем отличаются займы и кредиты, о расчете процентов за пользование кредитом, способах погашения кредитов, о бухгалтерском и налоговом учете кредитов, процентов и других расходов за пользование кредитами.

1 . Кредит и займ: что между ними общего и чем отличаются

2. Расчет процентов за пользование кредитом

3. Способы погашения кредита

4. Расчет для дифференцированном способа

5. Расчет для аннуитетного способа

6. Бухгалтерский учет кредитов и расходов по кредитам

7. Счета учета кредитов и займов

8. Учет начисленных процентов по кредитам

9. Бухгалтерский учет расходов по кредиту

10. Проводки по погашению кредита и процентов за пользование

11. Проценты и расходы по кредиту в налоговом учете

1. Кредит и займ: что между ними общего и чем отличаются

Определение займа и кредита дается в главе 42 ГК РФ (часть вторая).

Займ – более широкое понятие, чем кредит.

Признак	Займ	Кредит
Стороны	Займодавец: организация, гражданин Заемщик: организация, гражданин	Кредитор: банк или кредитная организация Получатель кредита: организация, гражданин
Предмет займа (кредита)	Деньги и другие вещи	Деньги
Форма договора	Письменная форма обязательна, когда сумма займа больше МРОТ более, чем в 10 раз, или когда одна из сторон – юридическое лицо	Только письменная
Проценты	Сумма, размер и порядок выплаты процентов определяется договором. Займ может быть беспроцентным (п.3 ст.809 ГК РФ)	Сумма, размер и порядок выплаты процентов определяется договором.
Возврат	Срок и порядок определяется договором
Досрочный возврат	Допускается, если другое не предусмотрено договором
Санкции за несвоевременный возврат	Предусмотрены договором. Если не предусмотрены, то на сумму займа начисляются проценты в размере ключевой ставки Банка России. Проценты начисляются с даты возврата займа (кредита), определенной договором, до дня фактического возврата

Все вопросы, связанные с начислением процентов, погашением и учетом полученных кредитов и займов будут рассмотрены на примере кредита. Но все эти правила можно распространить и на денежные займы.

2. Расчет процентов за пользование кредитом

Формула для расчета процентов

S = (I / K * T) * P

В этой формуле:

S – сумма процентов

I – годовая процентная ставка (в долях, например, 0,2)

К – количество дней в году (365 – в обычный год, 366 – в високосный)

Т – количество дней в периоде, за который рассчитываются проценты, если проценты считаются за полный месяц, то Т надо брать равным 30 или 31.

Бывают случаи, когда в расчет берется неполный месяц , например, нужно рассчитать остаток по кредиту, который заканчивается 15 числа. О том, включать или нет последний день в расчет, нужно посмотреть в договоре.

Пример условий договора:

В данном случае, первый день – день выдачи кредита – в расчет не берется, а тот день, когда кредит погашен, включается в расчет.

Р – остаток задолженности по кредиту на дату расчета

3. Способы погашения кредита

Есть два способа погашения кредита:

1. аннуитетный
2. дифференцированный

При равных условиях кредитования, при дифференцированном способе погашения кредита сумма выплаченных процентов меньше, чем при аннуитетном.

Но в том, и другом случае формула для расчета процентов одинаковая .

Пример

Выдан кредит в сумме 300 000 рублей, сроком на 12 месяцев под 20% годовых. Дата выдачи кредита 15.07.2016, дата погашения – 15.06.2017. День выдачи не включается в расчет, последний день выплаты участвует в расчете.

Первая выплата основной суммы долга и процентов – 15.08.2016. Всего будет 11 выплат, которыми будут погашаться проценты и основной долг.

4. Расчет для дифференцированном способа

Сумма для ежемесячного погашения основного долга равна 300000/11 = 27 272,73 рубля.

Особое внимание нужно обратить на расчет процентов к выплате 15 января 2017. Здесь есть одна тонкость : переход от високосного 2016 года к не високосному 2017 году.

В этом случае проценты за декабрь 2016 года (с 16.12 по 31.12) нужно считать, исходя из 366 дней в году, а проценты за период с 01.01.2017 по 15.01.2017, исходя из 365 дней в году.

Дата	Кол-во дней для расчета процентов	Сумма основного долга для погашения		Сумма процентов	Общая сумма к выплате
15.07.2016	Выдан кредит
15.08.2016	31 (с 16.07 по 15.08)	27272,73	300 000	20%/100/366*31*300000	32 354,70
15.09.2016	31 (с 16.08 по 15.09)	27272,73	272727,27	20%/100/366*31*272727,27	31 892,70
15.10.2016	30	27272,73	245454,54	20%/100/366*30*245454,54	31 296,57
15.11.2016	31	27272,73	218181,81	20%/100/366*31*218181,81	30 968,71
15.12.2016	30	27272,73	190909,08	20%/100/366*30*190909,08	30 402,39
15.01.2017	16 дней (с 16.12.2016 по 31.12.2016 – из расчета 366 дней) 15 дней (с 01.01.2017 по 15.01.2017 – из расчета 365 дней)	27272,73	163636,35	20%/100/366*16*163636,35 20%/100/365*15*163636,35 Общая сумма процентов к уплате	30 048,39
15.02.2017	31	27272,73	136363,62	20%/100/365*31*136363,62	29 589,04
15.03.2017	28	27272,73	109090,89	20%/100/365*28*109090,89	28 946,45
15.04.2017	31	27272,73	81818,16	20%/100/365*31*81818,16	28 662,52
15.05.2017	30	27272,73	54545,43	20%/100/365*30*54545,43	28 169,37
15.06.2017	31	27272,70	27272,70	20%/100/365*31*27272,70	27 735,96
ИТОГО		300000	0	30 066,80	330066,80

5. Расчет для аннуитетного способа

Формула A = K х (p х (1+p) n) / ((1+p) n — 1)

А – ежемесячный платеж

К – сумма выданного кредита

p – месячная процентная ставка, деленная на 100

n – количество выплат

К = 300 000

p = 20/12/100 = 0,016667

А = 300000 х (0,016667 х (1+0,016667) 11) / ((1+0,016667) 11 — 1)

300000 х (0,0199905/0,199405) = 30075,22

Сумма процентов к уплате определяется по такой же формуле, как и для дифференцированного платежа. Количество дней для расчета и учет перехода между високосным годом и не високосным аналогичны дифференцированному способу.

Дата	Сумма к выплате	Проценты	Сумма основного долга к погашению	Остаток суммы кредита, на который начисляются проценты
15.07.2016	Выдан кредит
15.08.2016	30075,22	20%/100/366*31*300000	30075,22-5081,97 = 24 993,25	300 000,00
15.09.2016	30075,22	20%/100/366*31*275006,75	30075,22-4658,58 = 25 416,64	275 006,75
15.10.2016	30075,22	20%/100/366*30*249590,11	25 983,58	249 590,11
15.11.2016	30075,22	20%/100/366*31*223606,53	26 287,35	223 606,53
15.12.2016	30075,22	20%/100/366*30*197319,18	26 840,48	197 319,18
15.01.2017	30075,22	20%/100/366*16*170478,70 20%/100/365*15*170478,70 Общая сумма процентов к уплате 1490,52 + 1401,19	27 183,51	170 478,70
15.02.2017	30075,22	20%/100/365*31*143295,19	27 641,17	143 295,19
15.03.2017	30075,22	20%/100/365*28*115654,02	28 300,80	115 654,02
15.04.2017	30075,22	20%/100/365*31*87353,22	28 591,41	87 353,22
15.05.2017	30075,22	20%/100/365*30*58761,81	29 109,27	58 761,81
15.06.2017	30 156,23	20%/100/365*31*29652,54	29 652,54	29 652,54
ИТОГО	330908,43	30 908,43	300 000	0

Последний платеж при аннуитетном способе погашения кредита может незначительно отличаться от предыдущих. Это связано с округлениями при расчетах.

6. Бухгалтерский учет полученных кредитов и займов

Что важно знать для правильного учета полученных кредитов и займов, и расходов по ним?

• срок, на который получен кредит

• цель, на которую получен кредит

• вид расходов по кредитам с точки зрения ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»

Почему важен срок , на который выдается кредит? От этого зависит выбор счета учета кредита и строки баланса, в которой будет отражаться кредит и проценты по нему.

По сроку кредиты делятся на:

• краткосрочные – кредиты, который выдаются на срок менее 12 месяцев

• долгосрочные – кредиты, который выдаются на срок свыше 12 месяцев, такие кредиты более значительны по сумме, чем краткосрочные

Иногда из долгосрочных выделяют категорию среднесрочных кредитов, со сроком погашения от 12 до 36 месяцев. В бухгалтерском учете такие кредиты отражаются как долгосрочные.

Цель получения кредита определяет порядок учета процентов по кредитам. Кредит может быть выдан на:

• пополнение оборотных средств (обычно бывают краткосрочными)

• инвестиционные цели: для покупки или строительства основных средств и других капитальных вложений (обычно долгосрочные)

Расходы по кредитам , согласно ПБУ 15/08, делятся на две группы:

• проценты за пользование кредитом

• дополнительные расходы

Для того, чтобы правильно сделать проводки в бухгалтерском учете и отразить в отчетности полученные кредиты, нужно знать еще несколько требований законодательства.

Правило отражения в учете и отчетности	Нормативный документ
В аналитическом учете на счетах учета кредитов должны быть выделены: виды кредитов кредитные организации Удобно, когда со счета можно получить информацию по любому кредиту или по банку.	План счетов и Инструкция по его применению (Приказ от 31.10.2000 № 94н)
Проценты по кредиту учитываются на тех же счетах (66, 67), что и основная сумма долга по кредиту, но на отдельном субсчете	Тот же
В балансе по строкам 510 и 610 должны быть показаны сумма основного долга по кредиту и проценты по нему	П.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина от 29.07.1998 № 34н)
Когда до конца действия договора по долгосрочному кредиту осталось менее 12 месяцев, его нужно отражать в отчетности, как краткосрочный	П.19 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (Приказ от 06.07.1999 № 43н)

7. Счета учета кредитов и займов

В Плане счетов для краткосрочных кредитов и займов предусмотрен счет 66 , для долгосрочных ー счет 67 . Оба счета учета кредитов и займов пассивные, сальдо по ним показывает задолженность организации по соответствующим кредитам и займам.

Проводки при получении кредита

Получение кредита отражается в учете той датой, когда на расчетный счет организации фактически поступили деньги.

Дт 51 (52) – Кт 66 (67)

Как производится учет полученных кредитов и займов в программе 1С: Бухгалтерия 8 ред. 3.0 смотрите в видео:

8. Учет начисленных процентов по кредитам

При начислении процентов у бухгалтера есть три вопроса : когда, в какой сумме и куда? Когда и в какой сумме начислять и куда относить?

Ответы на вопросы: когда и в какой сумме , – можно найти в п. 6, 8 ПБУ 15/08. Согласно этим пунктам ПБУ, проценты по кредитам должны отражаться в учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Учет начисленных процентов по кредитам должен быть равномерным и может быть основан на условиях договора, если условия существенно не отличаются от равномерного включения.

Это значит, что проценты по кредиту должны начисляться в учете ежемесячно .

Если договор предполагает ежемесячную выплату процентов, то сумма начисленных процентов может быть равна сумме выплаченных процентов. Начисление можно проводить на дату выплаты.

Также в этом случае допускается начисление процентов дважды в месяц : сначала на дату выплаты, затем на конец отчетного месяца.

Но если проценты, согласно договора, выплачиваются с другой периодичностью , например, ежеквартально, то начисление процентов в учете нужно проводить ежемесячно, а выплачивать ежеквартально. Сумма процентов к начислению определяется расчетным методом.

Куда в учете нужно относить начисленные проценты? За ответом опять обратимся к ПБУ 15/08, к п.7 и 9.

Когда за счет полученного кредита организация строит или покупает инвестиционный актив, то проценты за пользование кредитом относятся на стоимость этого инвестактива .

Во всех других случаях проценты признаются прочими расходами .

Инвестиционный актив , с точки зрения ПБУ 15/2008, ー это имущество, которое перед тем, как стать основным средством, внеоборотным или нематериальным активом, требует длительной подготовки и существенных расходов на приобретение, изготовление или сооружение.

Например, недорогой станок, который не требует монтажа: поставили, включили в розетку, начали использовать ー не будет инвестиционным активом. Значит, проценты за пользование кредитом в таком случае не должны включаться в стоимость станка, а в полном объеме должны относиться на счет 91.

При учете начисленных процентов в стоимости инвестиционного актива нужно помнить о следующих ограничениях:

1) обязательно нужно определить понятие инвестиционного актива в учетной политике, в ПБУ 15/08 определение этого термина достаточно размыто

2) инвестиционный актив после изготовления должен быть поставлен на учет как основное средство или нематериальный актив. Например, если организация продает квартиры, то после того, как квартиры будут приняты, их поставят на учет как готовую продукцию, а не как основное средство

3) пункт 11 ПБУ 15/08 определяет порядок учета процентов за пользование кредитом в тех случаях, когда приостановлены работы по изготовлению инвестиционного актива

4) пунктами 12, 13 ПБУ 15/08 установлены особые правила учета начисленных процентов в случаях ввода в эксплуатацию инвестиционного актива или его использования до ввода в эксплуатацию

Проводка по начислению процентов:

Дт 91 (08) – Кт 66 (67) (субсчет «проценты»)

9. Бухгалтерский учет расходов по кредиту

Для того, чтобы получить кредит, организация иногда несет дополнительные расходы, например, проводит экспертизу кредитного договора.

Бухгалтерский учет расходов по кредиту ведется обособленно от основной суммы кредита. Это значит, что расходы по кредиту нужно отражать на счетах расчетов с кредиторами 60 или 76.

Расходы по кредиту:

• отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (п.6 ПБУ 15/08)

• могут учитываться равномерно в течение срока действия кредита или списываться единовременно (п.8 ПБУ 15/08)

Проводка по списанию расходов:

Дт 91 – Кт 60 (76)

10. Проводки по погашению кредита и процентов за пользование

Платежи по кредиту отражаются в учете той датой , когда было перечисление с расчетного счета организации для погашения кредита. Это же относится и к выплате процентов за кредит.

Проводки по погашению основной суммы кредита:

Дт 66 (67) – Кт 51 (52)

Проводки при выплате процентов:

Дт 66 (67) (субсчет «проценты») – Кт 51 (52)

11. Проценты и расходы по кредиту в налоговом учете

Проценты за пользование кредитом учитываются во внереализационных расходах (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ). С 01.01.2015, после внесения изменений в ст.269 НК РФ, величина процентов не нормируется.

Исключение в части нормирования составляют отношения по контролируемым сделкам. Как рассчитывать проценты для налогового учета в этом случае, подробно написано в ст.269 НК.

При отражении процентов в налоговом учете нужно использовать метод начисления (п.8 ст.272 НК). И учитывать их на:

• последний день каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода

• день возврата (погашения) кредита

Про другие расходы, которые связаны с получением кредита, нет таких подробных пояснений в НК РФ.

Что такое расходы по кредиту с точки зрения НК? Это услуга сторонней организации, которая не связана с производственной деятельностью. Поэтому расходы по кредиту в налоговом учете можно включить в состав внереализационных расходов на основании пп.20 п.1 ст.265 НК РФ. Но эти расходы нужно обосновать.

Определить дату отражения расходов по кредиту в налоговом учете, поможет пп.3 п.7 ст.272 НК.

Для того, чтобы правильно вести бухгалтерский и налоговый учет полученных кредитов и займов, нужно представлять ситуацию в комплексе. Когда вы знаете цели и сроки получения кредита, у вас есть на руках договор, тогда на все вопросы, которые возникают в процессе учета, можно найти ответы.

В комментариях задавайте вопросы, которые возникают у вас при учете кредитов и займов. Если в своей практике вы сталкивались со сложностями при отражении кредитов, процентов или расходов по ним, поделитесь опытом.

Или у вас сейчас «трудный» кредит? Спрашивайте, поможем.

Учет полученных кредитов и займов, процентов и расходов по ним

Если аптека берет в банке краткосрочный или долгосрочный кредит, бухгалтеру следует иметь в виду, что с 1 января 2009 года порядок бухгалтерского учета расходов по займам и кредитам изменился. Дело в том, что с указанной даты вступило в силу новое ПБУ 15/2008. Оно утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н . Подробно об особенностях учета процентов по кредиту в бухгалтерском и налоговом учете – в статье.

Отражение ситуации в учете

Расходы по кредитам (проценты и комиссии) отражаются в бухгалтерском учете в том периоде, к которому они относятся и признаются прочими расходами. Исключение составляет лишь та их часть, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Об этом сказано в пунктах 6 и 7 ПБУ 15/2008.

Проценты, причитающиеся к оплате банку, включаются в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления кредита.

Дополнительные расходы по кредиту (то есть комиссии) могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока кредитного договора.

Пример 1

Аптека получила кредит (для внесения предоплаты поставщику за товар) на один год в размере 1 000 000 руб. с единовременным погашением в конце срока кредита по ставке 19 процентов. Комиссия за выдачу кредита составила 1,5 процента от суммы кредита и была выплачена банку единовременно в момент получения кредита.

Бухгалтер сделает следующие проводки.

На дату получения кредита и оплату комиссии:

Обратите внимание: нововведения распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 года. При этом под ставкой рефинансирования Банка России понимается:
– в отношении кредитов, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, – ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

– в отношении прочих кредитов – ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов. Дата признания расходов в виде процентов, по мнению финансистов, – последнее число каждого месяца (см. письмо от 21 июля 2008 г. № 03-03-06/1/417).

Подавляющее большинство кредитных договоров содержит условие о праве банка в определенных случаях в одностороннем порядке изменять ставку процента. В связи с этим аптеке скорее всего придется использовать ставку рефинансирования, действующую на дату признания расходов, независимо от того, что в отчетном периоде ставка по кредиту фактически не менялась (см. письмо Минфина России от 27 августа 2007 г. № 03-03-06/1/603).

Пример 3

Воспользуемся данными предыдущего примера. Допустим, что аптека утвердила в учетной политике для целей налогообложения порядок учета процентов в размере ставки рефинансирования, увеличенной в 1,5 раза. Кредитный договор, заключенный аптекой, не содержит условие, позволяющее банку в определенных случаях изменять ставку по кредиту в одностороннем порядке. Допустим, что ставка рефинансирования на последнее число месяца получения кредита составила 12 процентов.

В таком случае в первом месяце кредитного договора аптека заплатит банку 15 616,44 руб., а в состав налоговых расходов отнесет лишь 14 794,52 руб. (1 000 000 руб. x 12% x1,5: 365 дн. x 30 дн.). Разница в размере 812,92 руб. (15 616,44 – 14 794,52) не будет учтена для целей налогообложения, что может привести к необходимости применять ПБУ 18/02.

Учет затрат на уплату комиссии

Подход чиновников к налоговому учету банковских комиссий, связанных с получением и (или) обслуживанием кредита, прост. Если комиссии установлены в процентах от суммы кредита, в налоговом учете заемщика они лимитируются по правилам статьи 269 Налогового кодекса РФ. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/1/315. Причем не совсем ясно, должен ли сравнивать с предельной величиной отдельно сумму комиссии и отдельно сумму процентов, либо сравнению с предельной величиной подлежит общая сумма процентов и комиссий за .

Пример 4

Воспользуемся условиями примера 3. И рассмотрим два варианта развития событий.

Вариант первый. Аптека решила сравнивать с предельной величиной отдельно сумму комиссии и отдельно сумму процентов. В месяце получения кредита аптека отнесет в состав налоговых расходов:
– сумму процентов в пределах ставки рефинансирования на последнее число месяца, увеличенной на 1,5, то есть 14 794,52 руб.;
– сумму комиссии за выдачу кредита в пределах ставки рефинансирования на последнее число месяца, увеличенной на 1,5, то есть ту же сумму – 14 794,52 руб.

Итого налоговые расходы аптеки составят 29 589,04 руб., притом что банку в указанном периоде будет выплачено 30 616,44 руб.

(15 000 + 15 616,44). Не учитываемые для целей налогообложения расходы по кредиту составят 1027,4 руб. (30 616,44 – 29 589,04).

Вариант второй. Аптека решила сравнивать с предельной величиной общую сумму комиссии и процентов. Тогда в месяце получения кредита аптека отнесет в состав налоговых расходов сумму расходов по кредиту в пределах ставки рефинансирования на последнее число месяца, увеличенной на 1,5, то есть 14 794,52 руб. А банку в указанном периоде будет выплачено 30 616,44 руб. (15 000 + 15 616,44).

Не учитываемые для целей налогообложения расходы по кредиту составят 15 821,92 руб. (30 616,44 – 14 794,52).

Однако для тех бухгалтеров, которые не боятся споров с налоговой инспекцией, существует третий вариант налогового учета комиссий по кредиту. Причем данный вариант самый простой и выгодный для налогоплательщика. А самое главное – он поддерживается арбитрами (см. определение ВАС РФ от 3 апреля 2008 г. № 4065/08). Заключается он в том, что вся сумма комиссий в полном объеме отражается в составе налоговых расходов аптеки в периоде их начисления в качестве расходов на оплату услуг банка. Если кредит привлекается на осуществление деятельности, связанной с производством и реализацией, то такие расходы предусмотрены подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Если же кредит привлекается на иные цели, связанные с осуществлением аптекой деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы предусмотрены подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Чем заем отличается от кредита и как вести учет кредитов и займов в бухгалтерском учете - это в первую очередь зависит от того, кто задает эти вопросы - кредитор или заемщик. Именно это условие определяет, какие счета будут применяться. О том, как отражаются указанные операции в бухгалтерском учете каждой из сторон сделки и чем отличается заем от кредита, пойдет речь в нашем материале.

Чем отличается заем от кредита?

Кредит представляет собой денежные средства, перечисленные кредитной организацией заемщику. При этом последний осуществляет выплату процентов за пользование такими заемными средствами.

Важным отличием займа от кредита является то, что заем — привлеченные средства организаций и физлиц, выраженные деньгами или их натуральным эквивалентом.

С учетом указанных определений можно выделить, чем кредит отличается от займа:

• кредит выдает только банк, а заем могут предоставлять физлица, организации и ИП;
• кредит подразумевает выплату кредитору процентов за пользование выданной суммой, выдача займов такого обязательного условия не содержит: они могут быть и беспроцентными;
• кредит выдается исключительно денежными средствами, заем — как деньгами, так и в виде натурального эквивалента (товаром, например).

Какие проводки содержит бухучет кредитов и займов полученных?

В бухгалтерском учете особых отличий займа от кредита нет. Так, правила учета кредитов и займов в бухгалтерском учете описаны в ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».

К расходам при этом следует относить:

• проценты за пользование кредитами и займами;
• прочие сопутствующие расходы: оплату консультационных и информационных услуг, экспертную оценку договора о выдаче кредита или займа и др.

Проценты, согласно п. 8 ПБУ 15/2008, учитываются одним из следующих способов:

• равномерно в течение всего срока действия договора,
• в порядке, предусмотренном условиями договора, если это не нарушает равномерности их учета.

Прочие расходы, связанные с кредитами и займами, следует учитывать равномерно на протяжении всего срока договора.

Бухучет заимствованных активов ведется с использованием следующих счетов:

• 66 — по договорам сроком действия 12 месяцев и менее;
• 67 —по договорам, действующим больше 12 месяцев.

Порядок бухучета полученных кредитов и займов рассмотрим на примерах.

Пример бухучета полученного кредита

Пример 1

Организация получила кредит 2 февраля в сумме 1 500 000 руб. Процентная ставка — 10%. Срок договора о выдаче кредита — 24 месяца. Сумма ежемесячного платежа — 62 500 руб. Договором с банком предусмотрена оплата процентов и погашение суммы кредита ежемесячно на последнее число каждого месяца. Проценты начисляются со следующего дня после получения кредита.

В феврале организация сделает следующие проводки:

Дт 51 Кт 67.1 — кредит получен на расчетный счет организации в сумме 1 500 000 руб.

Дт 91.2 Кт 67.2 — начислены проценты по кредиту: 1 500 000 / 365 × 26 × 10% = 10 684,93 руб.

Дт 67.2 Кт 51 — оплата процентов — 10 684,93 руб.

Проводки в марте:

Дт 91.2 Кт 67.2 — начислены проценты по кредиту: (1 500 000 - 62 500) / 365 × 31 × 10% = 12 208,90 руб.

Дт 67.2 Кт 51 — оплата процентов — 12 208, 90 руб.

Дт 67.1 Кт 51 — частичное погашение кредита — 62 500 руб.

Данный кредит, являясь долгосрочным, будет отражен по строке 1410 «Заемные средства» бухгалтерского баланса за 2018 год в сумме, учтенной по кредитовому сальдо счета 67.

Если бы кредит был краткосрочным, его следовало бы отразить по строке 1510 «Заемные средства» бухбаланса.

Коммерческий кредит и товарные векселя показываются по строкам:

• 1450 «Прочие обязательства» (по долгосрочной задолженности);
• 1520 «Кредиторская задолженность» (по краткосрочной задолженности).

Следует отметить, что в случае, если средства были получены с целью приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива, проценты необходимо отражать с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Дт 08 Кт 66.2/67.2). Исключение из указанного правила делается для хозсубъектов, ведущих учет упрощенным способом, которые вправе для этих целей применять счет 91.2 (п. 7 ПБУ 15/2008).

Как отразить в бухгалтерском учете выданные кредиты и займы?

Учет займов выданных регулируется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» .

Для отражения займов в бухучете заимодавец применяет счет 58 «Финансовые вложения».

Пример 2

Организация выдала заем 1 марта сроком на 1 год. Сумма займа — 3 000 000 руб. Процентная ставка по займу — 15% годовых. В соответствии с условиями договора заемщик выплачивает проценты за каждый день пользования займом на конец каждого месяца. Проценты начинают начисляться со дня, следующего за днем выдачи займа, Договором не предусмотрено частичное погашение суммы займа на ежемесячной основе.

В октябре заимодавец отразил:

Дт 58 Кт 51 — выдача займа — 3 000 000 руб.

Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты: 3 000 000 / 365× 30 × 15% = 36 986,30 руб.

Дт 51 Кт 76 — проценты получены от заемщика — 36 986,30 руб.

Проводки в апреле:

Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты за апрель: 3 000 000 / 365× 30 × 15% = 36 986,30 руб.

Дт 51 Кт 76 — проценты получены — 36 986,30 руб.

Проводки в мае:

Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты: 3 000 000 /365 × 31 × 15% = 38 219,18 руб.

Дт 51 Кт 76 — проценты поступили на расчетный счет — 38 219,18 руб.

Сумму займа заимодавец отразит в бухбалансе за 2018 год по строке 1170 «Финансовые вложения» в размере 3 000 000 руб.

Бухучет беспроцентных займов выданных

Пример 3

Рассмотрим условия из примера 2, при этом предположим, что договором была предусмотрена выдача беспроцентного займа.

Тогда проводки у заимодавца будут выглядеть так:

Дт 76 Кт 51 — выдача беспроцентного займа 3 000 000 руб.

Следующей и последней записью в учете заимодавца будет проводка Дт 51 Кт 76 (она появится в день возврата займа).

ВАЖНО! Займы, выданные на беспроцентных условиях, для компании-заимодавца не являются финвложениями (п. 2 ПБУ 19/02), поскольку не выполняется существенное условие признания таковыми активов: их способность приносить доход. В то же время предусматривающий проценты выданный заем будет считаться таковым (п. 3 ПБУ 19/02).

В отчетности заимодавца выданный заем будет отражаться по строке 1230 «Дебиторская задолженность». При этом организация может детализировать в бухбалансе вид дебиторской задолженности: краткосрочная задолженность со сроком 12 месяцев и менее и долгосрочная задолженность со сроком более 12 месяцев.

Как учесть беспроцентный заем, выданный сотруднику, читайте .

Каковы особенности налогового учета кредитов и займов?

Полученные кредитные или заемные средства не являются доходом в целях исчисления налога на прибыль для их получателя в силу норм подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. Также не являются расходом выданные средства с учетом положений п. 12 ст. 270 НК РФ. Аналогично не являются доходами и расходами средства, полученные и выплаченные в счет погашения кредита или займа.

При этом суммы начисленных и уплаченных процентов полностью признаются внереализационными расходами в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Момент отражения в расходах сумм процентов определяется согласно п. 8 ст. 272 НК РФ:

• на конец каждого месяца,
• на дату погашения кредита или займа (если они полностью выплачены).

Сумма процентов при наличии контролируемой задолженности включается в состав внереализационных расходов в размере, предусмотренном в ст. 269 НК РФ.

Проценты, полученные в рамках договоров о выдаче кредитов и займов, относятся к внереализационным доходам (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Следует отметить, что различия в бухгалтерском и налоговом признании в расходах начисленных сумм процентов при инвестиционном кредите или при наличии контролируемой задолженности вызывают возникновение временных разниц, учитываемых в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» .

Возможно ли погашение процентов займа взаимозачетом?

Одним из способов взаиморасчетов при погашении процентов по договору займа контрагенты вправе выбрать зачет взаимных требований. Зачет требований возможен при соблюдении 3-х условий (ст. 410 ГК РФ):

1. займодавец и заемщик имеют друг к другу встречные требования;
2. требования обеих компаний однородны;
3. срок исполнения встречного требования уже наступил.

Для зачета достаточно заявления одной из сторон.

Понятие однородное требование законодательно не закреплено. Согласно п. 7 информационного письма Президиума ВАС от 29.12.2001 № 65 указано, что требование, предъявляемое к зачету, может не соответствовать обязательствам одного вида. Из этого следует, что однородными признаются обязательства, связанные с исполнением различных договоров, но с одинаковым способом погашения и выраженным в одной валюте.

Пример:

Компания «Строймастер» получила процентный займ от ООО «Альянс» на сумму 20 млн руб. под 15% годовых сроком на 1 год с выплатой процентов по окончании периода кредитования. То есть вернуть «Строимастер» обязан 20 млн руб. основного долга и 3 млн руб. процентов (20 млн.руб * 10%).

По данной операции компании зафиксировали в учете следующие проводки:

ООО «Альянс» приобрело офисное помещение у компании «Строймастер» за 3 млн руб.. Компании зафиксировали в учете проводки:

Фирма «Строймастер» направила заявление о зачете взаимных требований на сумму 2 млн руб.

Проводки у контрагентов будут выглядеть следующим образом:

Итоги

Бухучет полученных кредитов и займов находит свое отражение на счетах: 66 — для краткосрочных договоров, 67 — для долгосрочных, а выданные займы отражаются заимодавцем по счетам: 58 — по процентным займам, 76 — по беспроцентным займам. Проценты по кредиту и займу являются внереализационными доходами для кредитора и внереализационными расходами для заемщика.