Основные средства учитываются по-разному в бухгалтерском и налоговом учете в 2019 году. Мы сделали подробную инструкцию по учету имущества. Это полный справочник с учетом всех изменений!

Чем отличается учет основных средств в налоговом и бухгалтерском учете?

Введение в налоговый кодекс главы 25 в свое время привело к возникновению различий между нормами бухучета и учета доходов и расходов с целью налогообложения прибыли.

В отношении основных средств отличий в налоговом кодексе и стандартах бухгалтерского учета особенно много. Касаются эти отличия и упрощенки. Но если правильно подойти к вопросу составления учетной политики, то некоторые несоответствия можно свести к минимуму.

Критерии и признаки основного средства

Различия в нормах налогового и бухгалтерского законодательства заключаются в трех моментах:

• минимальная стоимость единицы ОС;
• затраты, которые включаются в первоначальную стоимость;
• способ начисления амортизации.

Остальные критерии основных средств, которые используются для постановки на учет объекта, одинаковы. О том, что признается ОС, можно судить по выполнению таких условий:

• объект используется в деятельности, ни по одному из признаков его нельзя отнести к товарам;
• его срок полезного использования превышает календарный год;
• объект прямо или косвенно влияет на получение экономической выгоды или на достижение основной миссии предприятия.

Изменения в учете основных средств в 2019 году

Основные изменения в бухгалтерском учете основных средств коснулись предприятий, которые вправе вести упрощенный бухучет. Для них были введены пункты, предоставляющие такие права:

• Формировать стоимость приобретенных основных средств можно по цене, оплаченной поставщику и монтажной организации (если монтаж не был включен в договор поставки), а стоимость самостоятельно изготовленных ОС – по цене, оплаченной подрядным и подобным организациям. Остальные затраты можно сразу относить на расходы по обычным видам деятельности.
• Начислять амортизацию единовременно операцией от 31 декабря.
• Начислять амортизацию производственного и хозинвентаря сразу при вводе в эксплуатацию в размере всей первоначальной стоимости объекта.

Эти нововведения позволят снизить налог на имущество предприятий на ОСНО. А упрощенцам позволят в некоторых случаях соблюсти предел стоимости, позволяющий оставаться на УСН.

Также были внесены небольшие изменения, касающиеся объектов, которые были приобретены за валюту, отличную от российского рубля - по ним были исключены из ПБУ пункт 16 и последний абзац пункта 8.

Что касается налогового учета, то в 2019 году изменения коснулись амортизационных начислений в связи с введением нового классификатора ОКОФ, в котором некоторые виды основных средств попали в амортизационные группы с предельными сроками полезного использования, отличными от старого классификатора.

Что считать основным средством в 2019 году

Основное средство - это имущество, которое:

• используется в деятельности или предоставляется в аренду за плату
• в будущем принесет доход
• не предназначено для перепродажи
• имеет срок полезного использования свыше 12 месяцев
• стоит более 100 000 рублей для налогового учета и более 40 000 рублей для бухгалтерского учета

Как видно, основное отличие имущества для бухгалтерского и налогового учета - его первоначальная стоимость.

Если имущество отвечает критериям частично, то его нельзя отнести к основным средствам. Например, компания перепродает товары, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев.

В соответствии с п. 3 ПБУ 6/01 к основным средствам нельзя отнести:

• продукцию компаний-производителей
• кап. и фин. вложения
• предметы, находящиеся на монтаже (подлежащих монтажу) или в пути

Перечень основных средств: оборудование, здания, хоз. инвентарь, инструменты, измерительные приборы, рабочие машины, кап. вложения в арендованные основные средства, земельные участки и другое.

Какими документами оформить поступление основных средств

Основные средства могут поступить в организацию по следующим основаниям:

1. по договору купли-продажи;
2. безвозмездно;
3. в качестве вклада в уставный капитал;
4. по бартеру (по договору мены);
5. в результате строительства (изготовления) подрядным и хозяйственным способами;
6. в виде излишков, выявленных при инвентаризации.

Поступающие в организацию основные средства принимает специально созданная комиссия. Она определяет:

1. соответствует ли основное средство техническим условиям и можно ли ввести его в эксплуатацию;
2. требуется ли доведение (доработка) основного средства до состояния, пригодного к использованию.

Если в штате организации состоит только директор, он единолично выполняет функции комиссии.

После обследования поступившего имущества комиссия дает заключение о возможности его использования. Это заключение отражается в акте о приеме-передаче, который составляется по форме:

Акт подтверждает включение объектов в состав основных средств для целей бухгалтерского учета. Также в акте отражается информация о вводе объектов в эксплуатацию, что важно для целей налогового учета.

Порядок составления акта о приеме-передаче зависит от того, как учитывалось полученное имущество у передающей стороны - как товар или в составе основных средств.

Если поступивший объект учитывался у передающей стороны как основное средство, акт должны заполнить обе стороны сделки, оформив его в двух экземплярах. Один экземпляр акта остается у передающей стороны и служит основанием для отражения выбывшего имущества в учете. При этом раздел «Сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету» передающая сторона в своем экземпляре не заполняет. Второй заполненный экземпляр передается организации-получателю. На основании этого документа она отражает поступление основного средства. Раздел «Сведения об объекте основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету» заполняется ею самостоятельно. И первый, и второй экземпляры акта должны быть подписаны обеими сторонами.

Если поступивший объект учитывался у передающей стороны как товар (например, у магазина оптовой торговли), акт должен составить только получатель. Основанием заполнения акта в этом случае будут товаросопроводительные документы и техническая документация, приложенная к основному средству. При этом реквизиты организации-сдатчика, которые предусмотрены в начале акта, а также разделы «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» и «Сдал» не заполняются.

Этот же порядок действует, когда основное средство изготовлено (построено) подрядным способом или своими силами. Акт в этом случае составляется на основании первичных учетных документов, подтверждающих понесенные расходы, а также технической документации. Акт составляется в одном экземпляре и в отношении излишков основных средств, принимаемых на учет по результатам инвентаризации.

При любом из перечисленных вариантов в акте о приеме-передаче должны быть указаны:

1. полное наименование основного средства согласно технической документации;
2. название организации-изготовителя;
3. место приемки основного средства;
4. заводской и присвоенный инвентарный номера основного средства;
5. номер амортизационной группы и срок полезного использования основного средства;
6. сведения о содержании драгоценных металлов, камней;
7. другие характеристики основного средства.

Кроме того, акт должен содержать заключение приемочной комиссии (например, запись «Можно эксплуатировать»). Оформленный акт утверждается руководителем организации.

Одновременно с составлением акта о приеме-передаче на каждый объект основного средства заполните инвентарную карточку по форме № ОС-6.

Возможно оформить инвентарную карточку на группу объектов (). Или завести инвентарную книгу (предназначена для малых предприятий). Инвентарная карточка (книга) заполняется в одном экземпляре на основании данных акта о приеме-передаче и сопроводительных документов (например, технических паспортов). В дальнейшем в карточку (книгу) вносятся сведения обо всех изменениях, влияющих на учет основного средства (переоценка, модернизация, внутреннее перемещение, выбытие). Основанием для этого служат соответствующие документы. Например, акт о приеме-сдаче модернизированных основных средств , накладная на внутреннее перемещение .

Если организация использует не только собственные, но и арендованные основные средства, то и на такое имущество рекомендуется открывать инвентарные карточки.

Если в организацию поступает оборудование, требующее монтажа, акт по форме № ОС-1 (ОС-1б) составляется не сразу. После обследования поступившего имущества заключение комиссии отражается в акте . Он составляется на основании товаросопроводительных документов. При заполнении акта указываются:

1. реквизиты организации и поставщика оборудования;
2. номер и дата составления акта;
3. название организации-изготовителя и перевозчика оборудования;
4. сведения о месте и времени приемки оборудования;
5. полное наименование оборудования согласно технической документации;
6. заводской номер оборудования;
7. другие характеристики оборудования.

Кроме того, акт должен содержать заключение приемочной комиссии (например, запись «Можно передать в монтаж»). Оформленный акт утверждается руководителем организации.

При передаче оборудования в монтаж оформляется акт по форме № ОС-15 скачать . Составляется он в одном экземпляре на основании акта по форме № ОС-14 скачать и товаросопроводительных документов. В акте на передачу оборудования в монтаж указываются:

1. реквизиты организации;
2. номер и дата составления;
3. кто будет производить монтаж и где;
4. сведения о монтируемом оборудовании.

Если монтировать оборудование будет подрядчик, он должен расписаться в акте о том, что получил оборудование для монтажа. Копия акта передается подрядчику.

После того как оборудование будет смонтировано и все работы по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию, будут выполнены, составляется акт по форме № ОС-1 . Заполняется он на основании акта по форме № ОС-15 и других документов, подтверждающих расходы на монтаж и доведение объекта до состояния, пригодного к использованию. Например, если монтаж оборудования осуществлял подрядчик, основанием заполнения будет акт по форме № КС-2 и справка по форме № КС-3, представленные подрядчиком.

Реквизиты организации-сдатчика, которые предусмотрены в начале акта, а также разделы «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» и «Сдал» не заполняются.

Лимит по основным средствам в 2019 году

Самый частый вопрос - от какой суммы имущество считается основным средствам. Это зависит от учета, где вы используете имущество.

Лимит по основным средствам составляет:

• 100 000 рублей в налоговом учете (минимальная стоимость)
• 40 000 рублей в бухгалтерском учете (минимальная стоимость)

Это следует из Федерального закона от 08.06.2015 % 150-ФЗ.

Учет основных средств в 2019 году в налоговом учете

В налоговом кодексе для включения имущества в амортизируемое необходимо, чтобы его стоимость была более 100 000 руб.

В первоначальную стоимость в отличие от бухучета включается ограниченный перечень расходов, а именно:

• сумма расходов на приобретение, сооружение или изготовление;
• сумма расходов на доставку;
• сумма расходов на доведение объекта ОС до рабочего состояния.

Это значит, например, что если основное средство приобретено за счет кредитных средств, то в бухгалтерском учете можно (не обязательно, но можно) включить сумму процентов, начисленных до введения в эксплуатацию, в первоначальную стоимость. А в налоговом учете такие расходы будут списаны единовременно.

Расхождений в формировании первоначальной стоимости имеет смысл избегать, т. к. никаких экономических выгод увеличенная первоначальная стоимость ОС в бухучете не приносит. Оправданием для дополнительных неудобств бухгалтера из-за разницы в учете может служить разве что необходимость увеличить активы, чтобы сделать бухгалтерскую отчетность более привлекательной для кредитных организаций или инвесторов, например.

Что касается разной минимальной стоимости в бухгалтерском и налоговом учете, то можно устранить и это отличие учета, воспользовавшись способом списания материальных расходов из подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Нормы этого пункта разрешают налогоплательщикам списывать стоимость не вошедшего в амортизируемое имущества в течение нескольких отчетных периодов. К сожалению, таким образом расходы можно списывать только для целей исчисления налога на прибыль. На упрощенке списание материальных расходов происходит единовременно.

Особенностью учета основных средств при упрощенке является отсутствие начислений амортизации. Первоначальная стоимость списывается в том налоговом периоде, в котором была произведена оплата за введенный в эксплуатацию объект (или в том, в котором был введен в эксплуатацию оплаченный ранее объект).

При этом стоимость может попадать в расходы по УСН в течение нескольких отчетных периодов. Пунктом 3 ст. 346.16 предусмотрено отнесение стоимости ОС на затраты равными долями в каждом отчетном периоде до конца налогового периода.

Налоговый учет основных средств при УСН

Если организация работает на УСН с объектом доходы, стоимость приобретенных (созданных) основных средств на расходы не списывается (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Если объект налогообложения - доходы минус расходы, стоимость такого имущества уменьшает налоговую базу. Но для этого необходимо одновременное выполнение ряда условий. О том, какие это условия, узнаете из нашей статьи.

1. Основное средство должно быть введено в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

2. Затраты по основному средству должны быть оплачены (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

3. Если права на имущество подлежат государственной регистрации (это касается недвижимого имущества (ст. 130 ГК РФ), необходимо документально подтвердить факт подачи документов для регистрации (абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Таким подтверждением будет расписка территориального органа Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии (Росреестра). Расписка удостоверяет получение документов для регистрации с указанием даты их представления (п. 6 ст. 16 Федерального закона от 21.07.97 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

4. Расходы должны соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). То есть быть документально подтвержденными. А имущество должно фактически использоваться в хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256, п. 4 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Порядок списания затрат зависит от того, когда приобретен объект - в период применения УСН или до перехода на УСН (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Затраты по основным средствам, приобретенным в период применения УСН, учитываются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. При этом стоимость объекта списывается на расходы в течение года равными долями за отчетные периоды в размере оплаченных сумм. Срок полезного использования объекта на порядок учета не влияет. В том числе, если приобретено основное средство, бывшее в эксплуатации. Делить стоимость ОС нужно на столько равных частей, сколько кварталов осталось до конца года с квартала ввода в эксплуатацию. Квартал ввода ОС в эксплуацию идет в расчет.

Пример списания на расходы основных средств, приобретенных в периоде применения УСН

В январе 2019 года организация приобрела основное средство стоимостью 150 000 руб. Объект был принят на учет в феврале, а оплачен в мае этого же года. Значит, сумму в 150 000 руб. нужно разделить на 3: ведь до конца года осталось три квартала с учетом квартала ввода ОС в эксплуацию.

В 2019 году организация полностью списала на расходы стоимость основного средства. При расчете налоговой базы эту сумму организация учла равными долями по 50 000 руб. (150 000 руб. : 3) на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Порядок списания ОС при УСН (таблица)

Срок полезного использования основных средств	Период, в течение которого остаточная стоимость объектов будет включаться в расходы при УСН (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ)	Порядок отнесения стоимости объектов на расходы в течение налогового периода (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ)
До трех лет (включительно)	В течение первого календарного года применения УСН	В последний день каждого отчетного периода равными долями в размере уплаченных сумм (оплаченной стоимости)
	В течение первого календарного года -- 50% стоимости объекта
От трех до пятнадцати лет (включительно)	В течение второго календарного года – 30% стоимости объекта
	В течение третьего календарного года – 20% стоимости объекта
От пятнадцати лет и выше	В течение первых десяти лет применения УСН

ОС при переходе на УСН

Стоимость основных средств, приобретенных до перехода на УСН, включается в расходы в следующем порядке:

• в отношении основных средств со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение первого календарного года применения УСН;
• в отношении основных средств со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно: в течение первого календарного года применения УСН - 50% стоимости, второго календарного года - 30% стоимости и третьего календарного года -20% стоимости;
• в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет применения УСН равными долями от стоимости основных средств.

При этом во всех случаях годовая стоимость относится на расходы в последний день каждого отчетного периода равными долями в размере уплаченных сумм (оплаченной стоимости).

Обратите внимание: речь идет о сроке службы, который установлен при вводе объекта в эксплуатацию. А не о том, который осталось «доработать».

Записи об основных средствах в разделе 2 Книги учета доходов и расходов делаются только после их оплаты и ввода в эксплуатацию. В разделе 1 - по мере списания стоимости основных средств на последнее число отчетных (налогового) периодов.

Обратите внимание, что в состав расходов не включается стоимость основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал (вклада в имущество), а также безвозмездно (подп. 1 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, письма Минфина России от 03.02.2010 № 03-11-06/2/14 , от 29.01.2010 № 03-11-06/2/09). Связано это с тем, что при расчете единого налога «упрощенец» может учесть только реально произведенные расходы, то есть оплаченные или погашенные иным способом (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При получении имущества безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал (вклада в имущество) организация не несет затрат по оплате их стоимости. Следовательно, не может учесть ее в составе расходов.

Как учесть при УСН основные средства, купленные в рассрочку

Стоимость имущества, купленного в рассрочку, списывайте на затраты при УСН по мере его оплаты (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ и письмо ФНС России от 06.02.2012 № ЕД-4-3/1818). Однако учитывайте уплаченную сумму не сразу в текущем квартале, а распределяйте ее по кварталам, оставшимся до конца года. То есть делайте так, как если бы вы учитывали полностью полученное основное средство. При этом относите цену на затраты в последнее число каждого отчетного (налогового) периода. Такого мнения придерживаются и специалисты финансового ведомства в своем письме от 17.05.2011 № 03-11-06/2/78 .

Например, если первый платеж за имущество вы перевели в I квартале (допустим, в январе), то включайте его в расходы при УСН каждый квартал: 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря. Когда сумма отдана во II квартале, распределяйте ее уже на три квартала (июнь, сентябрь, декабрь). Соответственно если платеж пришелся на IV квартал, то всю его величину отнесите на затраты 31 декабря.

Если же до конца года задолженность по объекту вы не погасите (такое возможно, когда рассрочка дана на несколько лет), то неоплаченные части перенесите на следующий год. И продолжайте учитывать их в таком же порядке. То есть после оплаты распределяя по кварталам.

Пример списания расходов на основные средства, купленные в рассрочку

ООО «Звезда» в декабре 2016 года приобрело и ввело в эксплуатацию производственное оборудование стоимостью 5 300 900 руб. Задолженность перед поставщиком оплачивалась двумя частями. Первые 2 000 000 руб. были уплачены 24 февраля 2017 года, оставшиеся 3 300 900 руб. - 2 апреля 2019 года. Оборудование введено в эксплуатацию в 2016 году.

Поскольку оплата производилась частями, на первую оплаченную часть - 2 000 000 руб. - следовало сделать запись в разделе 2 Книги учета доходов и расходов 24 февраля 2017 года. В разделе 1 она должна была списываться в четыре этапа равными долями по 500 000 руб. (2 000 000 руб. : 4 квартала) 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2017 года.

Вторую оплаченную часть стоимости объекта следовало вписать в раздел 2 Книги учета доходов и расходов 2 апреля 2019 года. Уже со II квартала 2019 года расходы уменьшают налоговую базу в три этапа. В разделе 1 в Книге за 2019 год их следовало показать тремя равными частями - по 1 100 300 руб. (3 300 900 руб. : 3 квартала) 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Как отразить приобретение основного средства в Книге учета доходов и расходов

Отражайте расходы на покупку основных средств в разделе II Книги учета - отдельно по каждому объекту. Причем записи делайте на последнее число отчетного (налогового) периода в размере фактически уплаченных сумм (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Итоговые данные из раздела II переносите в раздел I Книги учета. А именно в графу 5 «Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы».

Нужно ли «входной» НДС со стоимости основных средств записывать отдельной строкой в Книге учета? Нет. В Книге учета отражайте цену объектов вместе с НДС. Отдельной строкой налог не фиксируйте, так как он учитывается в стоимости имущества (п. 3 ст. 346.16 и подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, п. 8 ПБУ 6/01).

Учет основных средств в 2019 году в бухгалтерском учете

Для целей бухгалтерского учета при отражении операций, связанных с основными средствами, используется ПБУ 6/01. Основное отличие от требований налогового кодекса – это отсутствие стоимостного критерия для отнесения объекта на 01 счет.

Минфин в данном ПБУ только предусматривает возможность отнесения объектов, отвечающих критериям основных средств, но стоимостью ниже 40 000 руб. на счета учета материально-производственных запасов. Следует отметить, что это право, а не обязанность организации. Единственный жесткий критерий - объекты стоимостью 40 000 руб. и более относить на МПЗ уже нельзя.

В учетной политике можно прописать любой стоимостной минимум (в пределах 40 000 руб.) для объекта ОС, распространив его как на все основные средства, так и на отдельную группу. А можно критерий стоимости исключить вовсе.

Те затраты, которые формируют первоначальную стоимость объекта ОС, прописаны в п. 8 ПБУ 6/01. Перечень таких расходов открытый, т.е. кроме перечисленных конкретных затрат, есть подпункт, который включает иные расходы, связанные с приобретением ОС, его сооружением и т. п.

Что такое инвентарный объект

Инвентарный объект - это единица учета основных средств, которая может включать в себя как один предмет, так и несколько (комплекс).

Объекты выделяют в комплекс только в случае, если по отдельности они не могут выполнять свои функции.

Например, персональный компьютер. Все приспособления и принадлежности компьютера включаются в состав единого объекта (Письмо Минфина России от 02.06.2010 № 03-03-06/2/110).

Однако, стоит также отметить, что если один объект содержит части, которые имеют разный срок полезного использования, то каждая такая часть будет учитываться как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

Компания ведет учет основных средств по инвентарным объектам согласно классификатору (ОКОФ). Если ввод объекта в эксплуатацию был произведен после 1 января 2017 года, то налогоплательщику нужно использовать новый ОКОФ (ОК 013-2014) .

Каждый инвентарный объект имеет свой номер и карточку (форма ОС-6), где отражаются:

• сведения об имуществе на дату его передачи и принятия к бухгалтерскому учету
• данные о переоценке
• информация о перемещениях внутри компании
• операции, которые привели к изменению первоначальной стоимости (достройка, модернизация и др.)
• краткая характеристика объекта

Из чего состоит первоначальная стоимость

Основное средство принимают к учету по первоначальной стоимости, которая складывается из расходов на приобретение данного имущества:

• транспортные расходы
• услуги по приведению в состояние пригодное для эксплуатации
• расходы по договорам строительного подряда
• вознаграждение агента (посредника)
• таможенная пошлина и сборы, уплачиваемые на границе (при импорте)
• консультационные и информационные услуги
• невозмещаемые налоги

Таким образом, налогоплательщики на УСН учитывают НДС в первоначальной стоимости всех своих основных средств.

Учтите, что в бухгалтерском учете для признания объекта в качестве основного средства первоначальная стоимость должна быть более 40 000 руб.

Изменение первоначальной стоимости может быть вызвано только достройкой, дооборудованием, модернизацией, реконструкцией, переоценкой или частичной ликвидацией объекта.

Бухгалтерский учет основных средств

Прием основных средств к учету осуществляется по формам ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств» и ОС-6 «Инвентарная карточка». Все расходы, формирующие первоначальную стоимость, накапливаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем переносятся на счет 01.

Рассмотрим, как учитывать прием основных средств.

Приобретено основное средство.

Поступило основное средство в качестве вклада в уставный капитал.

Основное средство поступило безвозмездно.

Как определить срок полезного использования

Срок полезного использования (СПИ) основного средства исчисляется в месяцах. Как правило, берутся данные из Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1) с учетом изменений от 07.07.2016 г.

Для того, чтобы понять, какие объекты основных средств включены в группу, указанную в Классификации, воспользуйтесь ОКОФ.

Если СПИ вашего основного средства в Классификации и ОКОФ не указан, то ведите учет на основании срока, указанного в тех. документации или тех рекомендациях, которые дает его производитель.

СПИ должен быть указан в инвентарной карточке основного средства.

Обратите внимание, что СПИ может быть увеличен в связи с его модернизацией, реконструкцией, тех. перевооружением. Новый срок не может быть больше максимума, установленного для той амортизационной группы, к которой принадлежит ваше основное средство.

Как рассчитать амортизацию

Для целей бухгалтерского учета амортизация рассчитывается по формуле:

На счетах бухгалтерского учета амортизация отражается в виде записи: Дт 44 Кт 02 (для торговой компании).

Начисление амортизации нужно прекратить в следующих случаях:

• первоначальная стоимость равна «0» (т.е. списалась полностью)
• основное средство на консервации (более 3 месяцев)
• основное средство выбыло
• основное средство на модернизации/реконструкции (более 12 месяцев)

Как часто можно проводить переоценку основных средств

В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 компания вправе проводить переоценку основных средств не чаще одного раза в год (на конец отчетного периода).

При определении «новой» стоимости можно полагаться на:

• заключение эксперта
• сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ и спец. литературе
• оценку бюро тех. инвентаризации
• сведения об уровне цен гос. статистики
• данные компаний-производителей на аналогичные основные средства

Как отразить расходы на ремонт основных средств

Проводки в бухгалтерском учете будут зависеть от способа, которым он выполнен: подрядным или хозяйственным.

Если в компании есть ремонтная служба, то учет расходов на ремонт будет осуществлять через счет 23 «Вспомогательное производство».

Расходы на модернизацию и реконструкцию, которые повлекли изменение СПИ, мощности и других показателей основного средства, необходимо отражать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Как только ремонтные работы подошли к концу, то расходы нужно перенести на счет 01 «Основные средства». Таким образом, первоначальная стоимость объекта будет увеличена.

Не забывайте, что мероприятия, которые привели к изменению первоначальной стоимости основного средства, должны быть зафиксированы в его инвентарной карточке.

Как списать основное средство

Документальное оформление выбытия основного средства зависит от причины, по который списывается объект.

Например, это может быть:

• продажа
• ликвидация
• чрезвычайные обстоятельства

Так, в случае ликвидации основного средства оформляют ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств). При списании одновременно нескольких объектов - ОС-4б. Для автотранспортных средств - OC-4a.

Передача основных средств по договорам купли-продажи, мены, дарения оформляют ОС-1, ОС-1а, ОС-1б.

В бухгалтерском учете выбытие основного средства в связи с его продажей отражается следующим образом:

При ликвидации:

Затраты на основные средства в бухгалтерском учете

Затраты на основные средства собираются на дебете счета 08 - вложения во внеоборотные активы. А кредитом будут затратные счета - 60, 76 в зависимости от затрат.

В общем случае первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Но для «упрощенцев» НДС является невозмещаемым налогом. Поэтому НДС при УСН также идет в затраты по основным средствам.

При введении основных средств в эксплуатацию объект переводится на 01 счет. Проводка: Дебет 01 Кредит 08.

Если основное средство нуждается в госрегистрации (недвижимость, земля), то эти объекты также учитываются на 01 счете, но можно ввести субсчет «Объекты недвижимости, право собственности на которое не зарегистрировано».

Стоимость основных средств в бухгалтерском учете

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости основного средства на себестоимость продукции, работ, услуг.

Амортизация начисляется ежемесячно по каждому объекту. Амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем учета объекта в бухучете. Амортизация заканчивается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашении стоимости объекта либо списания объекта с бухучета. Срок службы есть в классификаторе основных средств (постановление Правительства от 01.01.2002 № 1).

Проводки

Ниже представлены проводки по основным средствам. Все проводки смотрите в нашем сервисе « ».

Покупка основных средств

Корреспонденция счетов				Примечание
Дебет	Кредит
		Оприходовано приобретенное основное средство	Документ от поставщика на отгрузку объекта	Если имущество приобретается через подотчетное лицо в организации розничной торговли, то вместо счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» используется счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
			Бухгалтерская справка	На счете 08 операция отражается по субсчету «Приобретение объектов основных средств»
		Отражены услуги (работы) сторонних организаций, приобретенные в связи с покупкой (если такие расходы понесены в процессе формирования первоначальной стоимости объекта)		На счете 08 операция отражается по субсчету «Приобретение объектов основных средств»
		Учтено в составе основных средств приобретенное основное средство, которое не предусматривается сдавать в аренду		На счете 08 операция отражается по субсчету «Приобретение объектов основных средств»
		Учтено основное средство, приобретенное специально для сдачи в аренду	Акт приема-передачи основного средства	На счете 08 операция отражается по субсчету «Приобретение объектов основных средств»
			Бухгалтерская справка
		Отражены услуги (работы) сторонних организаций, приобретенные в связи с покупкой (если такие расходы понесены после формирования первоначальной стоимости объекта)	Акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг)	На счете 91 операция отражается по субсчету «Прочие расходы»

Строительство основных средств

Корреспонденция счетов			Первичный документ, на основании которого отражается в учете данная операция	Примечание
Дебет	Кредит
		Начислена зарплата сотрудникам, занятым в строительстве	Расчетная или расчетно-платежная ведомость
		Начислены страховые взносы с зарплаты сотрудникам, занятым в строительстве	Бухгалтерская справка	Если строительство выполняется силами вспомогательного производства, то расходы предварительно отражаются на счете 23 и по окончании строительства списываются в дебет счета 08
		Начислена амортизация по основным средствам, используемым в строительстве	Бухгалтерская справка	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств». Если строительство выполняется силами вспомогательного производства, то расходы предварительно отражаются на счете 23 и по окончании строительства списываются в дебет счета 08
		Отражена стоимость материалов, использованных в строительстве, в том числе при монтаже оборудования	Отчет об израсходованных материалах	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств». Если строительство выполняется силами вспомогательного производства, то расходы предварительно отражаются на счете 23 и по окончании строительства списываются в дебет счета 08
		Отражено приобретение оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки в строящемся объекте	Документ от поставщика на отгрузку оборудования; акт о приеме оборудования	Если имущество приобретается через подотчетное лицо в организации розничной торговли, то вместо счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» используется счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
		Отражена передача оборудования (или его части) в монтаж	Акт о приемке-передаче оборудования в монтаж	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств». Если строительство выполняется силами вспомогательного производства, то расходы предварительно отражаются на счете 23 и по окончании строительства списываются в дебет счета 08
		Отражены услуги (работы) сторонних организаций, приобретенные для проведения строительства, в том числе работы по проведению монтажа оборудования (если такие расходы понесены в процессе формирования первоначальной стоимости объекта)	Акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг)	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств». Если строительство выполняется силами вспомогательного производства, то расходы предварительно отражаются на счете 23 и по окончании строительства списываются в дебет счета 08
		Включена в первоначальную стоимость объекта госпошлина за государственную регистрацию права собственности на объект (если такие расходы понесены в процессе формирования первоначальной стоимости объекта)	Бухгалтерская справка	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств»
		Принят к учету в составе основных средств законченный объект строительства, который не предусматривается сдавать в аренду	Акт приема-передачи основного средства	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств»
		Принят к учету законченный объект строительства, предназначенный специально для сдачи в аренду	Акт приема-передачи основного средства	На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств»
		Отражена в составе прочих расходов госпошлина за государственную регистрацию права собственности на объект (если такие расходы понесены после формирования первоначальной стоимости объекта)	Бухгалтерская справка	На счете 91 операция отражается по субсчету «Прочие расходы»
		Отражены услуги (работы) сторонних организаций, приобретенные в связи со строительством (если такие расходы понесены после формирования первоначальной стоимости объекта)	Акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг)	На счете 91 операция отражается по субсчету «Прочие расходы»
		Отражено списание объекта незавершенного капитального строительства (при ликвидации)	Бухгалтерская справка, приказ о списании	На счете 91 операция отражается по субсчету «Прочие расходы». На счете 08 операция отражается по субсчету «Строительство объектов основных средств»

Основные проводки по учету основных средств

Рассмотрим основные проводки по бухучету основных средств для налогоплательщиков УСН. Отличием от ОСНО в данном случае будет принятие к учету объекта вместе с НДС. Итак, вот основные проводки:

• приобретение основных средств – Дт 08 Кт 60;
• сооружение объекта своими силами – Дт 08 Кт 60, 69, 70, 10;
• введение ОС в эксплуатацию – Дт 01 Кт 08;
• начисление амортизации – Дт того затратного счета, который используется для отражения расходов по той деятельности, в которой используется имущество Кт 02;
• продажа объекта ОС – Дт 62 Кт 91 для начисления выручки, Дт 02 Кт 01 для списания начисленной за период пользования амортизации, Дт 91 Кт 01 для списания остаточной стоимости объекта имущества.

Как устранить расхождения в бухгалтерском и налоговом учете малоценных ОС

Выше уже были перечислены некоторые способы устранения расхождений в налоговом и бухгалтерском учетах. В данном разделе систематизируем информацию:

• Амортизация. В учетной политике рекомендуется прописать и для налогового и для бухгалтерского учета использование линейного метода начисления амортизации.
• Первоначальная стоимость. В учетной политике для целей бухучета рекомендуется использовать нормы формирования первоначальной стоимости аналогичные используемым в налоговом учете.
• Минимальная стоимость. Данное расхождение можно устранить, только если предприятие применяет ОСНО. В этом случае можно в учетной политике для налогового учета предусмотреть списание отдельных групп материальных расходов в течение нескольких отчетных периодов. Упрощенцам это расхождение устранить не получится.

Учет объектов ОС стоимостью до 100 000 при УСН

То имущество, которое по всем критериям можно отнести к основным средствам, но стоимостью ниже 100 000 руб., списывается единовременно на материальные расходы (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ такие расходы снижают налогооблагаемую базу в момент погашения кредиторской задолженности, возникшей при приобретении имущества.

Все вышеперечисленное касается только упрощенки с объектом доходы минус расходы.

Амортизация основных средств в бухгалтерском и налоговом учете

Методы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете предусмотрены разные.

Амортизация по налоговому учету может рассчитываться:

• линейным методом;
• нелинейным методом.

Способ начисления амортизации применяется ко всем объектам одинаковый, за исключением отдельных случаев, предусмотренных законодательством. Поменять метод начисления амортизации можно раз в пять лет.

В бухгалтерском учете предусмотрено больше способов начисления амортизации:

• линейный;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В отличие от налогового учета в бухгалтерском выбор метода амортизации привязан к группе идентичных основных средств, а не ко всем объектам сразу. Но и менять способ списания стоимости основного средства через амортизацию нельзя на протяжении всего срока жизни объекта имущества.

Следует иметь в виду, что если налогоплательщик переходит на УСН с ОСНО, причем объектом налогообложения были выбраны доходы за минусом расходов, то для дальнейшего списания в расходы по прибыли объекта ОС берется налоговая остаточная стоимость объекта (то есть первоначальная стоимость и начисленная амортизация должны быть посчитаны по нормам главы 25 НК РФ).

Если же переход осуществляется с ЕНВД, то берется бухгалтерская стоимость основного средства.

Для перехода с упрощенки на общий режим налогообложения для целей исчисления налога на прибыль остаточная стоимость принимается равной несписанной в расходы на УСН части первоначальной стоимости объекта ОС.

Стоимость основных средств для ИП

Надо отметить, что и глава 25 НК РФ и ПБУ 6/01 распространяются только на организации. Об этом говорит п. 1 ст. 246 НК РФ и п. 1 ПБУ 6/01.

Предприниматели руководствуются иным документом – приказом Минфина № 86н и МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 «Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей». В частности правила принятия к учету основных средств прописаны в разделе VI документа.

Сильных отличий с учетом для организаций нет. Но нижний лимит стоимости установлен и для бухгалтерского учета – 100 000 руб.

Начиная с 2002 года метод начисления амортизации предусмотрен для ИП только один – линейный

Глава 4

Учет основных средств

Основные средства – это внеоборотные активы, отвечающие определенным критериям и обладающие материально-вещественной структурой . Основные средства представляют собой часть имущества, используемого в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Не относятся к основным средствам и учитываются в составе средств в обороте предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев независимо от их стоимости.

К основным средствам в организации относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно доле в общей собственности.

4.1. Порядок принятия к учету основных средств и их классификация

ПБУ 6/01 «Учет основных средств» содержит критерии выделения основных средств из множества внеоборотных активов. В соответствии с данным документом актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Способность приносить экономические выгоды определяется длительностью использования основного средства в хозяйственной деятельности организации. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ) в натуральном выражении, ожидаемого к получению в результате использования основных средств.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. «г» указанных критериев, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Для организации учета основных средств применяется единая типовая классификация основных средств , в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: видам, принадлежности, назначению, использованию.

По видам основные средства объединяются в следующие группы:

1) здания и сооружения;

2) рабочие и силовые машины;

3) оборудование;

4) транспортные средства;

5) передаточные устройства;

6) вычислительная техника;

7) производственный и хозяйственный инвентарь;

8) скот рабочий, продуктивный и племенной;

9) насаждения многолетние;

10) капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений);

11) прочие основные средства.

По принадлежности основные средства подразделяют:

1) на собственные, принадлежащие организации по праву собственности (в том числе сданные в аренду без права выкупа);

2) на находящиеся в оперативном управлении и хозяйственном ведении;

3) на полученные в аренду без права выкупа.

По назначению основные средства организации подразделяются:

1) на производственные – основные средства, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т. е. непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;

2) на непроизводственные – не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т. е. основные средства, используемые в сфере бытового обслуживания, ЖКХ, общественном питании и т. п.

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:

1) в эксплуатации;

2) в запасе (резерве);

3) в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;

4) на консервации.

Эта группировка обеспечивает исчисление сумм амортизации.

В соответствии с ПБУ 6/01единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект , под которым признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

В свою очередь, комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, но не самостоятельно.

При установлении единицы бухгалтерского учета также следует учитывать положение ПБУ 6/01, согласно которому в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть должна учитываться как самостоятельный инвентарный объект.

По отдельным классификационным группам основных средств инвентарным объектом считается:

По зданиям – каждое отдельно стоящее здание с его внутренними устройствами (система отопления, водогазопровод, канализация, вентиляционные устройства) и надворные постройки (сарай, забор и др.);

По сооружениям – каждое обособленное сооружение с устройствами, составляющими с ним органическое целое (мост вместе с опорами, фермами, подъездами и подходами к нему);

По силовым машинам и оборудованию – каждая силовая машина с фундаментом и приспособлениями к ней и принадлежностями, приборами и индивидуальным ограждением;

По рабочим машинам и производственному оборудованию – каждый станок или аппарат, включая входящие в его состав приспособления, принадлежности и приборы, ограждение, а также фундамент, на котором смонтирован инвентарный объект;

По транспортным средствам – каждый объект транспортных средств с включением относящихся к нему приспособлений и принадлежностей (автомобиль грузовой, включая запасные колеса с камерой и покрышкой и комплект инструмента);

По передаточным устройствам – каждое самостоятельное устройство, не являющееся составной частью здания или сооружения;

По инструментам и инвентарю – каждый предмет, который имеет самостоятельное значение и не является составной частью какого-либо инвентарного объекта (машины, станка, аппарата и. д.).

Капитальные вложения в земельные участки, на коренное улучшение земель, в объекты природопользования учитываются как отдельные инвентарные объекты по видам объектов капитальных вложений.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту, независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, при принятии его к бухгалтерскому учету должен присваиваться соответствующий инвентарный номер. Номер, как правило, состоит из восьми знаков: первые три знака обозначают субсчет, четвертый – группу и последние четыре знака – порядковый номер предмета в группе. По тем субсчетам, по которым не выделены группы, четвертый знак обозначается нулем.

В случаях, когда инвентарный объект имеет несколько частей, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как отдельные инвентарные объекты, каждой части присваивается отдельный инвентарный номер. Если по объекту, состоящему из нескольких частей, установлен общий для объекта срок полезного использования, указанные части объекта числятся за одним инвентарным номером.

Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данной организации и может быть обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской или иным способом.

4.2. Оценка основных средств и их документальное отражение в учете

Объекты основных средств, поступающие в организацию, при принятии их к бухгалтерскому учету должны получить соответствующую оценку в денежном выражении. Различают три вида оценки основных средств: первоначальную, восстановительную и остаточную.

В бухгалтерском учете основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости . Первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного за плату, признается сумма фактически произведенных организацией затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

Суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

Регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

Таможенные пошлины;

Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

Начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта;

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Первоначальной стоимостью для объектов основных средств считается:

Для зданий и сооружений при подрядном способе их строительства – сметная стоимость объекта, при строительстве хозяйственным способом – фактическая себестоимость их возведения;

Для оборудования – величина затрат на приобретение, включая расходы на доставку, монтаж, установку и т. п.;

Для объектов основных средств, поступивших безвозмездно, – их стоимость по данным бухгалтерского учета передающей стороны, с добавлением в необходимых случаях затрат на доставку и установку объекта;

Для основных средств, бывших в эксплуатации и приобретенных за плату, – фактические затраты на приобретение, доставку и установку.

Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств. Учет и формирование затрат на производство основных средств осуществляются организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету. При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения оценщиков.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Первоначальная стоимость основных средств, отражаемая в бухгалтерском учете, также называется балансовой стоимостью.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, оговоренных в законодательстве. Изменение первоначальной стоимости допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Восстановительная стоимость – стоимость, используемая при реализации механизма переоценки основных средств. В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Переоценка осуществляется организацией самостоятельно или путем привлечения экспертов.

Целью переоценки, особенно в период инфляции, является приведение балансовой стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами и условиями воспроизводства. С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или производимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически осуществлять переоценку основных средств и определять восстановительную стоимость.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.

При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы:

Данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

Оценка бюро технической инвентаризации;

Экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости основных средств;

Сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций.

Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года должно быть оформлено соответствующим распорядительным документом (приказом), обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке. Такой документ должен включать перечень входящих в группу однородных основных средств.

Периодичность переоценки необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации. Бухгалтерские проводки по переоценке, проведенной в отчетном году, оформляются 31 декабря отчетного года. Однако при составлении годового баланса за отчетный год их не учитывают. Результаты переоценки учитывают во входящем сальдо на начало года в балансе за I квартал следующего года.

Увеличение стоимости объектов основных средств, оборудования к установке и капитального строительства при переоценке отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Если в предыдущие годы в организации переоцениваемый объект был уценен и результат уценки был списан как операционный расход, то сумма дооценки, равная сумме уценки, зачисляется как прочий доход на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. Эта сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм его дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной на счет 83 «Добавочный капитал» в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и также должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации: дебет счета 83, кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Увеличение суммы амортизации при переоценке основных средств отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 83, а уменьшение износа – по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 83.

Остаточная стоимость – это стоимость, по которой объект отражается в бухгалтерском балансе. Она исчисляется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации по объекту (или группе объектов) основных средств на определенную дату.

Движение основных средств связано с хозяйственными операциями по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Учет основных средств организуют так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения, что обеспечивается аналитическим учетом основных средств на карточках , открываемых для каждого инвентарного объекта, и синтетическим учетом в целом по счету 01 «Основные средства». Все операции по движению основных средств оформляются типовыми формами первичной учетной документации.

Поступающие основные средства принимает специальная комиссия, назначаемая руководителем организации. Независимо от способа приобретения все поступающие в организацию объекты основных средств должны быть своевременно оприходованы и документально оформлены. Комиссией составляется акт о приеме-передаче объектов основных средств (ф. № ОС-1). Данный акт используется как при приобретении объектов основных средств со стороны, так и изготовленных (сооруженных) в организации.

В акте содержится краткая информация, характеризующая данный объект и его соответствие техническим условиям. Акт составляется на каждый объект отдельно или на несколько однотипных объектов, если они имеют одинаковую стоимость и были приняты в эксплуатацию в одном календарном месяце. После положительного заключения комиссии, основанного на сопоставлении и проверке сопроводительных и расчетных документов, акт утверждается руководителем организации. Затем документ с прилагаемой технической документацией по принятому объекту представляется в бухгалтерию. На основе этих документов в бухгалтерии составляются инвентарные карточки учета основных средств.

Приобретение объекта основных средств представителем организации непосредственно на предприятии поставщика, на базе снабжения или на транспортном терминале осуществляется на основании доверенности. Если при приемке объектов основных средств обнаруживаются какие-либо несоответствия, неисправности или выявляется недостача, составляется коммерческий акт, на основании которого предъявляется иск поставщику либо транспортной организации (в зависимости от того, по чьей вине он произошел).

Прием-сдачу основных средств из капитального ремонта, реконструкции и модернизации проводит также специальная комиссия. При этом оформляют акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (ф. № ОС-3).

После оприходования основных средств необходимо обеспечить контроль за их сохранностью, внутрихозяйственным перемещением и использованием. Такой контроль обеспечивается путем закрепления инвентарных объектов основных средств (с присвоением им инвентарных номеров) за хозяйственными подразделениями и материально ответственными лицами, а также осуществлением комплекса мероприятий, называемых инвентарным учетом. При этом составляется инвентарный список основных средств по месту их нахождения, эксплуатации (ф. № ОС-9 и № ОС-13).

Для осуществления пообъектного аналитического учета в бухгалтерии организации на каждый объект основных средств заводится индивидуальная инвентарная карточка типовой формы № ОС-6 (для зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря производственного и хозяйственного). Заполняются инвентарные карточки на основе первичных документов – актов, технических паспортов и прочей документации. Затем инвентарные карточки целесообразно зарегистрировать в специальных описях, записи в которых производятся по классификационным группам основных средств в соответствии с требованиями бухгалтерской отчетности.

Зарегистрированные в описи карточки помещают в картотеку основных средств. В картотеке их группируют по отраслевым классификационным группам, а внутри групп – по местам нахождения, эксплуатации и по видам. Карточки недействующих и законсервированных объектов основных средств группируют отдельно.

Организациям, имеющим небольшое количество основных средств, разрешается вести их пообъектный учет в инвентарной книге. Записи в книге производятся в разрезе классификационных групп (видов) основных средств, по местам их нахождения и прочим реквизитам.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри организации основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладываются, а хранятся отдельно. Это необходимо потому, что на основе некоторых из них ежемесячно составляется расчет амортизации основных средств. Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за данный месяц группируются по классификационным видам основных средств, суммируются обороты по поступлению и выбытию средств по каждому виду и записываются в карточку движения основных средств.

Для определения непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия. В ее состав входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер), заместитель руководителя, главный инженер, лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств, и т. п. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.

Решение комиссии о списании объекта основных средств оформляется актом о списании объектов основных средств (ф. № ОС-4), актом о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4А), актом о списании производственного и хозяйственного инвентаря (ф. № МБ-8).

В данных актах отражается первоначальная стоимость объекта, сумма износа на момент выбытия, указываются выводы и решения комиссии по вопросам, входящим в ее компетенцию, и т. п. Акты утверждаются руководителем организации. На основании оформленного акта на списание основных средств в инвентарной карточке (инвентарной книге) делается отметка о выбытии объекта. Соответствующие записи производятся в документе, открываемом по месту его нахождения.

Продажа, безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией основных средств в собственность другого юридического или физического лица, совершаемая по договору мены, оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств (ф. № ОС-1).

4.3. Аналитический и синтетический учет основных средств

Аналитический учет основных средств в организации ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки. На лицевой стороне инвентарных карточек указывают: номер объекта; год выпуска (постройки); дату и номер акта о приемке; местонахождение; первоначальную стоимость; норму амортизационных отчислений; сумму начисленной амортизации; внутреннее перемещение; причину выбытия.

На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.

Инвентарные карточки могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.

Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за сохранность этих средств.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен балансовый счет 01 «Основные средства». Синтетический счет 01 «Основные средства» является активным инвентарным счетом и предназначен для обобщения данных о наличии и движении основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении, залоге. Кроме того, для организации синтетического учета основных средств применяют счета:

02 «Амортизация основных средств» (пассивный счет);

08 «Вложения во внеоборотные активы» (активный счет);

91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный счет).

По дебету счета 01 «Основные средства» отражают остаток основных средств на отчетную дату и поступившие основные средства, по кредиту – выбытие основных средств по первоначальной (восстановительной) стоимости.

Поступление основных средств записывается по дебету данного счета в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Среди возможных ситуаций выбытия основных средств выделяют следующие:

Вклад в уставный капитал других организаций;

Продажа;

Безвозмездная передача, дарение;

Хищение;

Стихийные бедствия;

Списание вследствие морального и физического износа.

Решение о списании (выбытии) основных средств принимает, как мы уже отметили выше (если наличие основных средств является существенным), специально созданная комиссия.

В компетенцию комиссии входит:

Осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;

Установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для управленческих нужд);

Определение лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объекта основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности;

Выявление возможности использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и оценка исходя из цен возможного использования, контроль за изъятием из списываемых основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдача на соответствующий склад;

Составление акта о списании объектов основных средств (ф. № ОС-4), акта о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4а) (с приложением актов об авариях и указанием причин, вызвавших аварию, если они имели место).

Операции по безвозмездной передаче основных средств отражаются в учете в обычном порядке, причем данная операция облагается налогом на добавленную стоимость. Плательщиком налога является передающая сторона. Налогооблагаемой базой является рыночная стоимость передаваемого основного средства, но она должна быть не ниже балансовой (остаточной) стоимости. Начисленный налог включается в состав прочих расходов предприятия. Убыток от безвозмездной передачи не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Продажа основных средств формирует прочие доходы (расходы) организации. Выбытие основных средств в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» во всех случаях отражается на сопоставляющем счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом к счету 01 «Основные средства» открывается субсчет «Выбытие основных средств». По дебету этого субсчета отражают первоначальную стоимость выбывающего объекта основных средств, а по кредиту – сумму начисленной амортизации. По завершении процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».

При списании основных средств без применения отдельного субсчета 01 «Выбытие основных средств» дебетуется счет 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства» и далее с кредита счета 01 остаточная стоимость объекта основных средств списывается в дебет счета 91-2 (табл. 4.1).

Регистром синтетического учета основных средств служит журнал-ордер № 13, записи в котором производят на основании первичных учетных документов.

Таблица 4.1 Типовая корреспонденция счетов по учету основных средств

4.4. Учет начисления амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Амортизация – исчисленный в денежном выражении износ основных средств в процессе их применения, производственного использования.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» амортизационные отчисления включаются в состав расходов по обычным видам деятельности.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Кроме того, амортизация не начисляется по:

Объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.);

Объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п.);

Продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Окончанием начисления амортизации следует считать первое число месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации приостанавливается в случае:

Передачи по договору в безвозмездное пользование;

Нахождения объекта на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации;

Перевода объекта основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;

Проведения ремонта продолжительностью свыше 12 месяцев.

В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» амортизация признается в качестве расхода исходя из:

– величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов;

– срока полезного использования;

– принятых организацией способов начисления амортизации.

Согласно ст. 258 НК РФ срок полезного использования основных средств определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Срок полезного использования основного средства организация определяет исходя из следующих факторов:

Ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью;

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния внешней среды, системы проведения ремонта;

Планируемого объема производства продукции или работ в результате практического применения этого объекта;

Ограничений, вытекающих из нормативных правовых актов.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

В зависимости от срока полезного использования основные средства подразделяются на 10 амортизационных групп:

1-я группа – средства со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

2-я группа – от 2 до 3 лет включительно;

3-я группа – от 3 до 5 лет включительно;

4-я группа – от 5 до 7 лет включительно;

5-я группа – от 7 до 10 лет включительно;

6-я группа – от10 до 15 лет включительно;

7-я группа – от 15 до 20 лет включительно;

8-я группа – от 20 до 25 лет включительно;

9-я группа – от 25 до 30 лет включительно;

10-я группа – средства со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

Линейным способом;

Способом уменьшаемого остатка;

Способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Сущность линейного способа состоит в том, что годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 4.1

Приобретен объект стоимостью 120 000 руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений – 20 %. Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

120 000 ? 20 % / 100 % = 24 000 (руб.)

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

Пример 4.2

Приобретен объект основных средств стоимостью 300 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. В учетной политике установлен коэффициент ускорения 2. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляет 20 % (100 % / 5 лет), и увеличенная на коэффициент 2, составит 40 %.

в 1-й год: 300 000 ? 40 % = 120 000 (руб.);

во 2-й год: (300 000–120 000) ? 40 % = 72 000 (руб.);

в 3-й год: (180 000-72 000) ? 40 % = 43 200 (руб.);

в 4-й год: (108 000-43 200) ? 40 % = 25 920 (руб.);

в 5-й год: (64 800-25 920) ? 40 % = 15 552 (руб.).

Таким образом, по истечении срока полезного использования объекта при применении данного метода амортизации остается несписанный остаток в сумме 23 300 руб. Эту стоимость можно также списать последовательно в будущих периодах при условии дальнейшего использования объекта основных средств. Применение данного метода позволяет организации в первые годы эксплуатации основного средства списывать на затраты бо льшую часть амортизационных отчислений, тем самым обеспечивая более быструю окупаемость капитальных вложений. Что касается несписанного остатка стоимости объекта, то это объективно вполне оправданно; при списании основного средства в результате окончания срока его использования практически любой объект будет иметь какую-либо минимальную стоимость, выражающуюся в стоимости остающихся запасных частей, узлов, деталей и прочих составляющих, которые могут иметь вторичное применение.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример 4.3

Приобретен объект основных средств стоимостью 200 000 руб. Срок полезного использования установлен 6 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 21 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6).

Начисленные суммы амортизации по годам составят:

в 1-й год: 200 000 ? 6 / 21 = 57 140 (руб.);

во 2-й год: 200 000 ? 5 / 21 = 47 620 (руб.);

в 3-й год: 200 000 ? 4 / 21 = 38 100 (руб.);

в 4-й год: 200 000 ? 3 / 21 = 28 570 (руб.);

в 5-й год: 200 000 ? 2 / 21 = 19 050 (руб.);

в 6-й год: 200 000 ? 1 / 21 = 9 520 (руб.).

Итого сумма амортизации – 200 000 руб.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример 4.4

Приобретен грузовой автомобиль грузоподъемностью более 2 т с предполагаемым пробегом до 400 000 км стоимостью 100 000 руб. В отчетном периоде пробег должен составить 10 000 км. Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

10 000 ? 100 000 / 400 000 = 2500 (руб.).

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1 / 12 исчисленной годовой суммы. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности.

Начисление амортизации оформляют специальной разработочной таблицей – «Расчет амортизации основных средств» – или машинограммой аналогичного содержания. Эти регистры служат основанием для отражения амортизации и износа основных средств на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Если в учетной политике предусмотрены две нормы амортизации (для целей бухгалтерского и налогового учета), то, естественно, выполняются два вида расчетов.

Для целей налогообложения начисление амортизации имеет существенные особенности. Основное отличие состоит в том, что амортизация может начисляться двумя методами:

Линейным;

Нелинейным (аналогично методу уменьшаемого остатка с некоторыми особенностями, указанными в ст. 259 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ).

Линейный метод должен применяться при начислении амортизации по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы основных средств. По остальным основным средствам можно применять любой из двух вышеуказанных методов.

Кроме того, в налоговом учете при начислении амортизации применяют специальные коэффициенты:

В отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной внешней среды и (или) повышенной сменности (кроме основных средств 1, 2 и 3 амортизационных групп), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент ускорения, но не выше 2. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации;

Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды, вправе применять специальный коэффициент ускорения, но не выше 3. Данное положение также не распространяется на основные средства, относящиеся к первым трем амортизационным группам, в случае если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом;

В отношении основных средств, используемых для научно-технической деятельности, разрешено применять к основной норме амортизации коэффициент, равный 3;

По легковым автомобилям и микроавтобусам первоначальной стоимостью свыше соответственно 600 000 и 800 000 руб. коэффициент ускорения равен 0,5. При этом в целях налогообложения прибыли организация может учесть амортизационные расходы по автомобилю как в периоде его эксплуатации, так и в периоде его временного простоя при условии, что деятельность, в которой используется автомобиль, организацией не приостанавливается, а приостановка эксплуатации автомобиля вызвана объективными причинами (ремонт, сезонное производство, отсутствие заказов и т. п.).

Допускается также начисление амортизации по пониженным нормам по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Особенность начисления амортизации для целей налогообложения состоит также и в том, что первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств должна определяться без учета результатов переоценки основных средств, проводимой после 1 января 2002 г.

В соответствии с Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ с 1 января 2006 г. организациям предоставлено право применять так называемую налоговую льготу – списывать часть стоимости основных средств в виде амортизационной премии. Амортизационная премия составляет 10 % стоимости основного средства и может единовременно включаться в состав косвенных расходов для налогообложения по основным средствам, которые начали амортизироваться не раньше 1 января 2006 г.

Амортизационную премию нельзя применять к стоимости основных средств, полученных безвозмездно. Также амортизационная премия не применяется:

К основным средствам, полученным в качестве вклада в уставный капитал;

К имуществу, переданному в лизинг.

Указанная льгота является правом, а не обязанностью налогоплательщика, поэтому налогоплательщик сам решает, применять амортизационную премию или нет.

Данный Закон устанавливает также правила списания расходов на модернизацию – 10 % расходов списываются сразу, оставшиеся 90 % включаются в первоначальную стоимость основных средств и списываются через амортизационные отчисления. С 1 января 2007 г. также в виде амортизационной премии можно списывать в себестоимость продукции (работ, услуг) 10 % стоимости затрат на реконструкцию основных средств.

Если амортизация не начислена полностью, но основное средство ликвидируется по каким-либо причинам, то суммы НДС по таким основным средствам, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению на взаиморасчеты с бюджетом. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 «Амортизация основных средств».

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу (в зависимости от того, где и в каких целях эксплуатируется данный объект).

Аналитический учет по счету 02 ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета призвано обеспечить возможность сбора данных о начисленной амортизации основных средств, что необходимо для составления бухгалтерской отчетности и, в конечном итоге, управления организацией.

4.5. Учет восстановления основных средств

Восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом если восстановление объекта превышает срок 12 месяцев, то начисление амортизационных отчислений приостанавливается.

Восстановление основных средств необходимо для их поддержания в рабочем состоянии. Своевременно произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простои, увеличивает срок службы основных средств.

Ремонт объектов основных средств может осуществляться собственными силами предприятия – хозяйственным способом либо путем обращения к услугам сторонних организаций – подрядным способом. Независимо от выбранного способа по объекту, подлежащему ремонту, предварительно составляется ведомость дефектов. В ней указываются виды и характер предполагаемых работ, устанавливаются вероятные сроки их выполнения, необходимые для замены материалы, детали и т. п., производится расчет сметной стоимости ремонта.

Ремонт основных средств следует проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемого организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других факторов. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются три вида ремонта: текущий, средний и капитальный.

К текущему и среднему ремонту основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

К капитальному ремонту относится ремонт:

– оборудования и транспортных средств – полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

– зданий и сооружений, при котором производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на наиболее прочные и экономичные.

Затраты по модернизации и реконструкции основных средств (включая затраты по модернизации основных средств, осуществляемые во время капитального ремонта) учитываются как капитальные вложения. Эти затраты относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств и на добавочный капитал в том случае, если в результате этих работ происходит улучшение технических характеристик основных средств (срок полезного использования, мощность, качество и т. п.), в остальных случаях эти затраты возмещаются за счет собственных источников.

Для производственных организаций к счету 23 «Вспомогательные производства», предназначенному для учета ремонта основных средств, предусмотрены следующие субсчета:

23-1 «Ремонтные мастерские»;

23-2 «Ремонт зданий и сооружений».

Затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы и других расходов. Затраты по ремонту организации могут относить сразу на счета издержек производства и обращения или создавать ремонтный фонд для накапливания средств на проведение ремонтных работ, особенно на предприятиях с сезонным характером производства.

При текущем ремонте расходы оформляются бухгалтерскими записями:

Дт счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.,

Кт счетов 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

При капитальном ремонте заключается договор на его проведение. Выписывается наряд-заказ, и объект сдается подрядчику. В бухгалтерском учете делают записи:

Дт счета 23 «Вспомогательные производства», субсчет 1 «Ремонтные мастерские» или 2 «Ремонт зданий и сооружений»;

Дт счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

После окончания ремонта оформляется и предъявляется счет-фактура, платежное требование. Сумма НДС предъявляется к возмещению из бюджета на основании счета-фактуры. При этом она записывается по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость», и кредиту счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных) в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт – ремонтный фонд.

Порядок создания резерва должен быть отражен в учетной политике организации. Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, как, например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.

Сумма резерва ежемесячно включается в себестоимость в размере норматива, установленного организацией самостоятельно. Норматив разрабатывается сроком на пять лет в твердой фиксированной сумме или в процентах к первоначальной стоимости основных средств. Правильность и соответствие сумм образованного резерва и его использования условиям работы организации периодически (а на конец года обязательно) проверяются по данным смет, расчетов и при необходимости корректируются. Работы по сдаче-приемке оформляются актом.

Для учета наличия и движения сумм резерва используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов» по статье «Резерв предстоящих затрат по ремонту основных средств». Счет 96 пассивный, сальдо по данной статье отражает сумму неиспользованного резерва на указанные работы, т. е. по целевому назначению. Оборот по дебету – использование резерва на оплату работ и услуг, связанных с осуществлением ремонтных работ; оборот по кредиту – суммы ежемесячно создаваемого резерва за счет включения их в себестоимость, затраты организации.

Создание ремонтного фонда оформляется бухгалтерской записью:

Дт счета 20 «Основное производство» (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.),

Кт счета 96, субсчет 3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание».

После завершения ремонтных работ и приемки отремонтированных объектов по акту производится запись:

Дт счета 96, субсчет 3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание»,

Кт счета 23, субсчета 2 «Ремонт зданий и сооружений».

При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются. В случае, когда окончание ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

Если ремонт основных средств в течение года производится неравномерно и организацией не создается ремонтный фонд, возможен вариант отражения расходов в учете с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов». В этом случае учетной политикой организации должно быть предусмотрено, что расходы на ремонт сначала списываются на расходы будущих периодов, а затем в течение срока, определенного руководством организации, эти расходы равными долями списывают на себестоимость изготавливаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. В таком случае отнесение затрат на ремонт будет более равномерным, что позволит избежать скачков себестоимости.

При отражении операций, связанных с модернизацией и реконструкцией (достройка, дооборудование) основных средств (затраты на которые согласно законодательству увеличивают первоначальную стоимость объекта), в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Аналитический учет операций по ремонту основных средств ведется в лицевом счете (производственном отчете) и в ведомости учета затрат по капитальным вложениям и ремонту. В лицевых счетах по статье «Содержание основных средств» выделяют отдельной строкой «Ремонт основных средств» по каждому объекту учета. Ежемесячно подсчитывают суммы затрат за месяц и нарастающим итогом с начала года.

4.6. Инвентаризация основных средств

Инвентаризация – это прием ревизии, используемый для проверки соответствия фактического наличия средств в натуре данным бухгалтерского учета, а также для выяснения сохранности собственности в организации. При этом фактическое наличие ценностей записывается в инвентаризационные описи, на основании которых и данных бухгалтерского учета составляют сличительные ведомости, где выводятся недостачи и излишки ценностей. В процессе инвентаризации проверяется также реальность числящихся на балансе объектов основных средств.

Проведение инвентаризации основных средств и отражение ее результатов в учете осуществляются согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Инвентаризация основных средств является обязательной в следующих случаях:

При реорганизации предприятия (слияние, разделение, присоединение, выделение, преобразование) – на дату составления бухгалтерского баланса;

При выдаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

При смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

После стихийных бедствий (немедленно после их окончания);

При выявлении факторов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

В других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Инвентаризацию основных средств, кроме скота, проводят не менее одного раза в год и не ранее 1 октября отчетного года. Здания, сооружения и другие неподвижные объекты разрешено инвентаризовать не реже одного раза в год, библиотечные фонды – не менее одного раза в 5 лет по состоянию на 1 декабря. Животных должны инвентаризовать ежеквартально (на 1 апреля, 1 июля, 31 декабря отчетного года).

Количество и сроки инвентаризаций определяются в организации руководителем, кроме случаев, когда ее проведение является обязательным, и фиксируются в учетной политике.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой включают главных специалистов, бухгалтера и других, но не менее трех человек. Инвентаризацию проводят в присутствии материально ответственного лица. За правильность и своевременность проведения инвентаризации несут ответственность руководитель организации и главный бухгалтер.

Перед проведением инвентаризации уточняется правильность оформления первичной учетной документации по наличию и движению основных средств (инвентарные карточки или книги, акты о приеме-передаче объекта и т. д.). При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета и технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию, принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.

При проведении инвентаризации по основным средствам применяются следующие формы инвентаризационных описей:

Инвентаризационная опись основных средств (ф. № ИНВ-1);

Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18) – применяется для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета;

Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (ф. № ИНВ-10) – применяется при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования и других объектов основных средств.

Все документы составляются в двух экземплярах и подписываются членами комиссии отдельно по каждому месту нахождения объектов и лицом, ответственным за сохранность объекта. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Неучтенные основные средства, а также основные средства, по которым выявлена недостача, записываются в сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. № ИНВ-18).

Стоимость неучтенных объектов ставится на учет в экспертной оценке, ориентируясь на современную оценку их воспроизводства. Такие объекты в указанной оценке с отражением суммы износа (исходя из фактического состояния этих объектов) оформляются отдельным актом.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода объектов в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты в негодность.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне организации, инвентаризируются по документам, подтверждающим их действительное местонахождение.

Если обнаружены излишки основных средств, то составляется проводка:

Дт счета 01 «Основные средства»,

Кт счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостача или порча основных средств отражается по:

Дт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кт счета 01 «Основные средства».

Одновременно списывается амортизация недостающего объекта основных средств:

Дт счета 02,

Кт счета 94.

При невозможности отнесения недостающих основных средств на конкретных виновных лиц эти средства списываются по остаточной стоимости бухгалтерской проводкой:

Дт счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кт счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Инвентаризация завершается составлением протокола. В нем указываются сведения о выявленных недостачах или излишках, в том числе о причинах их возникновения с указанием виновных лиц и мер, которые следует к ним применить. Протокол утверждает руководитель организации.

4.7. Учет объектов основных средств при аренде и лизинге

Доходные вложения в материальные ценности определяются как имущество, предоставляемое за плату во временное владение и пользование (включая предоставленное по договору финансовой аренды и по договору проката).

Предоставление арендодателем (наймодателем) арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование оформляется договором аренды (имущественного найма). Отдельными видами договора аренды являются договоры: проката, аренды транспортных средств (с экипажем, без экипажа), аренды здания или сооружения, финансовой аренды (лизинга). Договором аренды может быть предусмотрен переход арендованного имущества в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Согласно п. 1 ст. 609 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ) независимо от срока договор аренды должен быть заключен в письменной форме, если хотя бы одной из сторон является юридическое лицо. В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, его стоимость, срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, другие условия аренды.

Аренда как объект учета бывает текущей и долгосрочной. Текущая аренда регулируется договором аренды, заключаемым арендодателем с арендатором. Срок такой аренды не может быть более года. Процедура заключения договора аренды, его содержание и имущественные права сторон нормативно закреплены гл. 34 ГК РФ. При отсутствии указания в договоре срока аренды считается, что такой договор заключен на неопределенный срок. В подобной ситуации каждая из сторон исходя из своих интересов вправе в любое время отказаться от договора при одном условии: инициатор расторжения договора должен поставить об этом в известность другого участника не позднее чем за один месяц, а при аренде недвижимого имущества – за три месяца.

Договор аренды здания, заключенный на срок не менее одного года, подлежит государственной регистрации в соответствии со ст. 651 ГК РФ.

Объект основных средств, полученный по договору текущей аренды, арендатором учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете арендодателя обособленно. Организация-арендодатель открывает на соответствующих счетах учета имущества отдельные субсчета для учета имущества, передаваемого в аренду. В бухгалтерском учете отражается запись:

Дт счета 01, субсчет 2 «Основные средства, переданные в аренду»,

Кт счета 01, субсчет 1 «Основные средства, находящиеся в эксплуатации».

Договором аренды может быть предусмотрено предварительное внесение арендной платы в счет будущих доходов. Если предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то суммы арендной платы, поступившие в счет будущих доходов, отражаются в учете арендодателя на счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

Если организация приобретает имущество, специально предназначенное для сдачи в аренду, его приходуют по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В условиях финансовой аренды (лизинга) объектом договора является новое имущество с четко определенными объемом передаваемых прав собственности и сроком пользования, порядком учета, содержания и ремонта, а также расчетов (графика платежей) и др.

Регулирование лизинговых сделок осуществляется на основе ГК РФ (ст. 650–670) и Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Объектом лизинга могут быть организации и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое относится к основным средствам и используется в предпринимательской деятельности.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, может учитываться как на балансе лизингополучателя, так и лизингодателя. Это имущество включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться по договору лизинга (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Лизингополучателем признается юридическое лицо или гражданин, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, получающий имущество в пользование по договору лизинга за определенную плату. Не могут быть предметом лизинга земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое по законодательству запрещено для свободного обращения или для которого установлен отдельный порядок обращения.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя поступившее лизинговое имущество учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Начисленные лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета издержек производства и обращения и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». При погашении задолженности дебетуют счет 76 и кредитуют счета учета денежных средств. При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывают со счета 001.

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, затраты, связанные с получением лизингового имущества, учтенные на счете учета капитальных вложений при принятии указанного имущества к бухгалтерскому учету, списываются на дебет счета учета основных средств на отдельный субсчет «Арендованное имущество». Начисленные лизингодателю платежи отражают по дебету счета 76, субсчет «Арендные обязательства», и кредиту счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Продавцом лизингового имущества является организация-изготовитель или другое юридическое лицо, или гражданин, продающий имущество, представляющее собой объект лизинга.

На рынке лизинговых услуг в качестве лизингодателя выступают: финансовые лизинговые компании; брокерские лизинговые фирмы; банковские организации; страховые пенсионные фонды; филиалы промышленных корпораций и банков, занимающиеся лизинговым обслуживанием; специализированные (сервисные) лизинговые компании, ориентирующие свою деятельность на узкий сегмент рынка, поставляющие оборудование определенного типа.

Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются у лизингодателя на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств». Лизинговое имущество приходуется так же, как и в случаях с арендой по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 08. Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счету 03.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные выше записи осуществляют в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.

При возврате лизингового имущества лизингодателю (если по условиям договора лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингополучателя и при условии внесения всей суммы предусмотренных договором финансовой аренды лизинговых платежей) отражение такого имущества в бухгалтерском учете лизингополучателя производится в общеустановленном порядке списания на счете учета основных средств в корреспонденции: кредит счета учета основных средств, субсчет «Арендованное имущество», – в размере первоначальной стоимости и дебет счета учета амортизации, субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг», – на сумму начисленной амортизации.

При выкупе лизингового имущества (если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя) его стоимость на дату перехода права собственности списывается лизингополучателем с забалансового счета. Одновременно лизингополучатель делает запись на указанную стоимость по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации основных средств.

К основной норме амортизации по имуществу, которое является предметом договора лизинга, может применяться специальный коэффициент. При этом величина данного коэффициента не может превышать 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ). Применение ускоренной амортизации является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Лизингополучатель может воспользоваться указанным правом, а может и не воспользоваться им и применять общий порядок амортизации. Решение о применении либо неприменении специального коэффициента амортизации в отношении предмета лизинга должно быть закреплено в утверждаемой приказом руководителя учетной политике организации. В противном случае нельзя считать, что организацией принято решение о его применении.

Возврат объектов основных средств после окончания срока аренды отражается в бухгалтерском учете:

Арендодателем – списанием со счета по учету арендованных основных средств на счет по учету основных средств;

Арендатором – списанием с забалансового счета.

Вопросы и задания

1. С какой целью ведется бухгалтерский учет основных средств?

2. В чем особенность имущества, выступающего как основные средства?

3. Какие виды имущества в учете относятся к основным средствам?

4. По каким признакам осуществляется классификация основных средств и с какой целью?

5. Назовите способы поступления в организацию основных средств.

6. В какой оценке принимаются к учету основные средства?

7. Что такое амортизация основных средств и как она отражается в учете?

8. К каким финансовым последствиям приводит использование различных методов начисления амортизации?

9. Какие расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства?

10. Назовите первичные документы по поступлению и выбытию основных средств.

11. Назовите наиболее характерные операции по выбытию основных средств. Каков порядок их регистрации в учете?

12. Какие бывают виды ремонта и каков порядок отражения в учете затрат на их проведение?

13. Когда проводится инвентаризация основных средств и как оформляются ее результаты?

14. В каких случаях может изменяться стоимость основных средств?

15. Чем аренда отличается от лизинга?

16. Зачем нужна переоценка основных средств?

17. Как организуется учет результатов инвентаризации основных средств?

18. Как влияет на финансовый результат организации установленный в учетной политике стоимостной лимит основных средств?

19. В чем особенности проведения инвентаризации основных средств?

20. В чем особенности начисления амортизации для целей налогового учета?

Тесты

1. Фактическими затратами на приобретение оборудования, предназначенного для выпуска продукции, признаются:

a) суммы, уплаченные поставщику, включая НДС;

b) расходы на доставку оборудования;

c) заработная плата работников отдела материально-технического снабжения.

2. Классификация приобретения комплекта какого-либо имущества, например набора инструментов, как единого основного средства:

a) не допускается;

b) допускается только в случае, если все предметы комплекта имеют одинаковый срок полезного использования;

c) допускается с указанием перечня предметов, входящих в комплект, в инвентарной карточке учета основных средств.

3. Стоимость объекта основных средств, приобретенного за иностранную валюту, определяется путем пересчета его стоимости в иностранной валюте в рубли по официальному курсу Банка России на дату:

a) перехода права собственности к покупателю;

b) оплаты стоимости поставщику;

c) пересечения границы Российской Федерации;

d) ввода в эксплуатацию.

4. При безвозмездной передаче основных средств их стоимость облагается НДС:

a) в любом случае;

b) кроме случаев, перечисленных в гл. 25 НК РФ;

c) кроме случаев, перечисленных в ст. 39 и 149 НК РФ.

5. Определение непригодности объектов основных средств к дальнейшей эксплуатации является функцией:

a) главного бухгалтера;

b) главного инженера;

c) главного механика;

d) специально созданной комиссии.

6. Сумма амортизационных отчислений объектов основных средств способом уменьшаемого остатка определяется исходя:

a) из первоначальной или текущей стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

b) из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования в соответствии с законодательством;

c) из первоначальной или текущей стоимости (в случае проведения переоценки) объекта и соотношения, в числителе которого – число лет, остающихся до конца срока полезного использования, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования.

7. Учет арендованных основных средств на счете 001 «Арендованные основные средства» должен быть организован по стоимости:

a) первоначальной, определенной собственником;

b) первоначальной или восстановительной, определенной собственником;

c) указанной в договоре аренды.

8. Организация имеет право переоценивать основные средства один раз в год:

b) на любую дату;

9. Расходы по модернизации и реконструкции объектов основных средств списывают:

a) на увеличение первоначальной стоимости объектов;

b) на общепроизводственные расходы;

c) на расходы основного производства;

d) на общехозяйственные расходы.

10. Амортизация по основным средствам для целей бухгалтерского учета начисляется по нормам, утвержденным:

a) специально созданной в организации комиссией;

c) главой 25 НК РФ.

11. Амортизация основных средств, сданных в аренду, отражается по кредиту счета 02 и дебету счета:

a) учета затрат по основным видам деятельности;

b) операционных расходов;

c) прочих расходов.

12. Прирост стоимости основных средств при их переоценке оформляется бухгалтерской записью:

a) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 83 «Добавочный капитал»;

b) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 98 «Доходы будущих периодов»;

c) Дт счета 01 «Основные средства», Кт счета 82 «Резервный капитал».

13. В случае если учетной политикой организации предусмотрено создание ремонтного фонда, ежемесячные отчисления в этот фонд отражаются по дебету счетов учета затрат и кредиту счета:

a) 82 «Резервный капитал»;

b) 96 «Резервы предстоящих расходов»;

c) 97 «Расходы предстоящих платежей».

14. По каким объектам основных средств амортизация не начисляется:

a) находящимся в цехе;

b) находящимся на текущем ремонте в течение двух недель;

c) находящимся на консервации более трех месяцев по решению руководителя?

15. Какую бухгалтерскую проводку следует признать правильной при отражении сумм оплаченных подотчетным лицом при приобретении основных средств в организации розничной торговли:

a) Дт счета 01, Кт счета 71;

b) Дт счета 08, Кт счета 71;

c) Дт счета 08, Кт счета 71 и одновременно Дт счета 19, Кт счета 71?

Если этот срок превышает 12 месяцев, имущество может быть отнесено к основным средствам.

Помимо срока включение имущества в состав основных средств зависит и от характера его использования. Основными средствами может быть признано имущество, которое:

• предназначено для использования в производственной (управленческой) деятельности организации или для передачи в аренду;

• не предназначено для перепродажи;

• способно приносить доход в будущем.

Такие правила установлены пунктами 4 и 5 ПБУ 6/01.

В частности, в состав основных средств могут входить:

• здания, сооружения;

• рабочие и силовые машины и оборудование;

• измерительные и регулирующие приборы и устройства;

• вычислительная техника;

• транспортные средства;

• инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности;

• земельные участки;

• объекты природопользования;

• капитальные вложения в земельные участки (затраты на коренное улучшение земель) и в арендованные основные средства.

Об этом сказано в пункте 5 ПБУ 6/01.

Подробный перечень объектов, которые могут быть отнесены к основным средствам, приведен в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утвержденном постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359.

Ситуация: нужно ли в бухучете включать в состав основных средств объекты непроизводственного назначения? Нормативный срок службы объектов – более 12 месяцев.

Ответ на этот вопрос зависит от стоимости объектов непроизводственного назначения.

Условия, при выполнении которых объект можно признать основным средством, определены в пункте 4 ПБУ 6/01. Одним из них является использование имущества в деятельности, направленной на получение доходов, или для управленческих нужд организации. Объекты непроизводственного назначения этим критериям не соответствуют. Поэтому исходя из буквального толкования норм ПБУ 6/01 включать их в состав основных средств и начислять по ним амортизацию нельзя.

Однако все имущество, которое находится в собственности организации, должно быть отражено на счетах бухучета (cт. 5, п. 3 ст. 10 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Имущество организации может быть учтено либо в составе внеоборотных, либо в составе оборотных активов. Расширять План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31 декабря 2000 г. № 94н, организации вправе только по согласованию с финансовым ведомством (абз. 6 Инструкции к плану счетов). Следовательно, существуют два варианта учета объектов непроизводственного назначения: в составе материально-производственных запасов (МПЗ) или в составе основных средств.

Если стоимость объектов непроизводственного назначения не превышает 40 000 руб. (или другого лимита, утвержденного организацией), их можно отразить в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01). В этом случае организации не придется начислять по таким объектам амортизацию. К себестоимости продукции стоимость объектов непроизводственного назначения не относится, поэтому спишите ее на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Если же стоимость объектов непроизводственного назначения составляет более 40 000 руб., то организация вынуждена будет учитывать их на счете 01 «Основные средства» (п. 5 ПБУ 6/01). Для этого к нему нужно открыть отдельный субсчет, например «Объекты непроизводственного назначения». Списывать стоимость таких объектов следует через амортизацию (износ). К себестоимости продукции амортизационные отчисления по объектам непроизводственного назначения не относятся, поэтому учитывайте их на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Независимо от стоимости объектов непроизводственного назначения порядок их отражения в бухучете и начисления амортизации организация должна предусмотреть в своей учетной политике.

Ситуация: нужно ли в бухучете включать в состав основных средств земельный участок стоимостью менее 40 000 руб.?

Да, нужно.

В состав основных средств входят земельные участки. Имущество может обладать всеми признаками основного средства и иметь первоначальную стоимость не более 40 000 руб. При этом любой объект в пределах этой стоимостной группы организация вправе учитывать:

• в составе основных средств;

Такой порядок предусмотрен в пункте 5 ПБУ 6/01.

Однако учитывать земельные участки стоимостью менее 40 000 руб. в качестве МПЗ не следует. Объясняется это следующим.

В качестве МПЗ можно принять активы, которые:

• можно использовать в виде сырья, материалов и т. п. при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг);

• предназначены для продажи;

• можно использовать для управленческих нужд организации.

Это следует из пункта 2 ПБУ 5/01.

Все это потребляемые в процессе деятельности организации активы, которые списываются в бухучете при их передаче в производство, эксплуатацию (п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Земля к таким потребляемым активам не относится (за исключением случая приобретения участка для его дальнейшей перепродажи). Поэтому, независимо от первоначальной стоимости участка, учтите его в составе основных средств. Стоимость земли спишите в бухгалтерском учете при ее выбытии (п. 29 ПБУ 6/01).

Ситуация: можно ли в бухучете включать в состав основных средств флеш-карту?

Да, можно, но только если она отвечает критериям отнесения имущества к основным средствам. Объясняется это следующим.

Основным условием отнесения имущества к основным средствам в бухучете является срок его полезного использования . Если этот срок превышает 12 месяцев, имущество может быть отнесено к основным средствам (п. 4 ПБУ 6/01).

Флеш-карта представляет собой внешнее устройство, которое предназначено для накопления (хранения) информации. В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) внешние запоминающие устройства относятся к группе «Техника электронно-вычислительная» (код по ОКОФ – 14 3020340). По Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, техника электронно-вычислительная включается во вторую амортизационную группу (код по Классификации – 14 3020000). Соответственно, срок полезного использования флеш-карты составляет три года.

Кроме срока использования следует учитывать характер использования имущества (п. 4 ПБУ 6/01).

Если стоимость флеш-карты не превышает 40 000 руб. (или другого лимита, утвержденного организацией), ее можно отразить в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01).

Таким образом, в зависимости от первоначальной стоимости и характера использования флеш-карты ее можно включить в состав основных средств.

Лимит стоимости для учета в составе ОС

Имущество может обладать всеми признаками основного средства и иметь первоначальную стоимость не более 40 000 руб. Любой объект в пределах этой стоимостной группы организация вправе учитывать:

• в составе основных средств;

• в составе материально-производственных запасов (МПЗ).

Конкретный лимит стоимости для отнесения имущества к той или иной категории активов установите в учетной политике для целей бухучета . Такой порядок предусмотрен в пункте 5 ПБУ 6/01.

Если стоимостный лимит меняется, его новое значение можно применять только в отношении основных средств, принимаемых к бухучету после его корректировки. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 января 2012 г. № 07-02-06/3.

Пример отнесения имущества к категории основных средств в бухучете. Срок полезного использования имущества составляет более 12 месяцев

ООО «Альфа» приобрело для хозяйственных нужд дрель и пылесос. Стоимость дрели (без учета НДС) составила 7500 руб. Срок ее полезного использования по данным инструкции, приложенной производителем, составляет 36 месяцев. Стоимость пылесоса (без НДС) – 41 800 руб., срок его полезного использования – 48 месяцев.

В учетной политике организации для целей бухучета сказано, что объекты стоимостью менее 40 000 руб. учитываются в составе МПЗ. Поэтому при поступлении имущества бухгалтер организации учел:

• дрель – в составе МПЗ (хозяйственный инвентарь);
• пылесос – в составе основных средств.

Ситуация: можно ли применять разные величины стоимостного лимита в отношении отдельных групп основных средств, а не ко всем основным средствам?

Организация вправе установить только единую величину стоимостного лимита. В то же время активы, стоимость которых не превышает установленного лимита, можно учесть как основные средства.

Объясняется это следующим образом.

Активы, одновременно удовлетворяющие критериям, указанным в пункте 4 ПБУ 6/01, относятся к основным средствам. При этом организация вправе самостоятельно определить порядок учета имущества, стоимость которого не превышает 40 000 руб. и отвечает всем признакам объекта основных средств, как в составе основных средств, так и в составе МПЗ (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01).

Из буквального прочтения пункта 5 ПБУ 6/01 следует, что организация может установить единую величину лимита для признания учета активов в качестве МПЗ. При этом организация вправе, но не обязана применять единый порядок учета всех активов, удовлетворяющих критериям отнесения к основным средствам.

Таким образом, при установленном стоимостном лимите 40 000 руб. и соблюдении прочих условий отдельные активы или их группы организация может принимать к бухучету в составе объектов основных средств. Признаки таких активов или их групп организация должна предусмотреть в своей учетной политике для целей бухучета.

Пример отражения в качестве объектов основных средств приобретенной организацией компьютерной техники и компьютерных столов

В январе ООО «Альфа» приобрело компьютер и офисный стол. Стоимость компьютера (без учета НДС) составила 37 500 руб. Срок его полезного использования по данным инструкции, приложенной производителем, составляет 36 месяцев. Стоимость офисного стола (без НДС) – 20 800 руб., срок его полезного использования – 25 месяцев.

В учетной политике организации для целей бухучета сказано, что объекты стоимостью менее 40 000 руб. и резко теряющие свои потребительские качества учитываются в составе МПЗ. Поэтому при поступлении имущества бухгалтер организации учел:

• компьютер – в составе основных средств;
• офисный стол – в составе МПЗ (хозяйственный инвентарь).

Амортизация и износ

Основные средства могут поступить в организацию:

• по договору купли-продажи;

• безвозмездно;

• в качестве вклада в уставный капитал;

• по бартеру (по договору мены);

• в результате строительства (изготовления) подрядным и хозяйственным способами;

• в виде излишков, выявленных при инвентаризации.

Стоимость объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации. По основным средствам некоммерческих организаций начисляется износ. Такой порядок предусмотрен в пункте 17 ПБУ 6/01 для основных средств, являющихся амортизируемым имуществом.

Налоговый учет

В налоговом учете под основными средствами понимается имущество (его часть), используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (работ, услуг) или для управления организацией. Первоначальная стоимость такого имущества должна быть более 100 000 руб. Об этом сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Основные средства со сроком полезного использования более 12 месяцев входят в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Основные средства, стоимость которых равна 100 000 руб. и менее, относятся к имуществу, которое не является амортизируемым и списывается в составе материальных расходов (п. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Ситуация: нужно ли включить в состав основных средств телефонный номер, выделенный организации по договору об оказании услуг связи ?

Нет, не нужно.

Заключая договор на выделение телефонного номера, организация платит не за прокладку новой кабельной линии, а за подключение к уже существующей телефонной сети. Таким образом, организация не приобретает никакого имущества, не финансирует капитальные вложения, а лишь оплачивает услуги связи. Это следует из абзаца 2 статьи 2 Закона от 7 июля 2003 г. № 126-ФЗ. Поэтому стоимость выделенного телефонного номера в составе основных средств не учитывайте (п. 4 и 5 ПБУ 6/01).

Расходы на подключение к телефонной сети включите в состав прочих производственных расходов (п. 5–10 ПБУ 10/99). Расходы списывайте единовременно по мере их возникновения (п. 16–18 ПБУ 10/99).

В бухучете сделайте проводки:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 60 (76...)

– учтены расходы на оплату услуг связи;

Дебет 19 Кредит 60 (76...)

– отражен входной НДС по приобретенным услугам связи.

В налоговом учете расходы на услуги связи с выделением телефонного номера учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если в договоре с оператором связи указан срок его действия, расходы учитывайте равномерно в течение этого срока. Если срок не определен, организация вправе самостоятельно установить порядок распределения этих расходов. Об этом сказано в абзаце 2 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ и письме Минфина России от 6 февраля 2006 г. № 03-03-04/1/86.

Ситуация: нужно ли включить в состав основных средств автостоянку, которую торговая организация построила для покупателей?

Автостоянка относится к объектам внешнего благоустройства, которые в свою очередь являются основными средствами (при выполнении условий их признания таковыми). Такие правила действуют как для целей бухучета, так и для целей налогообложения (п. 4–5 ПБУ 6/01, п. 1 ст. 257, п. 1 и подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Аналогичный вывод содержат письма Минфина России от 15 ноября 2006 г. № 03-03-04/2/241, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487, от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201.

Ситуация: нужно ли включить в состав основных средств локально-вычислительную сеть ?

Да, нужно (при соблюдении определенных условий).

Подробный перечень объектов, которые могут быть отнесены к основным средствам, приведен в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ). Согласно ему локальные сети относятся к группе «Техника электронно-вычислительная» с общим кодом 14 3020000, а именно «Сети вычислительные» – код 14 3020191.

Таким образом, вычислительную сеть (в т. ч. локальную) нужно признать объектом основных средств при выполнении условий ее признания таковой в бухгалтерском и налоговом учете.

Ситуация: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете опалубку?

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете опалубки (конструкции, представляющей собой форму для укладки и выдерживания бетонной смеси) зависит от показателя ее оборачиваемости. Различают опалубку:

• разового применения: отдельные элементы несъемной опалубки (например, щиты, панели, пластины, остающиеся после бетонирования в конструкции) и опалубка для уникальных, неповторяемых конструкций;

• многократного применения (например, универсальные опалубки для монолитных сооружений).

Отдельные элементы несъемной опалубки используются единовременно, поэтому отразите их:

• в бухучете – в составе материалов (п. 2 ПБУ 5/01);

• при расчете налога на прибыль – в составе материальных расходов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

В бухучете спишите ее стоимость на расходы в момент отпуска в эксплуатацию (п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2008 г. № 119н). В налоговом учете организация вправе самостоятельно определить порядок списания опалубки многократного применения с учетом срока ее использования и других экономических показателей. Например, единовременно или равномерно в течение нескольких отчетных периодов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Подробнее об этом см. Как отразить в учете отпуск материалов в эксплуатацию (производство) .

Опалубку для уникальных, неповторимых конструкций в бухучете отнесите к специальной оснастке и включите в состав материалов. Объясняется это тем, что такие приспособления обладают индивидуальными уникальными характеристиками и предназначены для выполнения нестандартных технологических операций, поэтому учитываются по специальным правилам (п. 2 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н).

В бухучете в зависимости от учетной политики стоимость данного имущества списывайте единовременно или равномерно в течение срока использования (п. 11, 24 и 25 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н). В налоговом учете организация вправе самостоятельно определить порядок списания уникальной опалубки с учетом срока ее использования и других экономических показателей. Например, единовременно или равномерно в течение нескольких отчетных периодов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Учет опалубки многократного применения зависит от срока ее предполагаемой эксплуатации. При этом оприходовать опалубку можно только как единый инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01, ст. 323 НК РФ). Объясняется это тем, что составные части комплекта опалубки вне собранной конструкции, как правило, не могут использоваться по отдельности и не способны самостоятельно приносить экономический эффект.

Если организация планирует использовать опалубку многократного применения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, отнесите данное имущество:

• в бухучете – в состав материалов (п. 2 ПБУ 5/01);

• при расчете налога на прибыль – в состав материальных расходов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Если организация планирует использовать опалубку многократного применения в течение периода, превышающего 12 месяцев, то такое имущество включите:

• в бухучете – в состав основных средств при условии, что стоимость опалубки составляет более 40 000 руб. (или превышает иной лимит, установленный в учетной политике) (п. 4 ПБУ 6/01), либо в состав материалов, если стоимость опалубки не превышает установленного ограничения (п. 2 ПБУ 5/01, п. 5 ПБУ 6/01);

• при расчете налога на прибыль – в состав амортизируемого имущества при условии, что стоимость опалубки превышает 100 000 руб. (и соблюдаются другие необходимые условия для признания имущества амортизируемым ) (п. 1 ст. 256 НК РФ, письмо Минфина России от 13 июля 2011 г. № 03-03-06/1/421), либо в состав материальных затрат, если стоимость имущества не превышает установленного ограничения (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Чтобы начислять амортизацию по имуществу, необходимо установить срок полезного использования опалубки.

В бухучете это можно сделать исходя из:

• ожидаемого срока эксплуатации опалубки;

• ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

• нормативно-правовых и других ограничений использования объекта.

При расчете налога на прибыль, поскольку опалубка не поименована в Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, определить срок ее полезного использования следует исходя из:

• технических условий;

• рекомендаций изготовителя.

Такой порядок следует из положений пункта 20 ПБУ 6/01 и пункта 6 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Совет: для сближения бухгалтерского и налогового учета опалубки многократного применения в учетной политике организации целесообразно прописать, что срок полезного использования имущества, не включенного в Классификацию, определяется исходя из рекомендаций изготовителя.

В дальнейшем при принятии приобретенной опалубки к учету в приказе руководителя можно указать, что срок полезного использования опалубки определяется исходя из рекомендаций изготовителя с учетом потребностей создания конкретной конструкции на конкретном объекте.

При этом к приказу руководителя приложите необходимый расчет, в котором отразите:

• нормативную оборачиваемость (по паспорту на опалубку);

• срок строительства и планируемое количество циклов заливки.

Сопоставив все вышеперечисленные данные, установите срок полезного использования опалубки.

Правомерность таких действий подтверждает арбитражная практика (см., например, определение ВАС РФ от 16 апреля 2008 г. № 4295/08, постановление ФАС Уральского округа от 3 декабря 2007 г. № Ф09-9785/07-С3).

Если некоторые части комплекта опалубки при ее эксплуатации изнашиваются и требуют замены, учет приобретаемых частей опалубки зависит от того, в составе каких активов учтена опалубка.

Если опалубка учтена в составе основных средств, то стоимость частей, необходимых для замены, отнесите:

• на первоначальную стоимость объекта основных средств (если работы квалифицированы как модернизация или реконструкция) (п. 26 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ);

• в расходы текущего периода, если имеет место ремонт (п. 13 ПБУ 6/01, ст. 260, ст. 324 НК РФ).

Если опалубка учтена в составе материалов, то стоимость частей, необходимых для замены, отнесите на расходы текущего периода в составе материальных затрат (п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2008 г. № 119н, подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Основные средства (ОС) есть на любом предприятии, как маленьком, так и крупном. Иначе просто невозможна работа организации. Что такое основные средства, проводки по ним, правила учета и начисления амортизации и прочие важные моменты будут раскрыты в этой статье.

Определение

К ОС относят имущество и предметы, которые принимают участие в деятельности организации (производстве или торговле). Ключевой момент: сохраняют при этом свою форму практически неизменной. Также они могут быть переданы в аренду.

Давайте рассмотрим основные средства. Примеры нам в этом помогут. Возьмем, скажем, компьютер. Сейчас практически ни одно рабочее место не обходится без ПК. Он является предметом труда, без него сотрудник не сможет выполнять свои обязанности. Однако компьютер может и не быть основным средством, если речь идет о фирме, которая торгует компьютерным оборудованием.

Следующие примеры – офисное здание, служебный автомобиль, оборудование. Эти предметы также принимают участие в производственном процессе на предприятии. Но вот, например, ножницы отнести к основным средствам нельзя, несмотря на то, что это тоже орудие труда. Это материалы.

Действительно, определить является ли то или иное имущество основным средством или нет, задача не всегда простая. Но попробуем с ней разобраться.

Критерии выделения основных средств

Для упрощения разработан ряд черт, которыми должны обладать ОС с точки зрения бухучета. Вопрос подробно изложен в ПБУ 6/01.

Критерии:

• Имущество приобретено для того, чтобы решать производственные или управленческие задачи на предприятии, либо для передачи в аренду.
• Срок службы объекта составляет год и более.
• Объект приобретен не для того, чтобы продавать его.
• Объект обладает способностью приносить компании выгоду, приобретался для того, чтобы извлекать доход.

В налоговом учете есть еще и стоимостный критерий: свыше 40 тыс. руб. В бухучете такого требования нет, но для того, чтобы не создавать разницу в учетах и дополнительные неудобства, стоимостный критерий используют и там и там. Все, что приобретено по цене менее 40 тыс. руб., может быть отнесено к материально-производственными запасами. Для целей управленческого учета принципы определения объекта как ОС могут быть разработаны самой организацией.

Правильно выделять объекты в группу основных средств крайне важно. Ошибки чреваты неправильным начислением налога на имущество, следовательно, неприятностями при проверке со стороны контролирующих органов.

Рассмотрим учет основных средств, проводки поэтапно - начиная с появления оборудования на предприятии и заканчивая выбытием.

Отражение поступления в учете

Давайте теперь рассмотрим бухгалтерские проводки по основным средствам. Для учета используется два счета: 01 и 08. Оба счета активные.

Особенность учета заключается в том, что при поступлении счет 01 «ОС» никогда не используется сразу. Запись делается сначала по дебету промежуточного счета 08.

• 08 -60 – так отражается приобретение имущества;
• 01 -08 – запись о том, что ОС было запущено в работу.

Источником поступления может быть не обязательно поставщик. Основное средство может быть подарено - 08 -98, внесено как часть уставного капитала - 08 -75. Оно может быть построено - 08 -60.

Первичными документами служат ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, ОС-14, ОС-15. На каждый поступивший объект должна быть заполнена инв. карточка по форме ОС-6, ОС-6а, ОС-6б.

Если объект, например, компьютер, стоит менее 40 тыс. руб., то его поступление записывают по дебету счета 10, а затем сразу списывают в расходы (счет 91). В этом разница между основными средствами и МПЗ. Стоимость ОС списывается в расходы постепенно через начисление амортизации, а стоимость МПЗ сразу.

Начисление амортизации

Для того чтобы стоимость объекта переносилась на расходы постепенно, разработана амортизация основных средств. Проводки рассмотрим более подробно. Для этой цели используется счет 02.

Суть амортизации в том, что затраты на ОС распределяется в зависимости от срока его службы, который иными словами называют полезным использованием, и ежемесячно списывается на расходы. Для этого разработано 10 амортизационных групп. Бухгалтер должен определить, к какой из них относится основное средство самостоятельно, определить срок основных средств.

Способов начисления амортизации существует четыре, организация указывает выбранный в своей учетной политике. Опять же, чтобы не допускать возникновения разницы между бухучетом и налоговым, выбирают чаще всего линейный. То есть делят стоимость на количество месяцев полезного использования и списывают ее на расходы равными долями.

Амортизация основных средств проводки имеет следующего вида: 20 (44) - 02. После того, как срок службы пройдет, по Кт 02 соберется сумма равная первоначальной стоимости имущества. Тогда бухгалтер сделает запись 02 - 01. ОС будет полностью самортизировано и больше не будет располагаться на балансе.

Продажа объектов

Несмотря на то что одним из критериев выделения имущества в разряд основных средств указано, что оно не для продажи, это не значит, что продавать его запрещено. Организация вправе заменить имущество на более новое, избавиться от того, что стало ненужным. Давайте рассмотрим, как отражается продажа основных средств, проводки и документы.

Первым шагом на счет 01 переносится вся начисленная амортизация со счета 02 (Дт 02 Кт 01). Разница между покупкой и амортизацией составит остаточную стоимость имущества. Она переносится на счет 91 (Дт 91 Кт 01). Сумма выручки от продажи записывается Дт 62 Кт 91. Начисляется НДС – Дт 91 Кт 68.

Проведение инвентаризации

Для бухгалтерии крайне важно, чтобы данные учета сходились с фактическими сведениями. Поэтому регулярно проводятся инвентаризации. Особенно важно это сделать перед балансом.

При поступлении на каждое основное средство заводится карточка и присваивается инвентарный номер. Составляется опись по форме ИНВ-1, в которую переносятся данные: наименование, присвоенные номера. Комиссия сличает опись с фактическими данными. Результаты отражаются в учете соответствующими проводками.

Движение основных средств

Весь массив имущества предприятия не является стабильным. В нем постоянно происходят какие-то изменения. Объекты поступают, выбывают по разным причинам, перемещаются внутри организации. Весь этот процесс носит название "движение основных средств".

Для оценки выработаны коэффициенты, например, выбытия. Этот показатель позволяет понять с какой скоростью происходит устаревание основных фондов, через какое время произойдет полный износ оборудования и потребуется его замена.

Наиболее подробную картину о состоянии имущества на предприятии дает отчет, который называется баланс основных фондов.

Модернизация и ремонт: в чем разница?

Когда происходит устаревание оборудования, можно пойти двумя путями. Первый – списать старое и приобрести новое, второй – провести модернизацию. Ее очень важно отличать от ремонта.

Сложность заключается в том, что по первичным документам понять, какая именно работа проводилась, не всегда возможно. Но расходы при ремонте и модернизации распределяются по-разному. Ошибка может привести к неправильному начислению налогов, что чревато.

Суть ремонта состоит в том, что основное средство не становится лучше, чем было раньше, ему лишь возвращаются его свойства. Допустим, компьютер сломался, у него перегорел монитор. Ему вместо старого купили новый. Это ремонт.

Модернизация улучшает основные средства. Примеры: компьютер в том виде, в котором есть, работает слишком медленно, но еще в хорошем состоянии. Поэтому принято решение заменять его не полностью, а лишь отдельные детали, которые влияют на скорость. В результате оборудование стало функционировать быстрее – это модернизация.

Есть сложный момент. Оборудование, особенно компьютерная техника, устаревает быстро. Заменить сломанную деталь спустя всего пару лет на аналогичную уже невозможно, их просто больше не выпускают, есть только с улучшенными характеристиками. Как же тогда? Хотели ремонт, а получили модернизацию? Если деталей с теми же параметрами действительно не существует, то такая замена будет все равно считаться ремонтом, но в целом, действительно, неоднозначных моментов в этом вопросе много. Решают их в каждом отдельном случае индивидуально.

Модернизация и ремонт: проводки

С разницей в определениях разобрались, теперь отражение в учете. Ремонтируем основные средства: проводки – Дт 20 (44) Кт 60. Счет по дебету выбирается в зависимости от того, куда относится основное средство – к производству или к продажам. Из записи видно, что затраты по ремонту переносятся на расходы предприятия сразу.

Модернизируем основные средства: проводки – Дт 08 Кт 60, затем Дт 01 Кт 08. Видите разницу? Расходы на улучшения увеличивают стоимость оборудования, которая затем будет постепенно переносится на затраты предприятия через амортизацию.

Выбытие имущества

Выше мы рассмотрели только такой вид выбытия, как продажа основных средств. Проводки отразили в учете. Однако, на практике далеко не всегда оборудование «доживает» до окончания срока, изнашивается или морально устаревает значительно быстрее. Как быть? На балансе такой объект не нужен, налог за него платить тоже не хочется, выполняют списание.

Итак, списаны основные средства, проводки – 01/2 - 01/1 (списывается первоначальная цена), 02 - 01/2 (убрана амортизация), 91 - 01/2 (остатки списаны на расходы предприятия).

Если потребовалось привлечения сторонних организаций для демонтажа, то появится запись 91- 76. Пригодные материалы от бывшего основного средства могут быть поставлены на приход 10 -91.

Учет основных средств, проводки, первичные документы – отдельный раздел бухгалтерской науки. На крупных предприятиях этим занимается отдельный специалист. Этот участок считается достаточно сложным, поэтому требует специалиста с хорошим опытом, развитым экспертным мнением и качественным знанием деталей учета, в связи с чем и оплата труда такого специалиста выше.

Учёт основных средств регламентируется Положением по бухгалтерскому учёту "Учёт основных средств" (ПБУ 6/01).

Основные средства представляют собой часть имущества организации. Объект принимается организацией к бухгалтерскому учёту в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение или пользование;

Объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если стоимость такого имущества не превышает 40000 рублей за единицу (или меньшего лимита, установленного в учётной политике организации), оно может отражаться в бухгалтерском учёте и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, внутрихозяйственные дороги, специальные инструменты и специальные приспособления, сменное оборудование и другие объекты, отвечающие вышеприведенным условиям.

В составе основных средств учитываются также находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Основные средства организации могут находиться:

В эксплуатации;

В запасе (резерве);

В стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;

На консервации.

В зависимости от целевого использования объекты основных средств подразделяют на:

Производственные – использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности;

Непроизводственные – не используемые при осуществлении обычных видов деятельности (жилые дома, общежития, прачечные, столовые и буфеты, детские дошкольные учреждения, дома отдыха, санатории и другие учреждения культурно-бытового назначения).

Основные средства отражаются в бухгалтерском учёте и отчетности в денежной оценке.

В соответствии с Концепцией бухгалтерского учёта в рыночной экономике России оценка активов (включая объекты основных средств) производится по фактической (первоначальной) стоимости, по текущей (восстановительной) стоимости, по остаточной и текущей рыночной стоимости (стоимости реализации).

Фактическая (первоначальная ) стоимость основных средств – это стоимость, по которой основные средства принимаются к бухгалтерскому учёту.

ПБУ 6/01 установлен порядок формирования первоначальной стоимости основных средств в случае их приобретения за плату, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счёт вклада в уставный (складочный) капитал организации, получения по договору даре­ния и в иных случаях безвозмездного получения и других поступлений.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобре­тение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, преду­смотренных законодательством РФ).

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются из:

Сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику (про­давцу);

Сумм, уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

Сумм, уплачиваемых за информационные и консуль­тационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

Регистрационных сборов, государственных пошлин и других анало­гичных платежей, произведенных в связи с приобретением прав на объект основных средств;

Таможенных пошлин и иных платежей;

Невозмещаемых налогов;

Вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации;

Иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, соору­жением и изготовлением объекта основных средств, и расходов по до­ведению его до состояния, в котором он пригоден к использованию.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счёт вклада в уставный (складочный) капитал организации , признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Размер уставного капитала определяется в учредительных документах в соответствии с законодательными нормами, установленными для организаций различных организационно-правовых норм.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения или в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату принятия к учёту.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учёту, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

С момента принятия объекта к бухгалтерскому учёту и до переоценки объект учитывается по первоначальной стоимости, а после переоценки – по восстановительной стоимости на дату переоценки.

Текущая (восстановительная ) стоимость объекта − стоимость, по которой может быть приобретен данный объект на дату его переоценки.

Текущая рыночная стоимость (стоимость реализации) – сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта.

В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости, то есть по первоначальной (восстановительной) стоимости за вычетом суммы начисленной амортизации.

Учёт поступления основных средств. Учёт затрат на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учёту в качестве основных средств, осуществляется на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы».

К счёту 08 «Вложения во внеоборотные активы» открываются суб­счета: 08-1 «Приобретение земельных участков», 08-2 «При­обретение объектов природопользования», 08-3 «Строительство объектов основных средств», 08-4 «Приобретение объектов основных средств» и др.

На счёте 08 собираются затраты, формирующие первоначальную стоимость объекта, по мере их возникновения до принятия объекта к учёту в качестве основных средств.

Для учёта основных средств используется активный инвентарный счёт 01 «Основные средства». В момент принятия объекта к учёту счёт 08 закрывается, а первоначальная стоимость объекта переносится в дебет счета 01. Сальдо на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражает незавершенные капитальные вложения, затраты в объекты, не принятые к бух­галтерскому учёту в качестве основных средств.

Аналитический учёт по счёту 08 «Вложения во внеоборотные акти­вы» ведется по затратам, связанным со строительством и приобретени­ем основных средств, отдельно по каждому строящемуся или приобре­таемому объекту.

Пример отражения в учёте поступления основных средств, приобретенных за плату:

Отражена цена приобретения (акцептован счёт-фактура поставщика) без НДС	Д 08-4	К 60 100000 руб.
Учтен НДС		К 60 18000 руб.
Оплачен счёт-фактура поставщика		К 51 118000 руб.
Акцептован счёт-фактура транспортной организации за доставку (без НДС)	Д 08-4	К 76 5000 руб.
Учтен НДС		К 76 900 руб.
Основные средства приняты к учёту по первоначальной стоимости		К 08-4 105000 руб.
НДС принят к вычету		К 19 18900 руб.

На субсчёте 08-3 отражаются фактические затраты по строительству зданий и сооружений, монтажу оборудования и другие расходы, преду­смотренные сметами и титульными списками на капитальное строите­льство.

Существуют два способа проведения строительных работ − подрядный и хозяйственный (собственными силами и средствами).

В первом случае стоимость услуг подрядчика (по ценам, указанным в договорах строительного подряда) отражается на счёте 08 в корреспонденции со счётом 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»:

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом стоимость строительства учитывается по фактическим затратам на эти цели. Они отражаются на счёте 08 в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств» и др.

Основные средства, внесенные в счёт вклада в уставный (складочный) капитал, отражаются на счёте 08 в корреспонденции со счётом 75 «Расчёты с учредителями»:

Основные средства, полученные организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, принимаются к учёту по рыночной стоимости на дату принятия к учёту.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в РФ формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату принятия к учёту имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

При определении рыночной стоимости основных средств могут быть использованы данные о ценах заводов-изготовителей, органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, средств массовой информации и специальной литературы; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.

В учёте стоимость активов, полученных безвозмездно, признается прочими доходами организации. Для отражения информации о прочих доходах и расходах Планом счётов предусмотрен счёт 91 «Прочие доходы и расходы». В случае безвозмездного поступления активов стоимость таких активов должна отражаться в бухгалтерском учёте как доходы будущих периодов (счёт 98) с последующим отнесением в состав прочих доходов:

Отражена рыночная стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов
Учтен НДС
Нематериальные активы приняты к учёту
Начислена ежемесячная амортизация по объекту нематериальных активов	Д 20, 26, 44
Отнесена на прочие доходы часть стоимости безвозмездно полученного актива (в размере начисленной за данный месяц амортизации)

Учёт амортизации основных средств. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учёту исходя из:

Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия его к бухгалтерскому учёту, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учёта.

Начисление амортизационных отчисле­ний не приостанавливается в течение срока полезного использования основных средств за исключением времени нахождения объек­тов по решению руководителя организации на реконструкции и модернизации сроком более 12 месяцев и на консервации сроком более трех месяцев.

Не подлежат амортизации законсервированные объекты, предназначенные для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, а также объекты основных средств некоммерческих организаций (по ним в конце года на забалансовом счёте 010 начисляется износ);

Для учёта амортизации используется счёт 02 «Амортизация основных средств».

В общем случае амортизационные отчисления включаются в издержки производства и обращения: Д 20, 25, 26, 44 К02

Согласно ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

Линейный способ;

Способ уменьшаемого остатка;

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Расчёт годовой суммы амортизационных отчислений A г линейным способом производится исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств Кперв . и нормы амортизации N а , исчисленной исходя из срока полезного использования Т этого объекта:

Пример. Приобретен объект стоимостью 100000 руб. Срок полезного использования − 5 лет, следовательно, годовая норма амортизации − 20 %. Годовые амортизационные отчисления составят 20000 руб.

При использовании способа уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года Кост. и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента k , установленного организацией (не выше 3-х).

Пример. Приобретен объект стоимостью 100000 руб. Срок полезного использования − 5 лет, коэффициент ускорения, установленный организацией − 2. годовая норма амортизации − 20% × 2 = 40 % . Годовые амортизационные отчисления рассчитываются следующим образом

При использовании способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого − число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе − сумма чисел лет срока его полезного использования.

Пример. Приобретен объект основных средств стоимостью 100000 руб. Срок его полезного использования − 4 года. Сумма чисел лет срока полезного использования − 10 (1+2+3+4). В первый год эксплуатации, когда до окончания срока использования остается 4 года, годовая амортизация составит 40000 руб. (100000 ×4/10), во второй год − 30000 руб. (100000 ×3/10), в третий год − 20000 руб. (100000 ×2/10), в четвертый год эксплуатации − 10000 руб. (100000 ×1/10).

При использовании способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Оценить величину предполагаемого объема за срок полезного использования объекта зачастую сложнее, чем срок полезного использования в годах. Указанный способ применяется для объектов основных средств, главным критерием которых является периодичность их использования. Это относится ко многим транспортным средствам, например автомобилям, самолетам, амортизация по которым зависит от величины пробега или от количества часов полета, а также к оборудованию горнодобывающей промышленности, амортизация по которым зависит от объема добытой породы и другим видам аналогичного оборудования.

Пример. Организацией приобретен автомобиль с предполагаемым пробегом до 500 тыс. км стоимостью 100000 руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационныхотчислений за год составит 1000 руб. (5 тыс. км × 100 000 руб. / 500 тыс. км).

Амортизационные отчисления в течение года производятся ежемесячно в размере 1/12 исчисленной годовой суммы независимо от применяемого способа начисления амортизации.

Учёт операций по восстановлению. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учёте отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на ремонт списываются на текущие расходы, а затраты на модернизацию и реконструкцию объекта увеличивают его первоначальную стоимость, если в результате улучшаются (повышаются) нормативные показатели функционирования этого объекта (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.).

Цель ремонта − сохранение и поддержание объекта в работо­способном состоянии, частичное или полное восстановление качеств, утраченных объектом в процессе эксплуатации.

На практике ремонтные работы организуются и проводятся подрядным и хозяйственным способами. Первый способ состоит в том, что для производства ремонтных работ привлекаются специализированные ремонтные организации; второй способ предполагает осуществление ремонтных работ силами и средства­ми структурных подразделений организации. Бухгалтерский учёт затрат на ремонт зависит от того, кто выполняет указанные работы.

При подрядном способе все работы осуществляет подрядная организация, с которой заключается договор подряда. Организация, пользующаяся ее услугами, должна только перечислить соответствующие суммы за выполненный объем работ.

Перед осуществлением ремонта объектов основных средств хозяйственным способом организации в обязательном порядке составляют смету на выполнение ремонтных работ, указав в ней перечень выполняемых работ, стоимость заменяемых деталей, затраты на оплату труда рабочих, другие расходы, связанные с ремонтом. Бухгалтерский учёт организуется аналогично учёту затрат на производство продукции (работ, услуг).

Отражены затраты на проведение ремонта

Д 23, 25, 20, 44

К 10, 70,69, 02

Аренда основных средств. Основным законодательным актом, регулирующим отношения, возникающие в результате заключения и исполнения договора аренды, является Гражданский кодекс Российской Федерации.

В соответствии с договором аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Основой арендных отношений является договор аренды, который заключается в письменной форме и в котором указываются: срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии и другие условия аренды.

В соответствии с действующим законодательством принято различать следующие виды аренды:

Аренда отдельных объектов основных средств;

Аренда организации как имущественного комплекса в целом;

Финансовая аренда (лизинг).

При текущей аренде объекты основных средств являются собственностью арендодателя.

Финансовая аренда (лизинг) – это форма инвестирования, при которой один субъект (лизингодатель) приобретает для другого субъекта (лизингополучателя) по выбору последнего необходимое для его производственной деятельности имущество за плату во временное владение и пользование.

Объекты основных средств, преданные в аренду остаются на балансе арендодателя и учитываются им в общеустановленном порядке на счёте 01 «Основные средства» с выделением в аналитическом учёте.

С введением в действие с 1 января 2000 г. ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» особенности учёта арендных операций определяются тем, является ли предоставление имущества в аренду обычным видом деятельности организации. Если предоставление имущества в аренду является для организации- арендодателя обычным видом деятельности (т. е. доходы от этого вида деятельности составляют или превышают 5% в общей сумме доходов организации), арендная плата считается выручкой организации и отражается на счёте 90 «Продажи». Доходы, полученные от предоставления объектов основных средств по договору аренды, когда это не является обычным видом деятельности организации, относятся к прочим доходам (счёт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 91-1 «Прочие доходы»). В первом случае все затраты, связанные с предоставлением объектов основных средств в аренду, арендодатель отражает, как правило, на счёте 26 «Общехозяйственные расходы», во втором − на счёте 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчёт 91-2 «Прочие расходы»).

Получение арендной платы отражается на счетах учёта денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

Арендатор учитывает эти объекты как арендованные – на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства ».

Пример учёта у арендодателя (аренда не является предметом его деятельности):

Объект передан в аренду	Д 01(субсчёт «Основные средства, переданные в аренду»)
Начислена арендная плата к получению			К 91-1
Получена арендная плата
Начислен НДС с арендной платы	Д 91-2
Начислена амортизация объекта
Объект возвращен арендодателю	Д 01(субсчёт «Основные средства»)		К 01(субсчёт «Основные средства, переданные в аренду»)
В учёте арендатора выполняются проводки:
Получен в аренду объект основных средств
Начислена арендная плата		Д 26, 20
Учтен НДС
Оплачен счёт арендодателя
Объект возвращен арендодателю

Учёт выбытия основных средств. Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01) установлено, что стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.

Объекты основных средств выбывают из организации в результате:

Продажи;

Списания (демонтажа) в случае морального или физического износа;

Передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;

Безвозмездной передачи и др.

Для определения нецелесообразности или непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой документации на списание указанных объектов в организации может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер.

Поступивший в бухгалтерскую службу оформленный и утвержден­ный руководителем организации акт на списание основных средств является документом для отражения в бухгалтерском учёте.

Для учёта выбытия объектов основных средств (в результате прода­жи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счёту 01 «Основные средства» может открываться субсчёт «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится первоначальная стоимость выбываю­щего объекта, а в кредит − сумма накопленной амортизации.

Остаточная стоимость объекта списывается с субсчета «Выбытие основных средств» на счёт 91 «Прочие дохо­ды и расходы», субсчёт 91-2 «Прочие расходы».

Затраты, связанные с выбытием, продажей и прочим списанием объектов основных средств, могут предварительно аккумулироваться на счёте учёта затрат вспомогательного производства. К ним относятся, например, та­кие затраты, как начисленная оплата труда и отчисления на социальное страхование работников, участвующих в операциях по выбытию основных средств и др.

В соответствии с ПБУ 10/99 они списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 91-2 «Прочие расходы».

Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции со счетами учётами расчётов.

При передаче объектов основных средств в счёт вклада в уставный (складочный) капитал другой организации сумма вклада отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции со счётом 58 «Финансовые вложения» (так как вклад в уставный капитал другой организации является финансовыми вложениями организации-инвестора).

На субсчетах 91-1 и 91-2 записи накапливаются в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставляются дебетовые и кредитовые обороты с целью выявления сальдо прочих доходов или прочих расходов. Указанное сальдо, учтенное на счёте 91 (субсчёт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), ежемесячно списывается на счёт 99 «Прибыли и убытки».

Схема операций по продаже основных средств:

Операции по продаже основных средств отражаются в учёте следующим образом:

		К 01(субсчёт «Основные средства»)
Отражена выручка от продажи		К 91-1
Списана накопленная амортизация
Списана остаточная стоимость	Д 91-2	К 01(субсчёт «Выбытие основных средств»)
Начислен НДС	Д 91-2
Списаны затраты, связанные с продажей	Д 91-2	К 23, 70, 69
Отражен финансовый результат: прибыль от продажи убыток от продажи	Д 91-9	К 91-9

Схема операций по списанию (демонтажу) объекта основных средств:

Материальные ценности (которые, например, могут использоваться как запасные части, инвентарь), полученные от разборки объекта основных средств, приходуются по рыночной стоимости и отражаются в бухгалтерском учёте по дебету счета 10 «Материалы» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Операции по списанию (демонтажу) объекта основных средств отражаются в учёте следующим образом:

Отражена первоначальная стоимость объекта	Д 01(субсчёт «Выбытие основных средств»)	К 01(субсчёт «Основные средства»)
Оприходованы по рыночной стоимости материалы, полученные в результате демонтажа.		К 91-1
Списана накопленная амортизация объекта		К 01(субсчёт «Выбытие основных средств»)
Списана остаточная стоимость объекта	Д 91-2	К 01(субсчёт «Выбытие основных средств»)
Списаны затраты на демонтаж		К 76, 70, 69
Отражен финансовый результат: прибыль убыток	Д 91-9	К 91-9

Все хозяйственные операции, связанные с движением основных средств, должны оформляться первичными учётными документами:

Акт (накладная) приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1);

Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3);

Акт на списание основных средств (форма № ОС-4);

Акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а);

Инвентарная карточка учёта основных средств (форма № ОС-6);

Акт о приемке оборудования (форма № ОС-14) и др.