Тема: «Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета: применение ПБУ 18/02 и расчет разниц»
Длительность: 2 часа
Стоимость: бесплатно только для подписчиков БСС «Система Главбух»
Компания-организатор:
БСС «Система Главбух» ,
тел. (495) 788-53-12
Расходы или доходы в бухгалтерском и налоговом учете могут признаваться в разном порядке. В этом случае необходимо учитывать разницы, чтобы связать бухгалтерскую и налоговую прибыль. Для этого и нужно ПБУ 18/02 . Не применять его вправе только некоммерческие организации и малые предприятия.
Постоянные и временные разницы
Когда порядок признания доходов или расходов в бухгалтерском и налоговом учете отличается, то возникают разницы. Их ПБУ 18/02 делит на два типа – временные и постоянные. Разобраться, к какому типу относится выявленная разница, поможет схема (см. ниже. – Примеч. ред.).
Как определить тип разницы согласно ПБУ 18/02
Если доход или расход признается только в одном учете, то образуется постоянная разница. В этом случае расхождение между бухгалтерским и налоговым учетом не устранится даже с течением времени. К примеру, постоянная разница возникнет, если затраты в бухучете признаются, но с точки зрения налогового законодательства расходами не являются. К таковым можно отнести представительские затраты и расходы на рекламу сверх лимита. В бухучете компания признает их в полной сумме, а для целей налога на прибыль учесть расходы сверх норматива не получится. Тогда возникнет постоянная разница, которая увеличивает сумму налоговой прибыли.
Иногда формируется и постоянная разница, которая, наоборот, уменьшает прибыль в налоговом учете. Правда, случается это не так уж часто. В качестве примера можно привести ситуацию, когда у компании возникает доход от передачи имущества в счет доли в уставном капитале другой организации. В налоговом учете этот доход признавать не нужно (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ), а вот в бухгалтерском – наоборот.
Когда из-за возникшей постоянной разницы прибыль в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, формируется постоянное налоговое обязательство (ПНО). А если, наоборот, бухгалтерская прибыль больше налоговой, отражается постоянный налоговый актив – ПНА. Чтобы рассчитать ПНО или ПНА, нужно умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль.
В учете ПНО отражается записью по дебету счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». А чтобы зафиксировать актив, бухгалтер делает обратную проводку по дебету счета 68 и кредиту счета 99 субсчет «Постоянные налоговые активы».
ПРИМЕР 1
Постоянные разницы
Рассчитывая налог на прибыль за 2014 год, бухгалтер обнаружил, что за год сумма представительских расходов составила 30 000 руб. Однако так как расходы на оплату труда за год равны 700 000 руб., в налоговом учете признать можно только 28 000 руб. (700 000 руб. × 4%). В этом случае образуется постоянная разница в сумме 2000 руб. (30 000 – 28 000) и соответствующее ей ПНО – 400 руб. (2000 руб. × 20%). Ведь расходы, превышающие норматив, никогда не будут признаны в налоговом учете и они увеличивают сумму налога на прибыль. Бухгалтер учел представительские расходы и начислил ПНО проводкой:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
– 30 000 руб. – приняты к учету представительские расходы;
ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 400 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство.
Также в отчетном году компания приобрела долю в уставном капитале другой организации на сумму 10 000 руб. В счет вклада в уставный капитал компания передала товары, балансовая стоимость которых составила 7000 руб. Разницу между оценочной и балансовой стоимостью вклада в сумме 3000 руб. (10 000 – 7000) бухгалтер включит в состав прочих доходов. Для этого он сделает запись:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 3000 руб. – отражен доход от передачи товаров в счет вклада в уставный капитал другой организации.
Однако в налоговом учете дохода не возникает (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Поэтому образуется постоянный налоговый актив в сумме 600 руб. (3000 × 20%), который бухгалтер отразит в учете так:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– 600 руб. – начислен постоянный налоговый актив.
Когда расход или доход в налоговом учете признается в одном периоде, а в бухгалтерском в другом, возникают временные разницы. В этом случае в отличие от постоянных разниц различие между бухгалтерским и налоговым учетом с течением времени устраняется. К примеру, временная разница может возникнуть, если в бухгалтерском и налоговом учете компания по-разному начисляет амортизацию. Наглядный пример – амортизационная премия. Такая возможность есть только в налоговом учете, где компания часть стоимости основного средства может списать сразу. А в бухучете такой механизм не предусмотрен. Тут стоимость имущества будет списываться в обычном порядке.
Временные разницы делятся на два типа – вычитаемые и налогооблагаемые. Когда из-за разницы налоговая прибыль больше бухгалтерской, возникает вычитаемая временная разница. Тогда бухгалтер сформирует отложенный налоговый актив (ОНА), величина которого равна временной разнице, умноженной на ставку налога.
А если возникшая разница уменьшает прибыль в налоговом учете и увеличивает в бухгалтерском, она является налогооблагаемой и формирует отложенное налоговое обязательство (ОНО). Рассчитывается ОНО по аналогии: умножением налогооблагаемой разницы на ставку налога.
Для учета ОНА бухгалтер использует счет 09 «Отложенные налоговые активы», а обязательств – счет 77 «Отложенные налоговые обязательства». Начисление актива отражается проводкой по дебету счета 09 и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», а обязательства – по дебету счета 68 и кредиту счета 77 . В будущих отчетных периодах доходы и расходы в бухгалтерском и налоговом учете начнут постепенно сближаться, а отложенные активы и обязательства будут погашаться обратными проводками.
ПРИМЕР 2
Налогооблагаемые временные разницы
В ноябре 2014 года компания приобрела автомобиль. Его первоначальная стоимость – 1 080 000 руб. (без учета НДС). Бухгалтер отнес транспортное средство ко второй амортизационной группе и установил срок полезного использования 36 месяцев. В учетной политике компании по налогам предусмотрена возможность использовать амортизационную премию и единовременно списать 10 процентов от первоначальной стоимости автомобиля. В бухучете сумма ежемесячной амортизации составит 30 000 руб. (1 080 000 руб. : 36 мес.).
А вот в налоговом расчет будет иным. Сначала бухгалтер определит сумму амортизационной премии. Она составит 108 000 руб. (1 080 000 руб. × 10%). Эту величину бухгалтер включит в расходы в полном объеме в декабре – в том периоде, когда компания начнет эксплуатировать основное средство. Стоимость автомобиля, с которой в налоговом учете будет начисляться амортизация, равна 972 000 руб. (1 080 000 – 108 000), соответственно, ежемесячная сумма отчислений составит 27 000 руб. (972 000 руб. : 36 мес.). Таким образом, в декабре сумма расходов на амортизацию в налоговом учете равна 135 000 руб. (27 000 + 108 000). А в бухгалтерском – 30 000 руб. Возникнет налогооблагаемая временная разница в сумме 105 000 руб. (135 000 – 30 000) и ОНО – 21 000 руб. (105 000 руб. × 20%). В декабре бухгалтер сделает записи:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
– 30 000 руб. – начислена амортизация за декабрь;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 21 000 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство.
А далее с января следующего года расход на амортизацию в бухгалтерском учете станет больше, чем в налоговом, на 3000 руб. (30 000 – 27 000). На эту сумму ежемесячно будет сокращаться временная разница. А ОНО каждый месяц бухгалтер будет погашать на 600 руб. (3000 руб. × 20%) проводкой по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
ПРИМЕР 3
Вычитаемые временные разницы
На балансе компании числится производственное оборудование первоначальной стоимостью 120 000 руб. Для целей бухучета срок полезного использования оборудования составляет 24 месяца. А в налоговом учете бухгалтер установил больший срок – 40 месяцев. Компания ввела в эксплуатацию оборудование в ноябре 2014 года, а декабре начала начислять амортизацию. Ее величина в бухгалтерском учете составит 5000 руб. (120 000 руб. / 24 мес.). А в налоговом учете сумма ежемесячной амортизации – 3000 руб. (120 000 руб. : 40 мес.).
Ежемесячно бухгалтер будет фиксировать вычитаемую временную разницу – 2000 руб. (5000 – 3000) и формировать отложенный налоговый актив записью:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 400 руб. (2000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
По истечении 24 месяцев, когда в бухгалтерском учете стоимость оборудования будет полностью списана в расходы, а в целях налога на прибыль оно все еще будет амортизироваться, временная разница начнет уменьшаться. И бухгалтер будет ежемесячно погашать отложенный налоговый актив проводкой:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 09
– 600 руб. (3000 руб. × 20%) – погашен отложенный налоговый актив.
Налоговые обязательства и активы компания показывает в отчетности (см. таблицу ниже. – Примеч. ред.). Отложенные налоговые активы и обязательства отражаются в балансе (строки , ), а их изменение – в отчете о финансовых результатах (строки , ). Информация о постояннных налоговых активах и обязательствах приводится справочно в отчете о финансовых результатах по строке 2421 .
Как отражать постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства в отчетности
| Вид актива или обязательства | Как отражается в отчетности |
|---|---|
| Отложенный налоговый актив | В бухгалтерском балансе по строке 1180 отражается сальдо счета 09 . А в отчете о финансовых результатах по строке 2450 фиксируется разница между дебетовым и кредитовым оборотом счета. Если она положительна – сумма указывается со знаком «+». А когда она отрицательна – со знаком «–» |
| Отложенное налоговое обязательство | По строке 1420 баланса показывается сальдо счета 77 . А по строке 2430 отчета о финансовых результатах – разница между оборотом по кредиту и дебету счета 77 . Положительная сумма отражается со знаком «–», отрицательная – со знаком «+» |
| Постоянный налоговый актив, постоянное налоговое обязательство | Разница между ПНО и ПНА фиксируется по строке 2421 отчета о финансовых результатах. Если разница получилась отрицательной, ее нужно указать со знаком «–» |
О ЛЕКТОРЕ
Сергей Александрович Тараканов – советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса. Окончил Современный гуманитарный университет (институт) в 1998 году. Бакалавр юриспруденции. До 2003 года работал в различных коммерческих организациях юристом. С 2003 года по настоящее время работает в ФНС России (ранее МНС России) сначала консультантом в Управлении крупнейших налогоплательщиков, сейчас начальником отдела в Контрольном управлении.Условный доход или расход и текущий налог на прибыль
Постоянные и временные разницы нужны для того, чтобы связать прибыль в бухгалтерском и налоговом учете. Для этого ПБУ 18/02 вводит дополнительные понятия – «условный расход (доход) по налогу на прибыль» и «текущий налог на прибыль».
Чтобы рассчитать условный расход, нужно умножить прибыль по данным бухучета на ставку налога. А если компания получила в отчетном периоде убыток, то налог на прибыль с его суммы формирует условный доход. Для учета условного расхода или дохода используют счет 99 . Первый отражают записью по дебету счета 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». А условный доход начисляют проводкой по дебету счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль».
Текущий налог на прибыль – результат умножения прибыли в налоговом учете на ставку налога. Этот показатель рассчитывается по формуле (п. 21 ПБУ 18/02):
ТНП = +(–) У – ПНА + ПНО +(–) ОНА +(–) ОНО,
где ТНП – текущий налог на прибыль;
У – условный расход или доход по налогу на прибыль.
Компании, которые не обязаны формировать резервный фонд, в случае, если они все же формируют его, могут использовать накопленные суммы по своему усмотрению.
В составе резервного капитала на счете 82 "Резервный капитал" в обществах с ограниченной ответственностью могут учитываться:
- резервный фонд;
- иные фонды, создаваемые в порядке и размерах, установленных уставом общества.
- резервный фонд;
- специальный фонд акционирования работников;
- специальные фонды для выплаты дивидендов по привилегированным акциям;
- иные фонды, создаваемые в соответствии с уставом общества, например фонд на выкуп собственных акций по требованию акционеров.
- резервный фонд;
- иные фонды, предусмотренные уставом унитарного предприятия.
Внимание! Распределение прибыли (в том числе на формирование резервного капитала) по результатам года относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. При этом в отчетном периоде, за который организацией распределяется прибыль, никакие записи в бухгалтерском учете не производятся. А при наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке выполняется запись, отражающая это событие (п. п. 3, 5, 10 ПБУ "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98).
Резервный капитал создается в соответствии с законодательством путем отчислений от чистой прибыли. Размер резервного капитала определяется уставом общества и должен составлять не менее 5% уставного капитала для акционерного общества (размер ежегодных отчислений составляет не менее 5% годовой чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом).
Резервный капитал используется на покрытие непредвиденных потерь и убытков организации за отчетный год, а также на выкуп собственных акций по требованию акционеров и погашение облигаций. Остатки неиспользованных средств переходят на следующий год. Резервный капитал АО не может быть использован для других целей.
Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на пассивном счете 82 "Резервный капитал" . По кредиту счета отражается образование резервного капитала, а по дебету - его использование. Кредитовое сальдо счета показывает сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода.
В бухгалтерской отчетности резервный капитал отражается по строке 1360 формы №1 (Баланс) и в Отчете об изменениях капитала.
Бухгалтерские проводки по учету резервного капитала:
| № | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Сформирован резервный капитал (либо произведены ежегодные отчисления) | 84 |
82 |
| 2 | Покрыт убыток за счет резервного капитала | 82 | 84 |
| 3 |
Выкуп акций |
||
| 3.1 |
Выкуплены акции у акционеров |
81 |
50,51 |
| 3.2 |
Уменьшен уставный капитал путем погашения выкупленных акций |
80 |
81 |
| 3.3 |
Отражена разница между ценой выкупа и номинальной стоимостью аннулированных акций |
82 |
81 |
| 4 |
Выкуп облигаций |
||
| 4.1 |
Получены денежные средства при размещении облигаций |
51 |
66,67 |
| 4.2 |
Погашены облигации и выплачены начисленные проценты |
66,67 | 51 |
| 4.3 |
Отнесены за счет резервного фонда начисленные проценты по облигациям |
82 |
66,67 |
Аналитический учет по
При создании собственного дела необходимо соблюсти ряд последовательных действий, за порядком чего следят соответствующие органы. На сегодняшний день подготовкой всего необходимого можно заниматься как самостоятельно, так и при помощи юридических служб. Можно заплатить определенную сумму, и в краткие сроки команда юристов подготовит без лишней суеты весь пакет документов.
Для создания своего дела необходимо решить ряд вопросов, без которых не может функционировать ни одно предприятие, какую бы форму собственности оно ни представляло.
Одна из первых задач, которую необходимо решить в первую очередь - это сформировать уставный капитал.
Что такое уставный капитал
Уставный капитал - это определенная денежная сумма или денежный эквивалент, которые позволяют компенсировать инвесторам в случае неудачи затраты на деятельность организации. Сумма капитала зависит от вида хозяйственной деятельности данной фирмы и имеет определенное значение.
Капитал может выражаться не только в денежной сумме, но и в виде недвижимости, акций, материальных ценностей. Поскольку на начальном этапе открывается банковский счет организации, то в течение первого месяца на него вносится половина всей суммы уставного капитала.
Понятие резервного капитала
Резервный капитал - это определенная часть от основного уставного фонда, от 5 до 25% - в зависимости от вида организации. Его сумма задается в уставе компании, создание которого является обязательным.
Резервный капитал предназначен для хранения части полученной прибыли и последующего ее распределения на покупку акций, а также погашения задолженностей в случае наличия таковых. Традиция образования резервного капитала берет свое начало из западной практики, где давно уже принято защищать свой бизнес от финансовой несостоятельности.
Не для всех организаций необходимо резервирование капитала. Например, общество с ограниченной ответственностью и индивидуальное предпринимательство не обязаны создавать такой капитал, а для акционерного общества это является обязательным.
Формирование резервного капитала
Сумма резервного капитала накапливается не сразу, а в течение определенного времени. Резервный капитал формируется за счет полученной прибыли организации, при этом часть чистой прибыли отчисляется в фонд резервного капитала до получения суммы, указанной в уставном капитале. Для того чтобы получить сумму для отчисления в фонд, уменьшают чистую прибыль, то есть используют часть прибыли после выплаты необходимых налогов.
Помимо того что существует обязательная часть прибыли, идущая на формирование резерва (заложенная как законодательством, так и уставом предприятия), есть и другие источники пополнения резервного фонда. Это предположительные резервы, по оценкам руководства предприятия, с вычетом предполагаемых расходов и доходов (при условии стабильности процесса производства).
Говоря о бухгалтерской стороне этой части бюджета, стоит сказать, что понятие резервный капитал - проводки по бухгалтерии - связано с отдельным счетом, имеющим аналогичное наименование. Резервный капитал, счет которого - 82, позволяет контролировать расчетные операции по этой части бюджета.
Сумма ежегодного поступления в резервный фонд должна составлять долю более или равную 5% чистой прибыли от деятельности предприятия.
По величине резервного капитала можно судить о том, насколько прочно чувствует себя предприятие на финансовом рынке, о его успешности и прибыльности.
Использование резервного капитала
Существует перечень расходных операций, по которым может расходоваться резервный капитал:
Если организация хочет уменьшить уставной капитал, это можно сделать за счет выкупа у акционеров облигаций и акций с их последующим погашением, для чего также разрешено использовать средства из фонда резерва.
Резервный капитал при различных видах собственности
Формирование резерва при различных видах хозяйственной деятельности имеет свои особенности. Резервный капитал акционерного общества формируется в размере не менее 5% от уставного капитала. В том случае, если в деятельность организации вовлечен зарубежный инвестиционный вклад, то сумма резерва увеличивается до 25%. При этом акционерные общества имеют еще и минимальный порог значения резервного фонда.
Ежегодно необходимо вносить определенную сумму, минимальный показатель составляет 5% от чистой прибыли, при этом минимум перечислений определен законодательством. Именно для этого вида деятельности определено целевое назначение резервного капитала.
Для акционерного общества и совместного предприятия создание резерва является обязательным, для индивидуальных предпринимателей и общества с ограниченной ответственностью это не обязательно, поэтому и расходовать накопленные в резерве средства можно по своему усмотрению.
Контроль над формированием резервного капитала
Для акционерного общества в конце каждого года обязательно предоставление финансовой отчетности о деятельности фирмы, так легко можно определить сумму перечислений в резервный фонд и использование денежных средств из него.
Поскольку резервный капитал формируется за счет прибыли организации, к которой имеют отношение акционеры и инвесторы, то распределение прибыли (в том числе и использование резервного капитала) должно быть согласовано на собрании акционеров.
Бухгалтерский отчет о деятельности организации предоставляется после отчетного периода, в связи с чем может возникнуть вопрос о том, каким образом закладывается план бюджета на следующий год. Для решения этого вопроса проводится организационное собрание акционеров, где предоставляется отчетная документация. Параллельно происходит планирование резерва на следующий отчетный период.
Увеличение размера резервного капитала
Правилами не запрещено увеличение размера резервного капитала, причем сделать это можно на любом из этапов, даже до момента достижения суммы резервного капитала порога в 5%.
Размер резерва можно увеличить, проведя собрание акционеров и приняв данное решение. После этого необходимо внести все изменения в устав.
Существует зависимость между значением резервного и уставного капитала, поэтому необходимо учитывать, что, увеличивая сумму резервного капитала, необходимо увеличить пропорционально сумму общего (уставного) капитала.
Бухгалтерская отчетность по резервному капиталу
Отчисление денежных средств в фонд, а также расход денег из фонда на покрытие нужд и задолженностей должны быть отражены в счетах на непокрытые убытки, а также на долгосрочные и краткосрочные кредиты.
Таким образом, одним из обязательных условий образования акционерного общества или совместного предприятия является формирование основного уставного и резервного капитала. Существуют определенные правила создания резервного фонда, которые регламентированы законодательством. Поступление и расход средств из резервного фонда должно отражаться в бухгалтерской документации, равно как и планирование бюджета на следующий год.
Собственные средства предприятия включают в себя резервный, уставной, добавочный капитал. Это основные элементы, посредством которых осуществляется финансирование производственной деятельности компании. Рассмотрим далее подробно, что собой представляет резервный капитал организации.
Общие сведения
Для возмещения убытков при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности в компаниях предусматривается резервный фонд. Капитал направляется на выплаты кредиторской задолженности и отчислений инвесторам в случае недостатка прибыли за отчетный год. Наличие этих средств выступает в качестве своеобразной гарантии стабильной деятельности компании.
Юридический аспект
Обязанность создавать резервный капитал предусмотрена в ФЗ № 208. Такое требование распространяется на АО и совместные корпорации. ООО, кооперативы и прочие коммерческие структуры могут создать такой запас средств, если это предусматривается в учредительной документации. Резервный капитал акционерного общества может использоваться для покрытия убытков, погашения облигаций, выкупа ценных бумаг при отсутствии иных активов. На другие цели указанные средства направлять не допускается.
Порядок образования
Величина запаса определяется в учредительных документах предприятия. Уставной и резервный капитал - две взаимосвязанные категории. В зависимости от размера первого определяется величина второго. Так, в соответствии с законодательством в АО резервный капитал не может составлять меньше 15 % от уставного. Для предприятий с иностранными инвестициями этот показатель увеличивается до 25 %. Формирование резервного капитала в пределах указанных выше ограничений осуществляется за счет снижения налогооблагаемого дохода. При этом сумма отчислений не должна быть больше половины этой прибыли. По ФЗ, регламентирующему деятельность АО, предусматривается требование, в соответствии с которым образуется запас. Его размер должен быть не меньше 5 % от уставного капитала. Верхний предел при этом может быть больше указанного показателя, поскольку в нормативных актах это ограничение не предусмотрено. Резервный капитал в АО образуется за счет ежегодных обязательных отчислений до достижения им величины, определенной в учредительных документах.
Важный момент
На сегодняшний день у многих АО резервный капитал имеет размер меньше, чем 2-4 % от уставного. При этом каких-либо нарушений требований законодательства или положений учредительной документации нет. Все дело в том, что эти компании в течение последних лет пересмотрели размеры своих уставных капиталов и увеличили их за счет добавочных. В некоторых случаях показатели выросли в 10, а в других - больше чем в сто раз за счет прироста стоимости переоцененного имущества. В этой связи в основу расчета показателя в 15 % необходимо брать уже увеличенный размер уставных средств. Финансовый запас для прочих предприятий создается по иному порядку. Основной источник, из которого поступают средства в резервный капитал, - нераспределенная прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия.
Отчетность: общие правила
Учет дополнительного и резервного капитала осуществляется в соответствии с предусмотренными правилами ведения соответствующей документации. Размер запаса принимается во внимание при принятии решений и осуществлении хозяйственных операций в АО. Использование этих средств входит в компетенцию наблюдательного совета/совета директоров. Данное положение предусмотрено в ст. 65 указанного ФЗ № 208. Сумма фонда учитывается при:
- Принятии решения об объявлении/выплате дивидендов.
- Увеличении уставного фонда.
- Выплате дивидендов.
- Приобретении размещенных ценных бумаг, определенных привилегированных в том числе.
Резервный капитал: проводки
Показывается образование запаса следующим образом:
- Дб сч. "Убытки и прибыли" (99), Кд сч. "Непокрытый убыток (нераспределенная прибыль)" (84) - отражена сумма полученного чистого дохода отчетного периода заключительными записями по декабрю.
- Сч. 84 (дебет), сч. 82 (кредит) "Резервный капитал" - выполнены отчисления в запас из чистой прибыли.
Направленные суммы не уменьшают налогооблагаемую прибыль и не включаются в налоговые расходы. В некоторых случаях возникает необходимость изменить резервный капитал. Счет будет отражать произведенные операции только в случае, если эти корректировки внесены в учредительные документы и зарегистрированы по установленным правилам. В отчетности такие операции показывают следующим образом: Дб сч. 82, Кд сч. 84 - осуществлено уменьшение запаса до величины, предусмотренной в учредительной документации.
По строке 430 баланса отражается сумма остатка резервного капитала на завершение отчетного периода. Она может быть показана и в целом, и по следующим видам:
- Созданные в соответствии с законодательством.
- Образованные согласно учредительной документации.
Особенности направления средств
Учет резервного капитала, направленного на покрытие убытков компании, погашение облигаций и выкуп ценных бумаг, осуществляется и отражается в балансе отдельно. Согласно методическим рекомендациям, содержащим положения о порядке составления показателей отчетности при рассмотрении результатов деятельности за период и решении вопросов, касающихся источников финансирования затрат, средства запаса могут быть использованы для этих целей. В соответствии с п. 4, ст. 88 ФЗ № 208 годовая отчетность компании должна быть предварительно утверждена на совете директоров наблюдательным органом либо лицом, единолично исполняющим функции исполнительного органа. Это необходимо сделать не позже чем за 30 дней до дня проведения общего годового собрания участников. Решение о направлении средств, составляющих резервный капитал, на погашение убытков принимается после утверждения отчетности. Такое использование финансов квалифицируется как событие, произошедшее после окончания периода. 
Погашение облигаций
В соответствии со ст. 816 ГК в предусмотренных законодательством и прочими нормативными актами случаях допускается заключение договора займа посредством выпуска и реализации ценных бумаг. Долгосрочное и краткосрочное привлечение средств таким способом учитывается на сч. 66 и сч. 67 отдельно от финансов, не обеспеченных облигациями. Если размещение бумаг осуществляется по стоимости, превышающей их номинальную цену, то производятся записи по Дб сч. 51 и прочих в корреспонденции со счетами 67, 66 (по номинальному показателю) и 98 (на разницу). Сумма, которая отнесена на сч. 98, равномерно списывается на протяжении периода обращения облигаций на сч. 91, субсч. 91-1, субсч. 91-2. Задолженность по займам и кредитам отражается с учетом процентов, подлежащих уплате на конец периода. Последние выступают в качестве операционных расходов компании. Они учитываются на сч. 91. Погашение облигаций представляет собой выплату в установленный срок номинальной стоимости и фиксированного процента от нее либо имущественного эквивалента держателю. 
Выкуп ценных бумаг
По ст. 101 ГК АО может уменьшить свой уставной капитал посредством приобретения части акций для сокращения их общего числа. Это допускается, если данная возможность предусматривается в учредительной документации. Порядок приобретения, а также ограничения на покупку размещенных ценных бумаг устанавливаются в ФЗ № 208, ст. 72, 73. Изменения, касающиеся уменьшения уставного капитала, вносятся в учредительную документацию по п. 1, ст. 12 указанного закона на основании решения, принятого на общем собрании участников. Выкупленные у учредителей собственные ценные бумаги отражаются на Дб сч. 81. При этом указывается сумма фактических расходов, касающихся выкупа в корреспонденции с Кд счетов по учету финансовых средств. Аннулирование ценных бумаг отражается на Кд сч. 81 и Дб сч. 80 после того, как компания выполнит все предусмотренные в таких случаях процедуры. Разница между фактическими расходами на выкуп и номинальной стоимостью бумаг, возникающая на сч. 81, переносится на сч. 91 "Прочие затраты и доходы". Проводки будут следующие:
- Дб сч. 81, Кд сч. 50 - выкуп собственных акций.
- Дб сч. 80, Кд сч. 81 - уменьшение уставного капитала посредством погашения выкупленных ценных бумаг.
- Дб сч. 91-2, Кд сч. 81 - отражение разницы между стоимостью выкупа и номинальной ценой аннулированных акций.
Порядок для ООО
Такие компании не могут принимать решения о распределении между участниками прибыли:
- Если величина чистых активов меньше уставного и резервного фондов либо уменьшится после принятия такого решения.
- До выплаты реальной стоимости доли (ее части) учредителя.
- До оплаты уставного капитала в полном размере.
- При наличии признаков несостоятельности (или если они появятся после принятия решения).
Законодательство не обязывает ООО создавать резервный капитал. Но они могут его образовать, если это предусматривается в учредительной документации. Поскольку эта процедура для ООО не регламентируется в законе, то ограничений ни по размерам, ни по порядку создания финансового запаса нет. По закону сумма, на которую происходит увеличение уставного капитала за счет имущества компании, не должна быть выше разницы между величиной чистого актива и размером резервного и уставного фондов.
