Раскрываются особенности применения переноса вычета НДС на другой период: перенос вычета НДС по основным средствам, оборудованию к установке и нематериальным активам, определение трехлетнего периода при переносе вычета НДС, применение вычета НДС по счету-фактуре "упрощенка" и по освобожденным от НДС операциям.

Введение

Учитывая особенности механизма исчисления НДС, вопрос о возможности применения вычета по НДС в более позднем налоговом периоде, чем когда сформировались все необходимые для этого условия, весьма актуален для налогоплательщиков. Организациям выгодно воспользоваться правом на вычет НДС в любой произвольно выбранный момент (налоговый период) в рамках установленного законодательством срока, т.е. отразить вычет в декларации за любой квартал в рамках трех лет с того момента, когда возникло право на него. Факт переноса вычета по налогу на добавленную стоимость на более поздний срок при проведении определенных хозяйственных операций является предметом спора организаций с налоговыми органами. Достаточно часто возникают случаи, когда налогоплательщику отказывают в праве на перенос вычета НДС.
Целью статьи является анализ ситуаций, возникающих в финансово-хозяйственной деятельности организаций, при которых возможен перенос вычета НДС на более поздний налоговый период. Приведенная аналитическая информация может служить основой для оптимизации налогообложения предприятий по НДС.

Общие условия предъявления НДС к вычету

Статьей 163 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) налоговый период по НДС, в том числе для налоговых агентов, устанавливается как квартал. В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ организация может предъявить НДС к вычету в том квартале, в котором были выполнены все обязательные условия для зачета, а именно:
- имущество, работы, услуги и имущественные права приняты к учету;
- приобретенное имущество, работы, услуги и имущественные права будут использованы для осуществления операций, облагаемых НДС;
- наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии со ст. 169 НК РФ;
- наличие документов, подтверждающих фактическую уплату налога, в которых сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой (в том числе кассовый чек, квитанция электронного пассажирского билета, распечатанного на бумажном носителе, бланки строгой отчетности);
- наличие документов, подтверждающих принятие на учет купленных товаров, оказанных услуг, выполненных работ (акты приема-передачи, сдачи-приемки, книги покупок, журналы учета счетов-фактур, книги продаж);
- в случаях, предусмотренных НК РФ, - после уплаты НДС или после оплаты товаров (работ, услуг).

Перенос вычета НДС на другой период

Иногда на практике возникают ситуации, когда организации бывает выгоднее перенести вычет НДС на более поздние налоговые периоды, например, все перечисленные условия для зачета налога выполнены в текущем налоговом периоде. Но в рассматриваемом квартале у организации не было реализации и иных облагаемых НДС операций, поэтому не было и начисленных сумм налога. Существенные начисления НДС к уплате в бюджет ожидаются в следующем квартале, таким образом, предположительно начисленные суммы превысят размер вычетов следующего квартала.
В этой ситуации организация может предпринять два варианта действий.
При первом варианте можно отразить вычет НДС в декларации за текущий квартал. Тогда налог в текущей декларации будет заявлен к возмещению из бюджета. В данном случае согласно п. 2 ст. 176 НК РФ решение о возмещении (отказе в возмещении) НДС налоговая инспекция будет принимать в течение семи рабочих дней после окончания камеральной проверки декларации. Максимальный срок такой проверки составит три месяца с момента подачи налоговой декларации (п. п. 2 и 8 ст. 88 НК РФ). При этом налог, заявленный в декларации к уплате в бюджет за следующий квартал, нужно будет перечислить полностью.
Второй вариант предполагает перенос вычета НДС на следующий налоговый период и отражение его в декларации за следующий квартал. В этом случае по итогам следующего квартала в бюджет нужно будет уплатить разницу между начисленными суммами налога и налоговыми вычетами (за этот и предыдущий квартал).
При некоторых обстоятельствах второй вариант может быть предпочтительнее, поскольку избавляет организацию от долгой процедуры возмещения НДС из бюджета и от излишне пристального внимания контролеров, так как декларации, в которых заявлено возмещение налога, инспекторы проверяют с особым пристрастием.
Организация вправе переносить вычеты НДС на следующие кварталы в пределах трех лет после принятия на учет товаров, работ или услуг. Такие правила действуют с 1 января 2015 г. Из п. 1.1 ст. 172 НК РФ следует, что отсчитывать трехлетний период нужно с даты, когда организация приняла товары на учет. Чиновники пояснили, что вычет можно заявить не позднее квартала, в котором истекает трехлетний срок, исчисляемый с момента принятия товаров к учету (Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-07-11/27161). Из этих разъяснений можно сделать вывод, что организация вправе в этом квартале зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок, хотя декларацию компания будет сдавать до 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, т.е. за пределами трехлетнего срока. Данный подход выгоден организациям.
Возможна и другая трактовка. Организация может заявить вычеты в декларации (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11). В трехлетний срок нужно не только зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок, но и сдать декларацию с отложенными вычетами. Для исключения возможных претензий к вычетам можно следовать этому варианту, пока специалисты не выпустят более четких разъяснений.

Пример. Организация "Астра" приобрела товары и поставила их на учет 8 февраля 2016 г. Стоимость товаров составляет 186 440 руб., в том числе НДС - 28 440 руб. Счет-фактура от поставщика также поступил в феврале. Следовательно, организация вправе принять налог к вычету в I квартале 2016 г. Но по итогам этого квартала сумма вычетов превысила начисленный НДС. Организация, чтобы не заявлять сумму налога к возмещению, не стала отражать этот счет-фактуру в декларации за I квартал. В данном случае три года с даты принятия товаров на учет истекают 8 февраля 2019 г. Поэтому организация "Астра" вправе заявить вычет в сумме 28 440 руб. в декларации по НДС: за II, III или IV кварталы 2016 г.; любой квартал 2017 г. или 2018 г.; I квартал 2019 г. Если следовать менее выгодному варианту, то вычет нужно заявить не позднее чем в декларации за IV квартал 2018 г. Часто счет-фактура поступает в организацию уже после окончания того квартала, в котором товары приняты на учет. Тем не менее трехлетний срок, в пределах которого можно переносить вычеты, безопаснее считать с постановки товаров на учет.

Организация также может отложить на следующие кварталы вычет НДС по исправленным счетам-фактурам. Но трехлетний срок безопаснее считать с момента, когда организация приняла товары на учет, а не с даты получения исправленного счета-фактуры. Аннулировать запись по первоначальному счету-фактуре безопаснее в том квартале, в котором придет исправленный, так как поставщик исправил счет-фактуру, значит, в нем были существенные ошибки (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137), а по такому счету-фактуре покупатель не вправе заявлять вычет налога.

Пример. Организация зарегистрировала счет-фактуру на товары в IV квартале 2015 г. В январе 2016 г. пришел исправленный счет-фактура. После его получения нужно аннулировать вычет в дополнительном листе к книге покупок за IV квартал 2015 г. Вычет НДС по исправленному счету-фактуре организация может заявить в следующих периодах в течение трех лет. Этот срок безопаснее считать с даты принятия товаров на учет, т.е. так же, как и по обычным счетам-фактурам. По мнению работников Минфина России, на несколько кварталов можно дробить вычет даже по одному счету-фактуре (Письмо от 09.04.2015 N 03-07-11/20293), т.е. организация может отложить не весь вычет, а только часть налога.

Организация, приобретающая основные средства, оборудование к установке и нематериальные активы, вправе отложить вычеты по ним. В Минфине России это подтверждают. Однако частично заявлять вычет по счету-фактуре на основные средства, оборудование к установке и нематериальные активы рискованно. В Минфине России считают, что организация не вправе заявить вычет по таким активам частично (Письмо от 09.04.2015 N 03-07-11/20293), объясняя этот вывод тем, что согласно законодательству эти вычеты надо заявлять после принятия актива на учет в полном объеме (п. 1 ст. 172 НК РФ). Это является весьма спорным, поскольку в указанной норме нет запрета на частичный вычет. И некоторым хозяйствующим субъектам удалось доказать в суде, что вычет из одного счета-фактуры на основное средство можно распределить между кварталами. Но, если организация хочет исключить претензии налоговиков, дробить вычет в такой ситуации не стоит.
Вычет НДС по представительским расходам можно заявить на дату утверждения авансового отчета. Однако в соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ организация вправе принять налог к вычету только по расходам в пределах норматива, установленного для налога на прибыль. Таким образом, организация вправе принять к вычету весь предъявленный по представительским расходам НДС только в том случае, если величина этих расходов не превысила 4% от фонда оплаты труда за отчетный период. Счета-фактуры по таким расходам лучше регистрировать в книге покупок по итогам квартала после того, как организация произведет расчет норматива. Но, возможно, в следующем квартале сверхнормативные расходы впишутся в лимит, тогда сумму вычета, которую организация не смогла заявить в прошлом квартале, можно отразить в книге покупок текущего периода (Письмо Минфина России от 06.11.2009 N 03-07-11/285). Однако переносить вычеты по сверхнормативным расходам можно только в течение календарного года.

Пример. В I квартале организация оплатила представительские расходы на сумму 70 000 руб., в том числе НДС - 10 677,97 руб. Расходы на оплату труда за этот период составили 750 000 руб. Норматив для представительских расходов равен 30 000 руб. (750 000 x 4%). Таким образом, организация может заявить к вычету НДС на сумму 5400 руб. (30 000 x 18%). Во II квартале у организации не было представительских мероприятий. Расходы на оплату труда за полугодие составляют 1 575 000 руб. Норматив представительских расходов - 630 000 руб. (1 575 000 x 4%). Итак, лимит превышает сумму представительских затрат без учета НДС - 59 322,03 руб. (70 000 - 10 677,97). Поэтому бухгалтер вправе зарегистрировать счета-фактуры по представительским расходам в книге покупок за II квартал на сумму 5277,97 руб. (10 677,97 - 5400).

Поставщик вправе принять к вычету НДС со стоимости товаров, возвращенных покупателем (п. 5 ст. 171 НК РФ). Такой вычет в соответствии с п. 4 ст. 172 НК РФ можно заявить в течение года после возврата товаров. Если покупатель уже принял товары на учет, то при их возврате он должен выставить поставщику счет-фактуру, на основании которого поставщик и заявит вычет НДС со стоимости возвращенных товаров. Если же покупатель не принял товары на учет и возвращает часть продукции, то поставщик сам оформляет на ее стоимость корректировочный счет-фактуру, а затем регистрирует его в книге покупок (Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-07-11/280). Возможно, покупатель возвратил всю партию товаров, не принятых на учет, тогда в книге покупок можно зарегистрировать отгрузочный счет-фактуру (Письмо Минфина России от 19.03.2013 N 03-07-15/8473).
Аналогичные правила действуют, если покупатель применяет упрощенную систему налогообложения или ЕНВД и не должен выставлять счета-фактуры.

Пример. Покупатель, применяющий упрощенную систему налогообложения, в январе 2016 г. вернул поставщику полученные товары. Поставщик не заявлял вычет со стоимости этих товаров в I квартале. Следовательно, данный вычет можно заявить во II, III или IV квартале 2016 г. Для этого необходимо счет-фактуру на отгрузку этих товаров зарегистрировать в книге покупок, хотя поставщику выгоднее сразу заявить такой вычет, а не откладывать его на следующие кварталы, ведь при отгрузке товаров он исчислил НДС с реализации. И если сразу не заявить вычет с возвращенной партии, то этот налог надо будет перечислить в бюджет.

Вычеты по корректировочным счетам-фактурам

Когда поставщик предоставляет покупателю скидку, он может принять НДС к вычету на основании корректировочного счета-фактуры. Такие вычеты можно заявить в течение трех лет с даты составления корректировочного счета-фактуры (п. 10 ст. 172 НК РФ). Однако поставщику, как и в случае с возвратом товаров, выгоднее сразу уменьшить налог, а не переносить вычет на следующие периоды, ведь поставщик уже исчислил НДС с первоначальной, а не сниженной стоимости товаров. Поэтому в его интересах уменьшить выручку на сумму скидки. Если стоимость товаров увеличивается, вычет в таком же порядке заявляет покупатель.

Вычеты НДС, перенос которых не предусмотрен

Вычет НДС с аванса переносить на другие кварталы рискованно. В НК РФ нет прямой нормы, которая позволяла бы так поступить. Поэтому и поставщику, и покупателю безопаснее заявлять вычеты авансового НДС в том квартале, в котором для этого выполнены условия (Письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-07-11/20290).
Не предусмотрен также перенос вычета НДС:
- по командировочным расходам;
- по строительно-монтажным работам для собственного потребления;
- у налогового агента;
- с возвращенного покупателю аванса.
Поскольку организации, применяющие специальный режим налогообложения, не являются плательщиками НДС, значит, не должны выставлять счета-фактуры. Поэтому в Минфине России считали, что покупатели не вправе заявлять вычеты по счетам-фактурам, полученным от таких поставщиков (Письмо от 16.05.2011 N 03-07-11/126). Но суды в этом вопросе поддерживают налогоплательщиков. Конституционный Суд РФ указал, что организация, находящаяся на упрощенной системе налогообложения, которая выставляет счета-фактуры с НДС, должна уплатить налог в бюджет. Следовательно, покупатель может на основании этого счета-фактуры принять налог к вычету (Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П).

Заключение

Право на предъявление НДС к вычету за рамками периода, в котором оно возникло, сохраняется за налогоплательщиком в пределах трех лет после принятия товаров на учет. Норма, дающая право на перенос вычета, предоставляет организации возможность контролировать суммы НДС, оптимизировать налоговые расчеты и избежать существенных диспропорций в налоговых платежах.
Оптимизация налогообложения является одним из важных направлений исследований, которое одинаково важно как для ученых-финансистов, так и для практикующих специалистов. При планировании переноса вычета НДС на более поздние налоговые периоды необходимо помнить, что, как и остальные косвенные налоги, этот налог не влияет на планирование прибыли, так как не увеличивает затраты предприятия, а отражается только при формировании бюджета движения денежных средств и прогнозного баланса предприятия.
Соблюдение правил, установленных НК РФ, повышает вероятность решения спора в пользу налогоплательщика. Отношения с налоговыми органами требуют знаний норм налогового законодательства и арбитражной практики.

Литература

1. Налоговый кодекс РФ (части первая и вторая) [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200, свободный (дата обращения: 02.02.2016).
2. Письмо Минфина России от 06.11.2009 N 03-07-11/285 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
3. Письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-07-11/126 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
4. Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-07-11/280 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
5. Письмо Минфина России от 19.03.2013 N 03-07-15/8473 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
6. Письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-07-11/20290 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". - Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
7. Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-07-11/27161 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
8. Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
9. Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11 [Электронный ресурс] / Правовой сервер "Гарант". Режим доступа: http://base.garant.ru/10900200.
10. Оболонская В. Перенос вычета по НДС: спорный вопрос решен [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.klerk.ru/buh/articles/422910, свободный (дата обращения: 05.02.2016).

Вычет в течение 3 лет — право или обязанность?

На практике может возникнуть ситуация, когда компания не пользуется своим правом на вычет по НДС в том периоде, когда такое право возникло. Такая необходимость, например, бывает в случае, когда организация выполнила все критерии для получения возможности на зачет НДС, но при этом у нее не возникло в этом периоде хозопераций, с которых должен быть удержан налог на добавленную стоимость. Фактически у фирмы не сформировалось базы для налоговой экономии. В то же время, согласно контрактам с покупателями, компания запланировала большой объем отгрузки товара в следующем квартале, которая облагается НДС. В такой ситуации фирма вправе заявить налоговый вычет в следующем квартале, уменьшив сумму налога, рассчитанную для перечисления в бюджет, чтобы такая мера была наиболее эффективной. Но сделать это возможно лишь в пределах налогового вычета.

Стоит отметить, что данной возможностью организация может либо пользоваться, либо от нее отказаться. Всё зависит от необходимости и совместного решения руководителя и главного бухгалтера.

Согласно п. 1.1 ст. 172 НК РФ вычет по НДС предъявляется строго после того, как купленный товар ставится на учет в организации. Данный порядок применяется для вычета по НДС в течение трех лет, а значит, позже им воспользоваться будет нельзя. Главное учесть, с какого конкретно момента начинать отсчет этого срока.

Трехлетний срок нужно отсчитывать с момента, когда активы были поставлены на учет на предприятии. При этом сам налоговый вычет можно предъявить до конца квартала, когда указанный срок завершился.

Когда перенос на следующие кварталы в течение трех лет не применим?

Рассмотрим случаи, когда НДС к вычету принимается в периоде, в котором у предприятия возникает данное право, а перенести налоговый зачет нельзя. Если перенос вычетов по НДС на следующие кварталы все-таки был сделан ошибочно, то организации необходимо подать уточненную декларацию в соответствии с положениями ст. 81 НК РФ.

Итак, право на вычет возникает, но не переносится в следующих случаях:

• если фирма в рамках создания вклада в уставный капитал получила имущество (п. 11 ст. 171 НК РФ);
• если вычет НДС предъявлен поставщиками иностранному налогоплательщику, который не регистрировался в российской налоговой инспекции (п. 4 ст. 171 НК РФ);
• по налоговому платежу, который платила не сама организация, но НДС был удержан налоговым агентом (п. 3 ст. 171 НК РФ);
• при уменьшении или увеличении цены отгруженной продукции (п. 13 ст. 171 НК РФ);
• если поставщик рассчитал НДС, исходя из полученных в счет будущих поставок авансов (п. 8 ст. 171 НК РФ);
• когда покупатель сделал предоплату поставщику и оформил авансовый счет-фактуру (п. 12 ст. 171 НК РФ);
• при изменении или расторжении контракта (п. 5 ст. 171 НК РФ)
• при капстроительстве, сборке и монтаже, при приобретении объектов строительной незавершенки (п. 6 ст. 171 НК РФ);
• при получении вычетов по командировкам и представительским затратам (п. 7 ст. 171 НК РФ);
• при экспорте, не подтвержденном в утвержденный срок (п. 10 ст. 171 НК РФ);
• при ввозе товаров на территорию Особой экономической зоны в Калининградской области (п. 14 ст. 171 НК РФ).

В практической деятельности использование возможности переноса вычета на другой период просто неоценимо. Перенос позволяет воспользоваться вычетом в том налоговом периоде, когда имеется база для начисления НДС. Важно зачесть НДС к вычету в течение 3 лет. Этот срок отсчитывается с момента, когда активы были поставлены на учет в организации. Также возможны ситуации, когда право на вычет возникает, но не переносится.

Приближается срок сдачи декларации по НДС за II квартал 2015 года. И сумма вычетов по итогам этого периода может превысить сумму начисленного налога. В такой ситуации, чтобы не заявлять в декларации возмещение «входного» налога и не привлекать тем самым излишнего внимания инспекторов, компания может перенести вычет НДС на более поздние налоговые периоды. Это подтвердил и Минфин России в письме от 12 мая 2015 г. № 03-07-11/27161. Стоит отметить, что до 1 января 2015 года вопрос переноса вычетов на более поздние кварталы был спорным. Расскажем обо всем по порядку.

Вычет НДС: общие условия в 2015 году

Для начала напомним общие условия для зачета «входного» налога, действующие в 2015 году. Итак, по общему правилу предъявить НДС к вычету организация может в том квартале, когда были выполнены все обязательные условия для зачета (п. 1 ст. 172 НК РФ).

А именно:

• налог предъявлен поставщиком;
• товары, работы или услуги приобретены для облагаемых НДС операций, в том числе и для перепродажи;
• приобретенные товары, работы или услуги приняты на учет;
• получен правильно оформленный счет-фактура (либо универсальный передаточный документ).

Это следует из статей 169, 171, 172 НК РФ.

К примеру, компания оприходовала товары в июне 2015 года. Товары предназначены для перепродажи, облагаются НДС по ставке 18%, организация применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС. Но счет-фактура с выделенной суммой налога по этим товарам поступил от поставщика только в июле 2015 года. В каком квартале (втором или третьем) организация вправе зачесть «входной» налог по таким товарам?

Ответ на этот вопрос зависит от того, когда именно получен счет-фактура.

Если счет-фактура поступил в организацию до установленного срока подачи декларации за II квартал, то вычет по таким товарам можно заявить в декларации за II квартал. Срок сдачи декларации за II квартал - не позднее 25 июля (ст. 174 НК РФ). 25 июля 2015 года - выходной день (суббота). Значит, отчет по НДС надо представить в налоговую не позднее 27 июля 2015 года. Таким образом, если входящий счет-фактура по оприходованным товарам поступил в организацию до этой даты, то «входной» НДС по ним она вправе заявить к вычету во II квартале. Если же документ получен позднее, то зачесть налог можно будет только в III квартале.

Этот порядок установлен новым п. 1.1 статьи 172 НК РФ, действует с 1 января 2015 года и введен Федеральным законом от 29 ноября 2014 года № 382-ФЗ.

Обратная ситуация: товары, предназначенные для использования в налогооблагаемых операциях, организация приняла к учету в июле (III квартал). А счет-фактура с выделенной суммой НДС по этим товарам был получен в июне (II квартал). В этом случае одно из условий, необходимое для вычета (принятие товаров на учет), выполнено только в III квартале. Значит, заявить о вычете предъявленной суммы НДС организация вправе не раньше, чем в декларации за III квартал.

Когда вычет лучше перенести…

На практике нередко возникают ситуации, когда компаниям бывает выгоднее перенести вычет НДС на более поздние налоговые периоды. Например - все перечисленные выше условия для зачета налога выполнены в текущем налоговом периоде. Но в этом квартале у фирмы не было реализации и иных облагаемых НДС операций. А, значит, не было и начисленных сумм налога. Вместе с тем, существенные начисления НДС к уплате в бюджет ожидаются в следующем квартале, то есть начисленные суммы, предположительно, превысят размер вычетов следующего квартала.

В такой ситуации у организации есть два варианта действий.

Вариант 1. Отразить вычет НДС в декларации за текущий квартал. Тогда налог в текущей декларации будет заявлен к возмещению из бюджета (ведь начисленных сумм не было). В этом случае решение о возмещении (отказе в возмещении) НДС налоговая инспекция будет принимать в течение семи рабочих дней после окончания камеральной проверки декларации (п. 2 ст. 176 НК РФ). А максимальный срок такой проверки - три месяца с момента подачи налоговой декларации (п. 2 и 8 ст. 88 НК РФ). При этом, если налог в декларации за следующий квартал будет заявлен к уплате в бюджет, то, скорее всего, его нужно будет перечислить полностью. Ведь автоматически зачесть сумму, заявленную к уплате в новой декларации, за счет суммы, отраженной к возмещению в старой декларации, не получится. Придется ждать решения налоговой инспекции, которое может быть принято уже после того, как организация сдаст новую декларацию.

Вариант 2. Перенести вычет НДС на следующий налоговый период и отразить его в декларации за следующий квартал. Тогда по итогам следующего квартала в бюджет нужно будет уплатить разницу между начисленными суммами налога и налоговыми вычетами (за этот и предыдущий квартал).

Понятно, что при определенных обстоятельствах второй вариант действий может быть предпочтительнее. Во-первых, он избавляет организацию от долгой и утомительной процедуры возмещения НДС из бюджета. Во-вторых, не секрет, что декларации, в которых заявлено возмещение налога, инспекторы проверяют с особым пристрастием. Следовательно, отсутствие «возместительной» декларации избавляет компанию от излишне пристального внимания контролеров.

Дополнительно отметим, что перенести вычет удобно и тогда, когда он не был заявлен в «своем» периоде по более банальной причине - ошибка бухгалтера (про зачет налога забыли, потеряли входящий счет-фактуру и т.п.).

…но чиновники не разрешали

До 1 января 2015 года специалисты налогового и финансового ведомств настаивали, что принять НДС к вычету можно только в том квартале, в котором право на этот вычет возникло. Переносить вычет полностью или частично на следующие налоговые периоды нельзя. В противном случае, по мнению контролеров, НДС к уплате в бюджет будет искажен.

Если, допустим, организация по ошибке не применила вычет в том квартале, в котором возникли все основания для него, и обнаружила ошибку уже после сдачи декларации за этот квартал, ей нужно было подавать уточненную декларацию.

Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 12 марта 2013 г. № 03-07-10/7374, от 15 января 2013 г. № 03-07-14/02, от 31 октября 2012 г. № 03-07-05/55, ФНС России от 30 марта 2012 г. № ЕД-3-3/1057.

Судьи были не согласны

Арбитры же полагали, что вычет по НДС можно перенести на следующие периоды. Они указывали, что никаких ограничений по продолжительности периода, в течение которого можно воспользоваться вычетом по НДС, Налоговый кодекс РФ не содержит. А значит, организация может воспользоваться правом на вычет в любом последующем периоде после его возникновения. Это следует из положений п. 7 ст. 3, ст. 6 и ст. 172 НК РФ.

При этом обязательным условием для применения вычета в более поздних периодах является соблюдение срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ. А именно: три года с момента окончания налогового периода, в котором право на вычет возникло.

Аналогичные выводы следуют из постановления Президиума ВАС РФ от 15 июня 2010 г. № 2217/10, постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33.

Спорная ситуация урегулирована…

С 1 января 2015 года вопрос переноса вычетов по НДС перестал быть спорным.

Федеральный закон от 29 ноября 2014 года № 382-ФЗ дополнил ст. 172 НК РФ новым пунктом 1.1. В соответствии с ним, покупатель (заказчик) вправе принять к вычету предъявленную ему сумму НДС в течение трех лет после того, как товары, работы или услуги были приняты к учету. Иными словами, если компания выполнила все условия для вычета «входного» НДС в текущем квартале, то заявлять право на зачет налога по итогам именно этого налогового периода совсем не обязательно. Вычет можно перенести на более поздние кварталы. Главное, чтобы они находились в рамках трехлетнего временного интервала.

Правда, возникает вопрос - с какого именно момента отсчитывать этот трехлетний срок. Ведь товар (работа, услуга) принимается к учету в определенный день, то есть принятие на учет имеет конкретную дату внутри квартала. А принятие НДС к вычету - это действие уже по итогам квартала. От чего же отсчитывать 3 года - от даты принятия товара (работы, услуги) на учет или от окончания квартала, в рамках которого находится эта дата?

Например, товар принят на учет 23 июня 2015 года. Три года после этой даты истекут 23 июня 2018 года, то есть внутри II квартала 2018 года. Однако вычеты за этот квартал организация будет заявлять уже после 23 июня 2018 года - в декларации за II квартал 2018 года. В данном случае последней декларацией, в которой сумму «входного» налога можно заявить к зачету из бюджета, будет декларация за II квартал 2018 года. То есть, трехлетний срок нужно отсчитывать с момента, когда активы были оприходованы. А вычет можно заявить до конца квартала, в котором этот срок истек.

Входящий счет-фактуру, вычет по которому переносится на более поздний налоговый период, нужно зарегистрировать в книге покупок (полностью или частично) в том квартале, в котором компания фактически будет заявлять вычет.

ПРИМЕР

ООО «Луч» занимается оптовой торговлей. В мае 2015 года организация получила партию товаров для перепродажи на сумму 236 000 руб. (включая НДС - 36 000 руб.). Товары были приняты к учету, получен счет-фактура от поставщика с выделенной суммой НДС.

В течение II квартала ООО «Луч» не отгружало товары покупателям и не осуществляло других облагаемых НДС операций. Поэтому вычет «входного» НДС в сумме 36 000 руб. было решено перенести на более поздние налоговые периоды.

В июле 2015 года организация отгрузила собственных товаров на сумму 590 000 руб., включая НДС - 90 000 руб. Себестоимость реализованных товаров - 450 000 руб.

В III квартале 2015 года НДС по товарам, оприходованным в мае 2015 года, был принят к вычету.

Бухгалтер ООО «Луч» сделал следующие записи.

Во II квартале 2015 года:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

200 000 руб. - оприходованы товары, полученные от поставщика;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

36 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам.

В III квартале 2015 года:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

590 000 руб. - реализованы товары покупателю;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

90 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость» КРЕДИТ 41

450 000 руб. - списана себестоимость реализованных товаров;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

36 000 руб. - принят к вычету НДС по товарам, оприходованным в прошлом квартале.

В декларации по НДС по итогам III квартала 2015 года был отражен налог к уплате в бюджет на сумму 54 000 руб. (90 000 руб. - 36 000 руб.).

…но не для всех

Из изложенного порядка есть исключения. В письмах Минфина России от 9 апреля 2015 г. № 03-07-11/20290 и № 03-07-11/20293 специалисты финансового ведомства подчеркивают, что переносить на будущее нельзя вычеты «входного» НДС по счетам-фактурам, которые:

• получены при приобретении основных средств, нематериальных активов и оборудования к установке;
• составлены налоговыми агентами;
• выставлены поставщиками на суммы полученных авансов.

По таким счетам-фактурам «входной» НДС нужно принимать к вычету единовременно в том квартале, когда для этого выполнены все необходимые условия.

Такой порядок следует из положений п. 1.1 ст. 172 НК РФ.

Можно ли перенести часть вычета по НДС на следующий квартал? Как гласит закон, вычеты по НДС налогоплательщик вправе заявить в течение трех лет после принятия товаров на учет (п. 2 ст. 171, п. 1.1 ст. 172 НК РФ). Новое правило позволяет налогоплательщикам самостоятельно решать, какую сумму брать к вычету, чтобы избежать сумм к возмещению, и, соответственно, камеральной налоговой проверки, поскольку проверки вносят в жизнь бухгалтера дополнительную суету, связанную с предоставлением подтверждающих расходы документов.

Новая норма закона не запрещает дробить вычет, о чем говорят многие разъяснения Минфина. В своих письмах Минфин разрешает налогоплательщикам сумму "входного" НДС по одному счету-фактуре заявить к вычету частями в разных налоговых периодах (письма № 03-07-11/20290 и 03-07-11/20293 от 09.04.2015). Но данное разрешение не действует для входного НДС по приобретенным основным средствам, оборудованию к установке и нематериальным активам, когда входящий НДС принимается к вычету в полном объеме (п. 1 ст. 172 НК РФ). Данное правило не применяется и к вычетам, например, исчисленным с сумм оплаты, предварительной оплаты; предъявленным продавцом товаров (работ, услуг) в отношении сумм оплаты, частичной оплаты; уплаченным в качестве налогового агента и др. Данные виды вычетов можно заявлять в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены соответствующие условия.

Порядок действий по принятию вычета НДС по частям

Как действовать, если компания получила от поставщика счет-фактуру и хочет заявить вычет НДС по нему частями, проще говоря, поделить входной НДС на части и перенести вычет НДС на следующий период?

Сначала компания принимает счет-фактуру. В бухгалтерском учете сумма по счету-фактуре приходуется полностью, и НДС по ней отражается на счете 19 по общим правилам. Что же касается налогового учета, то в книге покупок регистрируется только часть счета-фактуры. В следующем квартале компания может завить еще часть вычета по этому же счету-фактуре. Такие действия можно производить до тех пор, пока в книге покупок не будет зарегистрирован данный счет-фактура полностью. Т.е. если все суммы по данному счету-фактуре сложить, должна получиться общая сумма, которая была выставлена поставщиком. При этом данный счет-фактура будет регистрироваться в несколько раз.

Пример.

ООО "Крот" в июне 2015 г. приобрело у ООО "Зоокорм" корма для кошек и собак для перепродажи на общую сумму 590 000 руб. (в т.ч. НДС - 90 000 руб.). Бухгалтер ООО "Крот" разделила данные суммы на три части поквартально по 30 000руб. (II, III и IV кварталы 2015 г.).

Бухгалтерские проводки по принятию НДС к вычету частями.

Д-т 41 К-т 60 = 590 000 руб. – получена сумма кормов по счету-фактуре
Д-т 19 К-т 60 = 90 000 руб. - отражена сумма "входного" НДС;
Д-т 68 К-т 19 = 30 000 руб. (90 000 руб. : 3) - отражена первая часть вычета НДС.

Т.е. бухгалтер ООО "Крот" на сумму 30 000руб. регистрирует счет-фактуру в книге покупок за II квартал 2015 г. Аналогичные проводки и записи в книге покупок будут проведены в III и IV квартале 2015 г.

В какой день следующих кварталов следует делать проводку по частичному возмещению? В принципе, никаких ограничений по данной дате нет. Но лучше всего определить какой-то день, например, первый день квартала, и закрепить его в учетной политике.

Возникает вопрос: можно ли перенести вычет по входящему счету-фактуре не наследующий квартал, а на любой другой последующие кварталы? Так могут захотеть сделать компании, у которых в каком-то квартале не было доходов. В принципе, так делать можно, лишь бы частичные вычеты были заявлены в пределах срока .

Сверка НДС в ИФНС

Как быть со сверкой по НДС в налоговой, если налогоплательщик решил заявить вычет НДС частично? Ведь с 2015 года декларация по НДС включает в себя разделы, где содержится информация из книги покупок и книги продаж. Налоговики при получении декларации по НДС делают перекрестную сверку между записями покупателя в книге покупок и продавца в книге продаж. И если покупатель отразит сумму в книге покупок в неполном объеме, то при электронной сверке в налоговой возникнет разница.

Какие последствия для покупателя и продавца могут возникнуть при не стыковке такого рода? Скорее всего, из налоговой придет требование о предоставление пояснений. К тому же, инспекторы могут запросить необходимые документы, подтверждающие данные операции (п. 8.1 ст. 88 НК РФ). В данном случае компании не нарушают нормы закона, и соответственно, могут дать необходимые пояснения и предоставить подтверждающие документы.

Опасно ли разбивать вычет по НДС на части?

На основании п. 1.1 ст. 172 НК РФ вычет по НДС можно заявить в течение трех лет после принятия на учет приобретенных в РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Причем, в законе нет четких указаний, в какой период можно заявить вычет. Также закон не предусматривает и запрет на разбивку вычета по частям.

Таким образом, вычет по входящему НДС можно заявлять частями по одному счету-фактуре в течение 3 лет, о чем говорят письма Минфина № 03-07-РЗ/28263 от 18.05.2015, 03-07-11/20293 от 09.04.2015.

Новое правило поможет избежать бухгалтерам выездных налоговых проверок при высокой доле вычетов – 89% (п. 3 Приложения № 2 к приказу ФНС России № ММ-3-06/333@ от 30.05.2007) и камеральных налоговых проверок при заявлении НДС к возмещению. (п. 8 ст. 88 НК РФ).

Конечно, при электронном сопоставлении данных между покупателями, отразившими неполную сумму НДС и поставщиками может возникнуть разница. Но запись в книге покупок у покупателя означает лишь то, что данная сумма уже была выставлена продавцом и передана в налоговую. Главное – чтобы сумма у покупателя по счету-фактуре, была равна либо меньше, чем заявленная продавцом по этому же счету-фактуре. А сумма всех частей входного НДС по одному счету-фактуре покупателя не превышала бы общую сумму поэтому же счету-фактуре продавца.

Бесплатная книга

Скорее в отпуск!

Для того, чтобы получить бесплатную книгу, введите данные в форму ниже и нажмите кнопку "Получить книгу".

У меня сложилась такая ситуация, что в 1 квартале большая сумма НДС к возмещению. Акты выполненных работ будут подписаны уже во втором квартале. Могу ли я часть НДС принять к зачету в следующем квартале?

С 1 января 2015 года вычеты по НДС можно переносить на следующие налоговые периоды. Использование вычета по одному счету-фактуре налоговое законодательство не запрещает. Однако безопаснее переносить вычет по счету-фактуре целиком.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Ситуация: Можно ли перенести вычет по НДС на следующие налоговые периоды, если все условия для принятия налога к вычету выполнены в текущем налоговом периоде

Покупатель (заказчик) вправе принять к вычету предъявленную ему сумму НДС в течение трех лет после того, как товары, работы или услуги были приняты к учету . Трехлетний срок отсчитывайте с момента, когда активы были оприходованы. Например, если товары были приняты к учету 30 июня 2015 года, то право на вычет НДС по этим товарам сохраняется за покупателем до 30 июня 2018 года (п. 3 ст. 6.1 НК РФ). Поэтому последней декларацией, в которой сумму вычета можно заявить к возмещению из бюджета, будет декларация за II квартал 2018 года.

Такой порядок следует из положений абзаца 1 пункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Важно: нормы пункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ вступили в силу с 1 января 2015 года (п. 1 ст. 4 Закона от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ). Раньше правил переноса вычетов по НДС на более поздние периоды в законодательстве не было. Поскольку никаких переходных положений в этой части Закона от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ не содержит, применять новые правила можно лишь с I квартала 2015 года. То есть переносить на будущее можно только те вычеты, право на которые возникло у покупателя после 31 декабря 2014 года.

Ольга Цибизова , заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

2. Статья: НДC. На наши с вами вопросы отвечает Елена Вихляева (Минфин России)

Вопрос от редакции. Как переносить вычеты в 2015 году?

- С 2015 года кодекс разрешает переносить вычеты НДС, названные в пункте 2 статьи 171 НК РФ. Это вычеты по приобретенным товарам, работам и услугам. Их можно заявлять в течение трех лет с момента, когда они приняты к учету. Но компании также заявляют вычеты при возврате товаров, с авансов и по другим основаниям. Вправе ли они переносить эти вычеты?

Не вправе. В данном случае действует другой порядок. Например, НДС, исчисленный с ранее полученных авансов, надо заявлять к вычету с даты отгрузки товара (п. 6 ст. 172 НК РФ. - Примеч. Ред.). При возврате товара заявить вычет можно только в течение одного года с момента возврата или отказа покупателя от товара (п. 4 ст. 172 НК РФ. - Примеч. Ред.). Кодекс не позволяет переносить эти сроки.

Некоторые компании заявляют вычеты специально попозже, чтобы налог не получился к возмещению. Но иногда по одному счету-фактуре переносить весьвычет невыгодно. Вправе ли покупатель по одному счету-фактуре заявить частьвычета в одном периоде, а часть - в другом?

Я считаю, что вправе. Кодекс не запрещает заявлять вычет НДС по одному счету-фактуре частями в течение трех лет. Тогда счет-фактуру надо регистрировать в книге покупок за квартал лишь на ту сумму, которую компания принимает к вычету в этом же налоговом периоде.