В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ забалансовых счетов нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".
1) материальные (инвентарные);
2) условных прав и обязательств;
3) операционного контроля.
Анализ забалансовых счетов в новом плане счетов
Новым в преамбуле является то, что из старой инструкции убраны слова "не принадлежащих предприятию, но …", так как некоторые ценности, учитываемые на забалансовых счетах, являются собственностью организации (например, основные средства, сданные в аренду).
Как видно из инструкции все забалансовые счета можно разделить на три группы:
1) материальные (инвентарные);
2) условных прав и обязательств;
3) операционного контроля.
Появление материальных (инвентарных) забалансовых счетов связано с тем, что актив баланса, согласно некоторым особенностям юридической теории бухгалтерского учета, должен показывать имущество, находящееся в собственности организации. Но на предприятии всегда есть "чужое "имущество, находящееся в его владении и пользовании (распоряжаться имуществом может только собственник, обладающий абсолютным господством над вещью).
Это требование в середине XIX в. навязано кредиторами, преимущественно банкирами, так как при расчете ликвидности в покрытие кредиторской задолженности может приниматься только собственное имущество должника. Для того чтобы займодавцам было легче считать, собственное и "несобственное" имущество было разделено. Первое осталось в активе баланса, второе стали показывать за балансом.
В настоящее время согласно пункту 6 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" при формировании учетной политики должен соблюдаться принцип допущения имущественной обособленности, в соответствии с которым "активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций".
Появление счетов условных прав и обязательств вызвано тем, что в балансе должны быть показаны только активы, на которые распространяются безусловные права.
Наконец, есть счета, на которых учитываются чисто символические объекты, но администрации необходимо, в связи с особой их значимостью, контролировать движение этих объектов.
С момента появления забалансовых счетов было предложено два способа их учета: простой и двойной записью.
В настоящее время принят первый и более логичный способ. До середины XX в. считалось, что двойная запись должна иметь универсальный характер и к каждому забалансовому счету искусственно вводился только с ним корреспондирующий счет.
В целом идея забалансовых счетов - это анахронизм юридической теории, дожившей до наших дней. По крайней мере, это очевидно для первой и второй групп счетов.
Счет 001 "Арендованные основные средства"
Счет 001 "Арендованные основные средства" ведется у арендатора.
В том случае, когда основные средства взяты в аренду и права владения и пользования перешли к арендатору, бухгалтер арендатора должен будет сделать запись:
Дебет 001 "Арендованные основные средства" - на стоимость основных средств, указанную в договоре аренды.
Запись производится на основании договора аренды, акта приемки-передачи основных средств и копии инвентарной карточки, полученной от арендодателя.
При возврате основных средств или в случае списания по причине кражи (гибели от стихийных бедствий и т.п.), бухгалтер сделает проводку:
Кредит 001 "Арендованные основные средства"
Исключением из этого правила является порядок учета лизингового имущества, установленный приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга".
Если по условиям договора лизинговое имущество (основные средства) учитывается на балансе лизингополучателя, то оно отражается в учете так:
Дебет 08 "Капитальные вложения" субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Арендные обязательства" Дебет 01 "Основные средства" субсчет "Арендованное имущество" Кредит 08 "Капитальные вложения" субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" - списываются затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества.
При инвентаризации основных средств на арендованные основные средства должна составляться отдельная опись.
Совершенно очевидно, что арендованные основные средства могли бы учитываться на счете 01 "Основные средства", т.к. в условиях эксплуатации, когда работают две совершенно одинаковые машины, но одна собственная, а другая арендованная, трудно говорить об их различии, тем более что персонал предприятия, как правило, не знает об этом различии. Однако правильно, что амортизацию на эти объекты должен начислять только собственник.
Аналитический учет ведется арендатором по каждому арендодателю и внутри по каждому объекту основных средств.
Счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"
|
Счет может вестись и у владельца и у собственника.
В сущности, функции этого счета напоминают те, что были изложены применительно к аренде, но при данных обстоятельствах предполагается, что вещь находится только во владении, а право пользования ею исключается. (При аренде оно прямо предполагается).
Существует ряд причин возникновения данного счета.
Покупатель получил товары (материалы) или другие ценности, но по возникшим обстоятельствам не хочет их оплачивать и тем самым отказывается признать их своей собственностью. Парадокс заключается в том, что, как правило, собственность на эти ценности перешла к покупателю в тот момент, когда продавец (поставщик) сдал эти товары перевозчику и, следовательно, товары уже находятся в собственности покупателя, который был обязан эти ценности оприходовать по балансовым (основным) счетам. Однако, составители инструкции не без основания (приоритет содержания перед формой) рекомендуют такие ценности не приходовать на балансовые счета, а записывать простой проводкой.
Дебет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
Основанием для такой записи должно быть извещение, посланное поставщику.
Счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" счет во всех случаях и у продавца и у покупателя - активный. Стоимость партии при регистрации определяется сопроводительными документами. Если покупатель возвращает товары, то бухгалтер, после отгрузки кредитует счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
Одним из вариантов использования этого счета могут быть случаи, когда ценности оплачены покупателем, но не вывезены со склада продавца. В этом случае продавец отражает продажу ценностей и дебетует счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и только после отгрузки этот счет можно кредитовать.
Наконец, надо выделить случай, когда счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" становится центральным счетом в информационной системе управления предприятием. Это относится к фирмам, имеющим товарные склады, которые принимают ценности на временное хранение. И, как и в случае комиссионной торговли, у таких фирм все основные операции с ценностями показываются за балансом.
Главный актив - товары не находится в их собственности и, следовательно, будет отражен на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
В результате активы, у таких организаций оказываются ничтожными по сравнению с реальным имуществом, которым они владеют и пользуются, но которым не могут распоряжаться. На подобных предприятиях аналитический учет товаров строится, как правило, по сугубо партионному принципу. При этом партии группируются по сдатчикам ценностей.
Записи в бухгалтерии стандартные:
Дебет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" - приняты товары на хранение; Кредит 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" - товары отгружены.
Стоимость партии и условия оплаты за нее фиксируются договором хранения.
Счет 003 "Материалы, принятые в переработку"
|
Материалы, принятые в переработку на традиционном и еще до конца не забытом русском языке называются "давальческим сырьем". Если человек сдает в ателье отрез ткани и просит сшить из него платье, если кто-то сдает в типографию бумагу с тем, чтобы там напечатали книгу, то на забалансовом счете ателье и типографии эти материалы будут записаны. (Хотя почему бы и не дебетовать счет 10 "Материалы" и не кредитовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). Это связано с тем, что собственником материалов остаются заказчиками.
В настоящее время использование в производстве как собственного, так и давальческого сырья (материалов) приобрело существенно больший размах, чем в наших, достаточно традиционных примерах (ателье, типографии). Почти вся цветная металлургия и значительная часть металлургии черной работают на давальческом сырье, а его обработка получила специальной название: толлинг. Его развитию способствуют внешнеэкономические связи. В связи с этим различают внешний и внутренний толлинг.
Внешний толлинг основан на том, что иностранный заказчик ввозит сырье, собственность на которое сохраняет за собой, не растамаживает его и сдает в переработку. Готовую продукцию вывозит за границу. Пошлины в этом случае не уплачиваются.
Внутренний толлинг предполагает, что иностранный заказчик покупает сырье в нашей стране, ставит его под таможенный контроль и после переработки вывозит из страны.
В целом, считается, что для производителей это выгодно, ибо они шьют одежду, печатают книги и т.п., не вкладывая ни одной копейки в самую главную статью расходов - материалы.
У производителя работ в этом случае полностью сохраняется обычный производственный цикл и все бухгалтерские проводки, кроме записи:
Кредит 10.1 "Сырье и материалы"
Это связано с тем, что материалы, передаваемые в производство, на которые не распространяется право собственности производителя, были оприходованы записью:
Дебет 003 "Материалы, принятые в переработку"
Эта запись свидетельствует, что производитель получил право владения и пользования материалами, а при передаче этих материалов в производство, делается запись:
Кредит 003 "Материалы, принятые в переработку"
Но с этого момента начинаются новые проблемы. Важнейшая из них, кто становится собственником готовой продукции: заказчик или исполнитель.
По всем очевидным канонам заказчик выступает как собственник готовой продукции, но Гражданский кодекс предусматривает для некоторых случаев и альтернативный ответ; смысл которого включен в статье 220 ГК РФ: право собственности на новую движимую вещь, в данном случае готовую продукцию, переходит к производителю, если стоимость переработки существенно превышает стоимость полученных материалов. В этом случае производитель обязан оплатить заказчику стоимость давальческого сырья и у производителя кредитуется счет 003 "Материалы, принятые в переработку" и одновременно составляются записи:
Дебет 10.1 "Сырье и материалы"
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
А заказчик кредитует субсчет 10.7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" и дебетует субсчет 91.2 "Прочие расходы" с одновременной записью:
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 91.1 "Прочие доходы"
Обычно у заказчика делаются записи:
Дебет 10.7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" Кредит 10.1 "Сырье и материалы" - при сдаче давальческого сырья
Дебет 20 "Основное производство"
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Это означает, что юридически и экономически, но не технологически толлинг делает заказчик, так как он производит продукцию для себя, но "чужими руками", т.е. на сторонних производственных мощностях хозяйствующего субъекта.
По мере поступления этих же активов проводится списание на производство давальческого сырья:
Дебет 20 "Основное производство" Кредит 10.7 "Материалы, переданные в переработку на сторону"
И, наконец, когда партия будет закончена обработкой и поступит последний акт, бухгалтер оприходует готовую продукцию, собственность на которую, принадлежит заказчику.
Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 20 "Основное производство"
И с этой минуты заказчик может распоряжаться этой продукцией, ибо она стала его собственностью.
Аналитический учет ведется в разрезе продавцов и покупателей, а внутри - в партионном разрезе.
Счет 004 "Товары, принятые на комиссию"
С точки зрения торговых работников продажа по договору комиссии ни чем существенным не отличается от продажи по договору купли - продажи. Это стало заметно в момент перехода к рыночным отношениям, когда комиссионная продажа приняла массовый характер. Тогда бухгалтеры, не мудрствуя лукаво, просто дебетовали принятые на комиссию товары счет 41 "Товары" и кредитовали счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Правда, когда был введён налог на имущество, бухгалтеры вспомнили, что по части товаров этот налог можно не платить, и стали вспоминать счет 004 "Товары, принятые на комиссию".
Документальное оформление операций с товарами, принятыми на комиссию, в розничной торговле установлены Правилами комиссионной торговли непродовольственными товарами, утверждёнными постановлением Правительства РФ от 06.06.1998 № 569 (с последующими изменениями и дополнениями).
В магазинах приём товаров на комиссию оформляется путём составления документа (договор комиссии, квитанция, накладная и другие виды). Вид документа устанавливается комиссионером самостоятельно.
Если на комиссию сдаётся несколько товаров, их наименования и цены могут указываться в перечне товаров (форма № КОМИС-1), являющемся неотъемлемой частью документа, которым оформляется приём товаров на комиссию.
При приёме товара на комиссию к нему прикрепляется товарный ярлык (форма № КОМИС-2), а на мелкие изделия (часы, бусы, броши и т.п.) - ценник с указанием номера документа, оформляемого при приёме товара, и цены.
В перечне товаров, принятых на комиссию, и товарном ярлыке указываются сведения, характеризующие состояние товара (новый, бывший в употреблении, степень износа, основные товарные признаки, недостатки товара).
Цена товара определяется соглашением комиссионера и комитента.
Учет товаров необходимо вести отдельно по каждому товару в карточке учета товаров и расчетов по договорам комиссии (форма № КОМИС-6).
При продаже товаров составляется справка о продаже товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС-4).
Если товар не продается ввиду отсутствия на него спроса, комиссионер с разрешения комитента может уценить товар. При этом составляется акт об уценке (форма № КОМИС-3). На основании данного акта делаются отметки об уценке в перечне товаров, принятых на комиссию, и в карточке учета товаров и расчетов с комитентами. В товарном ярлыке или ценнике также проставляется новая цена, номер акта об уценке, дата уценки.
Если комиссионер снимает с продажи товар (в случае возврата комитенту, ремонта, передачи в чистку и др.) об этом составляется соответствующий акт (форма № КОМИС-5).
Условиями договора комиссии может быть предусмотрена оплата комитентом услуг комиссионера по хранению непроданных товаров. Для учета этой платы комиссионер использует ведомость учета платежей, полученных за хранение непроданных товаров (форма № КОМИС-7).
При получении товаров на комиссию на их стоимость, указанную в приёмосдаточных документах (накладных, счетов, актов приёмки-передачи и др.) делается запись:
Дебет 004 "Товары, принятые на комиссию".
Кредитуется данный счет обычно при отгрузке (отпуске) товаров покупателям (на основании отгрузочных документов), а также в случаях возврата товаров комитентам, выявлении недостач при инвентаризациях, при уценке товаров и т.п.
Ниже рассмотрим порядок учета недостач товаров, принятых на комиссию.
На основании сличительной ведомости, составляемой на основании инвентаризационной описи, делаются следующие записи:
Кредит 004 "Товары, принятые на комиссию" - на стоимость товаров по учетным ценам; Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит "76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму, подлежащую выплате комитенту;
В зависимости от условий договора комиссии суммы по операциям 1 и 2 могут совпадать, а могут быть и разными (на сумму комиссионного вознаграждения).
Недостача товаров в дальнейшем списывается:
Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - за счет виновных лиц; Дебет 91.2"Прочие расходы" Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - за счет организации.
Аналитический учет ведётся по материально ответственным лицам, в разрезе комитентов и, по каждому объекту, сданному на комиссию.
Счет 005 "Оборудование, принятое для монтажа"
К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, которое может эксплуатироваться только после его сборки и прикрепления к несущим конструкциям зданий и сооружений. В состав такого оборудования включается в ряде случаев контрольно-измерительная аппаратура, предназначенная для монтажа в составе оборудования.
На счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа" показывается оборудование, находящееся в собственности заказчика и переданное им подрядчику для монтажа.
Юридически, это почти тот же случай, что и с давальческим сырьем. Только там речь шла об оборотных средствах (теперь предпочитают говорить об оборотных активах), а здесь речь идет об основных средствах. Эти средства находятся у заказчика и учитываются на счете 07 "Оборудование к установке". Правда, составители инструкции к плану счетов отмечают, что на счете 07 "Оборудование к установке" (см. инструкцию к этому счету) должно отражаться только имущество, которое требует монтажа. Но, если речь идет о строительстве, то все основные средства, передаваемые заказчику, для использования во вновь создаваемом объекте, для заказчика становятся объектами, используемыми для строительства и, как бы все равно, требующими монтажа в более широком понимании этого слова.
Отсюда вытекают очень простые записи и у заказчика и у подрядчика.
При передаче оборудования для монтажа заказчик делает запись:
Дебет 07 "Оборудование к установке" субсчет "Переданное в монтаж" Кредит 07 "Оборудование к установке" субсчет "На складе".
Таким образом, у заказчика оборудование, сданное подрядчику, продолжает учитываться на счете 07 "Оборудование к установке". Но, возможно, что заказчик передает и оборудование, которое у него отражено на счете 01 "Основные средства".
После выполнения работ по монтажу делается запись:
Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 07 "Оборудование к установке" субсчет "Переданное в монтаж".
В дальнейшем счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредитуется, а счет 01 "Основные средства" дебетуется.
Если же подрядчику передавались ранее уже оприходованные основные средства, то делается запись:
Дебет 01 "Основные средства" субсчет "Переданные в монтаж" Кредит 01 "Основные средства" субсчет "На складе".
Таким образом, заказчик не знает, что такое забалансовый учет.
Зато подрядчик использует для учета принятого в монтаж оборудования забалансовый счет 005 "Оборудование, принятое для монтажа".
Как только такое оборудование поступит к подрядчику, его бухгалтер должен будет сразу же сделать запись:
Дебет 005 "Оборудование, принятое для монтажа".
А затем, в ходе работ по основе акта о приемке-передаче оборудования в монтаж будет делаться записи по балансовым счетам.
Если стоимость монтируемого оборудования отражается у заказчика, то у подрядчика отражаются расходы, связанные с монтажом:
Дебет 20 "Основное производство"
Кредит 10 "Материалы"
Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Кредит 69.1 "Расчеты по социальному страхованию"
Кредит 23 "Вспомогательные производства" и другие счета.
За выполненные работы заказчику выставляют счет:
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90.1 "Выручка" Дебет 90.2 "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство".
При передаче оборудования в монтаж делаются записи:
Кредит 005 "Оборудование, принятое для монтажа".
Основанием для этой записи является требование на отпуск оборудования в монтаж. Оборудование, сданное в монтаж, но к монтажу которого подрядчик не приступил, в объем капитальных вложений не включается. Основанием для такого включения является акт приемки работ по монтажу.
Аналитический учет по этому счету ведется по заказчикам, внутри заказчиков по объектам, а далее по тем конкретным частям монтируемого оборудования, которое должно войти в новый объект.
Счет 006 "Бланки строгой отчетности"
В отличие от всех остальных счетов, счет 006 "Бланки строгой отчетности" предназначен только для контроля движения символических ценностей.
В связи с этим руководство предприятия специальным приказом должно утвердить:
1) перечень документов, которые рассматриваются как бланки строгой отчетности;
2) состав лиц, на которых возложено их хранение степень их ответственности за это хранение;
3) образцы учетных книг, в которых следует вести учет движения этих бланков. При всех обстоятельствах книги и страницы в них должны быть пронумерованы, прошнурованы, шнуровка должна быть покрыта сургучной печатью и скреплена подписями руководителя и главного бухгалтера;
4) образцы документов, которыми оформляется приёмка и выдача бланков строгой отчетности и актов, составляемых на ликвидацию неиспользованных бланков.
Формы бланков строгой отчетности разрабатываются заинтересованными министерствами и ведомствами, утверждаются Минфином России и проходят регистрацию в Минюсте России. В настоящее время действует более 200 форм бланков строгой отчетности.
Организации обычно изготавливают самостоятельно бланки строгой отчетности в любой типографии. Однако формы этих документов должны содержать все необходимые реквизиты. В случае необходимости в утвержденные формы бланков можно вводить дополнительные реквизиты (например, логотипы фирмы). Удалять какие-либо реквизиты из утвержденных форм бланков не разрешается.
Каждая партия бланков, поступающая из типографии, должна оформляться сопроводительным документом (накладной, счетом и т.п.), в котором должны быть указаны наименование бланков, их серия и номера.
Бланки строгой отчетности выдают работникам (кассирам, приемщикам заказов и др.) под отчет на основании соответствующего документа, один экземпляр которого отдают работнику, а второй - передается в бухгалтерию.
Работники, использовав бланки, возвращают документы, по которым их получали. В бухгалтерию с приложением корешков (копий) квитанций, подтверждающих получение денег, а также испорченных форм бланков.
Корешки (копии) квитанций, отрывные талоны, испорченные бланки хранятся в организации не менее пяти лет, после чего их уничтожают, либо сдают организациям, заготавливающим вторичное сырье. При этом составляется соответствующий акт.
Основная сложность, связанная с ведением учета бланков строгой отчетности, обусловлена неясностью их стоимостной оценки.
Составители инструкции указывают на условную оценку бланков строгой отчетности, но не ясно, как её определить?
На самом деле, именно потому, что в данном случае речь идет о символических ценностях, мы можем понимать под условными ценностями оценки:
- или по номиналу, если речь идет о документах, имеющих денежную оценку;
- или по себестоимости, если организация оплачивала приобретение и печать этих бланков;
- или по цене pro memoria (для памяти).
Первая оценка может применяться при учете непроданных бланков. И она имеет то преимущество, что в определенных условиях облегчает взыскание недостачи бланков.
Вторая оценка, так или иначе, проходит по балансовым счетам, и связывать её с учетом нецелесообразно.
Третья оценка - самая удобная. Любая учетная единица оценивается по 1 руб. или по 10 руб., или по 100 руб. и т.п. следовательно, сколько единиц числится на забалансовом счете, столько на этом счете и будет рублей. Это единственный вид оценки, который применим к объектам, по которым не проставлены цены, например, дипломы. Однако, если за вручение дипломов взыскивается какая-то плата, то эта плата может быть положена в основу оценки, но тогда это уже будет оценка по номиналу, хотя на самом бланке, скажем дипломе, этот номинал отсутствует.
Во всех случаях приобретение бланков оформляется проводкой:
Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" (возможны другие счета затрат)
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Расходы по печати бланков отражаются несколько иначе:
Дебет 26 "Общехозяйственные расходы"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Само поступление бланков на основании счетов, актов и иных документов отражается записью:
Дебет 006 "Бланки строгой отчетности".
При выдаче бланков или при списании неиспользованных бланков делается запись:
Кредит 006 "Бланки строгой отчетности".
Аналитический учет ведется по видам бланков и по местам их хранения.
Заканчивая описание счета 006 "Бланки строгой отчетности" мы хотим подчеркнуть, что данный счет, в сущности, к бухгалтерскому учету отношения не имеет. Он представляет объекты оперативного учета и контроля, которые обязана организовать администрация. Введя такой счет в состав забалансовых счетов, составители плана счетов продолжили старую советскую традицию возложения на бухгалтера ответственности за то, за что он, в сущности, отвечать не может.
Счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов"
|
Считается неправильным завышать реальную величину активов, если в состав дебиторской задолженности будут включены просроченные долги и долги, относительно которых есть основания предполагать, что они не будут погашены дебиторами. Однако, поскольку права на взыскание этих долгов сохраняются и есть некоторая надежда, "которая юношей питает, отраду старцам подает". Такую дебиторскую задолженность списывают с баланса, но когда ее надо списывать и можно ли списывать, тут возникают большие проблемы.
Есть указ президента, который требует, чтобы спустя четыре месяца после истечения срока платежа непогашенная и просроченная дебиторская задолженность была списана на убытки.
Есть разумное требование ГК РФ, которое устанавливает срок исковой давности в три года.
И есть старое советское правило, которое негласно подразумевает относительно порядка ведения счета 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов", что на балансе дебиторскую задолженность следует держать в течение всего срока исковой давности, т.е. в течение трех лет, а затем в течение еще пяти лет учитывать эту задолженность за балансом.
То, что составители инструкции сослались на пять лет, а не на три года, указывает, что на самом деле они исходят не из приоритета содержания перед формой, а напротив, исходят из приоритета формы над содержанием.
Лучшим решением вопроса следует признать резервирование сомнительной задолженности в течение срока исковой давности, а по истечении его эту задолженность следует списать за счет заранее созданного резерва. Никакого забалансового учета в этом случае не надо и открывать счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" не было бы необходимости.
Если же этот счет открыть и строго следовать авторам инструкции, то практически в течение восьми лет в учете будет фигурировать безнадежная дебиторская задолженность - три года в пределах исковой давности и пять лет, на всякий случай после.
И если строго следовать инструкции, то спустя три года после истечения срока исковой давности бухгалтер должен списать с баланса сомнительные долги, дебетуя счета 63 "Расчеты по сомнительным долгам" (если таковые резервы были начислены) и счет 91.2 "Прочие расходы" - на сумму сомнительных долгов, превышающую резервы.
После этого на основании справки бухгалтерии о списании в убыток задолженности дебетуется счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" и эта запись сохраняется в течение пяти лет. Если за это время вдруг удастся вернуть потерянное, то счета денежных средств дебетуются, а счет 91.1 "Прочие доходы" - кредитуется. Таким образом, если задолженность будет погашена или если в течение пяти лет она не будет погашена, ее следует списать, кредитуя счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
Основанием для такой записи является справка бухгалтерии о погашении задолженности или об окончании срока наблюдения за списанной дебиторской задолженностью.
Аналитический учет ведется по каждому отдельному долгу.
Счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные"
Этот счет непосредственно продолжает то, о чем мы говорили относительно счета 007 "Списание в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов". Для того, чтобы у организации было как можно меньше неплатежеспособных дебиторов, и прибегают к тому, что какое-то третье лицо гарантирует своими активами погашение долга нашим дебитором, если последний не сможет или не захочет свой долг уплатить. Мы подчеркивали, что практически речь должна идти о гарантии не участника договора, он и так обязан выполнить оговоренные условия, а именно о гарантиях третьей стороны, к которой может быть выдвинут иск. Что же касается участника договора, то он может в качестве гарантии выполнения своих обязательств внести залог, как правило, из высоко ликвидных активов: деньги, валюта, ценные бумаги, помещения и некоторые иные виды имущества.
Все полученные гарантии в виде письма поручительства третьих лиц или же в виде акта на передачу ценностей в залог служат обеспечением платежей, которые ожидает организация. Эти совокупные гарантии записываются в дебет счета 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные". Объем (стоимость) обязательства проставляется из документов, которые эти обязательства порождают. Если из документов прямо не вытекает объем обязательств, то бухгалтер должен, анализируя договор, рассчитать его сам.
По мере выполнения дебитором договорных обязательств объем гарантий уменьшается и в связи с этим соответственно уменьшается и величина гарантии. В результате бухгалтер должен после каждого платежа дебитора кредитовать счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".
Здесь мы хотели бы добавить несколько замечаний относительно долгов, которые собственники магазинов иногда берут с материально ответственных лиц. Технология этих операций давно известна, и о ней можно узнать, в частности, из книги Б. Брехта "Трехгрошовый роман".
Суть же того, что мы встречаем на практике, сводится к следующему. Материально ответственное лицо, прежде чем приступить к работе и получить допуск к товарам, должно внести денежный залог. В зависимости от договоренности эти деньги могут быть использованы в дело, а могут быть депонированы. В первом случае, в сущности, речь идет о договоре займа, во втором это чистый залог. В первом случае дебетуется счет 51 "Расчетные счета" и кредитуется счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Во втором случае следует кредитовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Эти записи делаются на балансовых счетах, а за балансом параллельно дебетуется счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".
При увольнении работника, внесшего деньги (или в виде займа, или залога), они ему возвращаются. Если отношения с собственником были оформлены как заем, то материально ответственное лицо систематически или к моменту увольнения может получать еще и проценты. После возврата залога делается запись:
Кредит 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".
Строго говоря, все расчеты ведутся на балансовых счетах, а записи на счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" носят чисто контрольный характер.
Аналитический учет по данному счету ведется в разрезе договоров, по которым были получены от контрагентов гарантии.
Счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"
На счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" отражается информация о гарантиях нашим контрагентам, выданных за нас третьими лицами, и то имущество, которое организация выдала в виде залога.
Если кто-то за нас дает гарантии, то бухгалтер должен дебетовать счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". Такую запись необходимо составить, ибо она свидетельствует, что у нашей организации могут быть проблемы с платежами и партнер по договору желает себя застраховать в части причитающихся ему платежей. Предоставляя ему гарантии наших платежей со стороны солидных коммерсантов, мы показываем степень того доверия, которым пользуемся в мире бизнеса и подчеркиваем нашу деловую репутацию.
Если наше собственное имущество (деньги, валюта, ценные бумаги, земельные участки и т.п.) передано в залог, то в случае с деньгами и валютой, ибо валюта это те же деньги, делается запись по дебету того счета, по которому будут отражаться расчеты с контрагентом и по кредиту счетов 51 "Расчетные счета" и/или 52 "Валютные счета". И параллельно дебетуется счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".
Если в залог внесены различные виды имущества кроме денег, то независимо от местонахождения этого имущества оно остается на балансе залогодателя, а факт его нахождения в залоге отражается по дебету счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". Если залог будет возвращаться контрагентом по частям, то по частям он будет и списываться со счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".
Аналитический учет ведется в разрезе договоров, по которым были выданы контрагентам гарантии.
Счет 010 "Износ основных средств"
|
На целый ряд основных средств (они перечислены в приведенной инструкции) еще в советское время решено не начислять амортизацию. В балансе объекты фигурировали, но амортизацию не имели. И тогда кто-то из дирижеров бухгалтерской методологии как-то расстроился: все имеют амортизацию, все изнашивается, даже человеческий организм, а тут есть объекты, которые явно изнашиваются, а бухгалтерия проходит мимо и не замечает этого. И вот эти-то дирижеры и придумали:
- одни основные средства амортизировать и амортизацию показывать на балансе;
- другие основные средства не амортизировать на балансовых счетах, но ввести специальный забалансовый счет и на нем отражать износ. Вот этот счет и дожил до наших времен.
Это "родимое пятно" социализма. Оно дожило до наших времен. Но у такого решения была своя логика и ее надо понимать.
Согласно марксизму, амортизация - это перенос стоимости, созданной прошлым трудом, на вновь создаваемую стоимость. Исходя из этой посылки: жилищный фонд, объекты внешнего благоустройства (например, памятники великим людям и т.п. объекты), хотя и находятся на балансах предприятий, тем не менее, ни на какие производимые объекты ничего не переносят, поскольку относятся к сфере потребления, а не к сфере производства. Следовательно, говорили, утомленные политэкономическими рассуждениями бухгалтеры, эти объекты и не будем амортизировать. Однако марксизм здесь служил дымовой завесой. Отказываясь от амортизации, администрация снижала себестоимость. Теперь, к счастью, все это воспоминание о былом.
Гораздо важнее другое обстоятельство. Некоммерческие организации, включая бюджетные, не показывают на балансе амортизацию потому, что они вообще не создают новые ценности и, следовательно, как только они приобретут основные средства, так сразу в эту минуту у них этот объект полностью и амортизируется. Поскольку такие организации не создают доход, то нет возможности и растягивать процесс списания расходов, которые с доходами и должны соотноситься.
Исходя из условий рыночной экономики, коммерческие организации должны на общих основаниях амортизировать все основные средства, а некоммерческие организации вообще не должны знать, что такое амортизация.
Составители инструкции, тем не менее, как бы жалея трудовые усилия счетных работников, рекомендуют начислять не амортизацию, а износ и только один раз в год, а не ежемесячно.
Начисление оформляется проводкой:
Дебет 010 "Износ основных средств"
и каждый год эксплуатации увеличивает дебетовые записи. Любопытно, но износ в забалансовом счете показывается по дебету, а не по кредиту счета как это имеет место со счетами балансовыми. Дело в том, что все забалансовые счета имеют только дебетовое сальдо и, следовательно, все они активные.
Только когда списывается основное средство, износ по которому начисляется по счету 010 "Износ основных средств", только тогда этот счет кредитуется.
Начисление износа не увеличивает расходы организации и, следовательно, не уменьшает сумму уплачиваемого ею налога на прибыль. Тем не менее, операция по начислению износа выгодна при исчислении платежей по налогу на имущество. Дело в том, что при расчете среднегодовой стоимости имущества основные средства всегда принимаются по остаточной стоимости. Последняя определяется путем вычитания из первоначальной (восстановительной) стоимости (сальдо счета 01 "Основные средства") не только сумм начисленной амортизации (сальдо счета 02 "Амортизация основных средств"), но и сумм начисленного износа (сальдо счета 010 "Износ основных средств").
И последнее замечание. Составители инструкции проводят терминологическое различие между понятиями амортизация и износ. Они полагают, что амортизация имеет место тогда, когда этот процесс (износ основных средств) учитывается на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств", но если объект учитывается на забалансовом счете 010 "Износ основных средств", то тут, по мнению составителей, нет амортизации, а есть износ. Это некорректная манипуляция латинским и русским эквивалентами. Они равнозначны и адекватны друг другу, тем более что отражают во всех случаях износ (амортизацию) объектов, учитываемых на счете 01 "Основные средства".
Аналитический учет ведется по конкретным объектам амортизируемых основных средств.
Счет 011 "Основные средства, сданные в аренду"
|
Забалансовые счета, представленные в плане счетов, в сущности, с одного счета начинаются: 001 "Арендованные основные средства" и этим же (почти этим же) счетом и заканчиваются 011 "Основные средства, сданные в аренду". Первый счет ведет арендатор, а другой, такой же, арендодатель.
Если бы все счета были балансовыми, то вместо счет 001 "Арендованные основные средства" эти объекты учитывались бы на счете 01 "Основные средства", а по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" была бы показана задолженность перед арендодателем. Ведь, в сущности, аренда - это только кредит, оказанный не в виде денег, а в виде основных средств, т.е. во всех случаях один участник хозяйственного процесса временно пользуется активами (имуществом) другого участника.
Арендодатель же должен дебетовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", кредитуя счет 01 "Основные средства", т.е. меняется структура актива: вместо основных средств, которых теперь нет, возникает дебиторская задолженность арендатора перед арендодателем.
В данном случае необходимы сопутствующие записи:
Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 01 "Основные средства" Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91.1 "Прочие доходы" - если в результате сдачи объекта в аренду его стоимость, против балансовой, возросла.
Мы несколько отклонились от темы. Это не практика плана счетов. Это практика устаревших юридических концепций, практика такого нашего бухгалтерского анахронизма как забалансовые счета. Они отжили свой век, ибо бухгалтерские счета должны быть балансовыми или их не должно быть вообще.
Забалансовые счета бухгалтерского учета использует практически любая компания. Ваша фирма арендует офис, покупает бланки трудовых книжек или передает в залог имущество? Тогда ей не избежать ведения забалансового учета. Как правильно вести забалансовый счет.
В этой статье вы найдете:
- Что такое забалансовые счета бухгалтерского учета
- Как вести забалансовый учет
- Что отражать на забалансовых счетах бухгалтерского учета
Правила отражения информации на забалансовых счетах содержатся в Инструкции по применению Плана счетов. Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании и распоряжении фирмы, условных прав и обязательств, а также для контроля над отдельными хозяйственными операциями.
Особенности принятия к вычету НДС по товарам, отраженым на забалансовом счете, в статье
Бухучет перечисленных объектов ведется по простой системе. То есть поступление ценностей и выдача обязательств учитываются только по дебету забалансового счета, а выбытие - по кредиту. Забалансовые счета с другими счетами не корреспондируют.
Для чего нужны забалансовые счета
Бухгалтеры нередко задаются вопросом: так ли необходимо отражать информацию за балансом? Приведем несколько аргументов в пользу ведения забалансового учета.
Во-первых, на основании данных такого учета составляется Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах (далее - справка), являющаяся приложением к бухгалтерскому балансу. Напомним, что формы бухгалтерской отчетности утверждены приказом Минфина России от 02.07.10 № 66н.
Эти формы организация может разрабатывать самостоятельно при условии соблюдения общих требований к бухгалтерской отчетности, приведенных в ПБУ 4/99. Так, отчетность должна давать полное и достоверное представление о финансовом положении организации.
По мнению автора, без показателей многих забалансовых счетов составить полное представление о финансовом положении фирмы невозможно. Неотражение или неправильное отражение ценностей за балансом в бухгалтерской отчетности может привести к тому, что организация получит аудиторское заключение с оговоркой, если размер искажения превысит существенную величину.
Во-вторых, если данные об учитываемых на объектах не указаны (неправильно указаны) в соответствующей строке справки и значение показателя этой строки искажено более чем на 10%, должностные лица организации могут быть оштрафованы на сумму от 2000 до 3000 руб. Это установлено в статье 15.11 КоАП РФ.
В-третьих, в некоторых случаях от правильного отражения информации на забалансовых счетах зависит корректное исчисление налогов. В частности, при расчете налога на имущество по неамортизируемым объектам учитываются суммы начисленного за балансом износа.
Рассмотрим особенности учета на забалансовых счетах различных активов и обязательств.
Ценности, полученные (переданные) в аренду, переработку и монтаж
За балансом необходимо отражать стоимость временно находящегося в организации имущества, которое ей не принадлежит. В пункте 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов сказано следующее. Если у организации нет права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) на поступившие материальные ценности, то для учета последних используется забалансовый счет . Поступление такого имущества оформляется записью по дебету забалансового счета бухгалтерского учета , а выбытие - по кредиту.
На счете 001 «Арендованные основные средства» следует учитывать основные средства, полученные по договору аренды. Необходимость ведения забалансового учета таких объектов установлена в пункте 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Их стоимость отражается на забалансовых счетах в оценке, указанной в договоре аренды. На полученное имущество арендатору рекомендуется оформлять отдельную инвентарную карточку. Основанием для отражения полученного имущества по дебету счета 001 служит акт приемки-передачи объекта. Арендованные основные средства, находящиеся за пределами РФ, учитываются на счете 001 обособленно.
Таблица 1. Забалансовые счета бухгалтерского учета и отражаемые объекты аналитического учета
| Номер счета | Имущество, условные права и обязательства, отражаемые на счете | Объект аналитического учета |
|---|---|---|
| 001 | Арендодатель, объект арендованных основных средств | |
| Основные средства, полученные в безвозмездное пользование | Ссудодатель, объект полученных основных средств | |
| 002 | Материальные ценности, полученные по договорам с особым переходом права собственности | Организация-владелец ТМЦ, вид, сорт, место хранения продукции и товаров |
| Материальные ценности, ошибочно адресованные организации | ||
| Материальные ценности, временно оставленные в месте приемки и хранения | ||
| Материальные ценности ненадлежащего качества, временно находящиеся у покупателя | ||
| Другие случаи, когда материальные ценности находятся на ответственном хранении | ||
| Продукция, подлежащая распределению между участниками совместной деятельности | ||
| 003 | Материалы и сырье заказчика, принятые в переработку | Заказчик, вид, сорт, место нахождения материалов и сырья |
| 004 | Товары, принятые на комиссию | Комитент, вид товара |
| 005 | Оборудование, полученное от заказчика для монтажа | Отдельный объект или агрегат |
| 006 | Бланки строгой отчетности | Вид, место хранения бланков |
| 007 | Должник, долг | |
| 008 | Полученное обеспечение | |
| 009 | Выданное обеспечение | |
| 010 | Износ основных средств | Объект основных средств |
| 011 | Основные средства, сданные в аренду, лизинг и учитываемые на балансе арендатора (лизингополучателя) | Арендатор (лизингополучатель), объект основных средств, сданных в аренду или лизинг |
| - | Правообладатель, объект нематериальных активов | |
| - | Специальная оснастка, стоимость которой списана, но имеются обязательства по ее хранению после окончания срока эксплуатации | Наименование оснастки или ее групп |
| - | Доходы, подлежащие распределению между участниками совместной деятельности | Участник совместной деятельности |
Кроме того, на счете 001 надо отражать и стоимость имущества, полученного в безвозмездное пользование. Дело в том, что к договору безвозмездного пользования применяются нормы главы 34 «Аренда» ГК РФ.
Часто арендодатель не предоставляет данные о стоимости переданного арендатору имущества. В бухгалтерском законодательстве не прописано, что должен делать арендатор в таких ситуациях. Рекомендуем организациям самостоятельно разработать методику определения стоимости арендованного имущества расчетным путем и закрепить ее в учетной политике. Если стоимость такого имущества не будет отражена в бухгалтерской отчетности, может пострадать ее достоверность.
По условиям договора финансовой аренды (лизинга) передаваемое имущество может учитываться на балансе арендатора (лизингополучателя). В этой ситуации лизингополучатель отражает полученное имущество на счете 01 «Основные средства», а за балансом стоимость такого объекта учитывает лизингодатель. Информация о переданном в лизинг имуществе указывается лизингодателем на счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, предусмотренной в договоре.
На забалансовых счетах бухгалтерского учета учитываются и давальческие материалы. Это сырье и материалы, принятые организацией (подрядчиком) от заказчика для переработки или обработки, выполнения иных работ или изготовления из них продукции. Причем подрядчик принятые материалы не оплачивает и полностью их возвращает в переработанном или обработанном виде, передает изготовленную из них продукцию либо выполняет с их помощью работы. Стоимость давальческих материалов отражается по дебету счета 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах или накладных на их передачу. Если информация о стоимости переданных ценностей в этих документах отсутствует, то организация может отражать давальческие материалы за балансом только в количественной оценке. Материалы списываются со счета 003 после того, как будут использованы подрядчиком по назначению. Основанием для списания является отчет об израсходованных материалах, представляемый подрядчиком заказчику.
Обратите внимание: организация-заказчик, передав материалы в переработку, с баланса их не списывает. Движение материальных ценностей от заказчика к подрядчику оформляется внутренними записями по счету 10 «Материалы». Инструкцией по применению Плана счетов для учета материалов, переданных в переработку, предусмотрен субсчет 10-7.
Напомним, что при выполнении работ по договору подряда могут использоваться материалы как заказчика, так и подрядчика (ст. 704 и 713 ГК РФ). Заказчик вправе не передавать материалы на давальческой основе, а продать их подрядчику. Тогда приобретенные материальные ценности переходят в собственность исполнителя и должны отражаться у него на балансе .
Пример 1
ООО «Строймет» выполняет строительно-ремонтные работы по двум договорам подряда: с ЗАО «Пермяк» и ООО «Фиалка». ЗАО «Пермяк» в июле 2014 года реализовало подрядчику материалы для производства работ по договору, а ООО «Строймет» их оплатило. Материалы полностью использованы в июле 2014 года при выполнении работ по договору с ЗАО «Пермяк». Покупная стоимость материалов составила 430 000 руб. (без учета НДС). В том же месяце ООО «Фиалка» передало ООО «Строймет» необходимые для выполнения работ материалы на давальческой основе. По накладной стоимость этих материалов равна 787 000 руб. В августе 2014 года ООО «Строймет» представило заказчику ООО «Фиалка» отчет об израсходованных материалах на сумму 236 500 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Строймет» были сделаны проводки:
июль 2014 года
Дебет 10-1 Кредит 60
- 430 000 руб. - оприходованы материалы, приобретенные у ЗАО «Пермяк»;
Дебет 20 Кредит 10-1
- 430 000 руб. - приобретенные у ЗАО «Пермяк» и израсходованные материалы включены в состав расходов;
Дебет 003
- 787 000 руб. - на забалансовом учете отражены принятые от ООО «Фиалка» на давальческой основе материалы;
август 2014 года
Кредит 003
- 236 500 руб. - частично списана стоимость израсходованных давальческих материалов.
Стоимость любого оборудования, переданного заказчиком подрядчику для монтажа, учитывается на счете 005 «Оборудование, принятое для монтажа» в оценке, указанной в сопроводительных документах на оборудование. Счет 005 кредитуется после того, как оборудование будет смонтировано.
Забалансовый счет для комиссионных товаров
На счете 004 «Товары, принятые на комиссию» учитывается стоимость товаров, поступивших посреднику на основании договора комиссии. Ведь согласно пункту 1 статьи 996 ГК РФ вещи, полученные комиссионером от комитента или за счет комитента, являются собственностью последнего. На счете 004 стоимость товаров учитывается по ценам, указанным в приемосдаточных актах, включая НДС (п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132 утвержден Перечень товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС-1). Этот документ применяется при заключении договора комиссии и получении товаров от комиссионера. Однако с 1 января 2013 года он необязателен к применению. В графе 7 формы № КОМИС-1 проставляется стоимость комиссионного товара, по которой комиссионер должен его продать. Данная сумма отражается по дебету счета 004 на дату получения товара. Списывать комиссионный товар надо в день продажи его покупателям. Если комитент и посредник применяют форму № КОМИС-1, то можно воспользоваться данными этого документа, где в графе 9 указывается дата продажи товара.
Как комиссионеру следует вести забалансовый учет , если обязанности посредника по договору комиссии заключаются в приобретении товара для комитента? Для учета купленных за счет комитента ценностей используется счет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» . Записи по дебету счета 002 оформляются на дату получения товара от поставщика по товарной накладной. Товар учитывается по стоимости, указанной в накладной продавца. Списание такого имущества со счета 002 производится на дату передачи его комитенту.
Имущество на ответственном хранении: забалансовый учет
Чужое имущество, принятое организацией на ответственное хранение, должно учитываться на счете 002. Случаи, когда ТМЦ могут быть получены для ответственного хранения, перечислены в пункте 155 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.
На ответственное хранение может поступать товар по договорам с особым порядком перехода права собственности. Предположим, что по условиям договора купли-продажи покупатель становится собственником товара только после его полной оплаты. Отгрузка произведена раньше оплаты. Тогда покупатель отражает стоимость товара на счете 002 начиная со дня его получения до даты оплаты. Аналогичным образом учитывается имущество, полученное по договору мены. Ведь согласно статье 570 ГК РФ право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам договора мены одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.
За балансом учитывается имущество, ошибочно адресованное организации, в сумме, соответствующей его рыночной оценке. Как только указанные материальные ценности будут возвращены адресату, их стоимость списывается со счета 002. Необходимо отличать ошибочно адресованные организации ценности от неотфактурованных поставок. Под неотфактурованными поставками понимаются поступившие в организацию материальные запасы, на которые отсутствуют расчетные документы - счет, платежное требование или иные документы, принятые для расчетов с поставщиком (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Такие МПЗ отражаются на счетах учета материальных запасов, а не за балансом. Неотфактурованными считаются только те поставки, которые были изначально предназначены организации, которая их получила.
На практике бывает, что готовая продукция оплачена и принята покупателем (заказчиком) на складе у поставщика (продавца), но временно оставлена в месте приемки на ответственное хранение. Такое возможно при задержке отгрузки продукции по техническим или иным уважительным причинам. В этом случае поставщик (продавец) учитывает хранящееся у него имущество на счете 002.
Иногда на склад покупателя поступает от продавца товар, который утратил качество из-за порчи, поломки, не соответствует стандартам, техническим условиям, положениям договора и т. д. К покупателю, отказавшемуся принять такой товар, право собственности на него не переходит. Однако в течение определенного периода времени покупатель вынужден хранить испорченный товар у себя, пока поставщик его не вывезет. Рассмотрим, как будут отражаться подобные операции в бухгалтерском учете покупателя.
В хозяйственной деятельности организаций могут возникать и другие ситуации, когда товарно-материальные ценности поступают на ответственное хранение.
Обратите внимание : учитывать за балансом полученное на ответственное хранение имущество обязан фактический хранитель . Поэтому, например, организации, которые являются хранителями по условиям договоров хранения, отражают имущество поклажедателя на забалансовых счетах бухгалтерского учета. Правда, если хранитель не может распоряжаться сданными на хранение товарами. В противном случае имущество поклажедателя будет учитываться на балансе хранителя.
Забалансовый учет. Бланки строгой отчетности
Информация о наличии и движении бланков строгой отчетности, находящихся на хранении и выдаваемых под отчет, отражается на одноименном счете 006 .
Напомним, что организации при условии выдачи документов, приравненных к кассовым чекам, могут не применять контрольно-кассовую технику в расчетах наличными деньгами и платежными картами. Бланки этих документов и являются бланками строгой отчетности, которые учитываются на счете 006. Кроме того, к бланкам строгой отчетности относятся бланки трудовых книжек, удостоверений, дипломов, ценных бумаг и т. д.
Движение указанных документов должно фиксироваться в книгах учета бланков. На основании этих записей оформляются бухгалтерские проводки. Забалансовый учет необходим для контроля над изменением количества экземпляров бланков. Стоимостная оценка этих документов не важна, поэтому на счете 006 их можно учитывать в условной оценке. Расходы на приобретение или изготовление бланков строгой отчетности включаются в бухгалтерском учете в состав затрат.
Инструкция по применению Плана счетов предписывает учитывать денежные документы (оплаченные авиабилеты, почтовые марки) на счете 50-3 «Денежные документы». Посмотрим, чем они отличаются от бланков строгой отчетности.
Денежный документ удостоверяет право на получение определенной услуги, стоимость которой отражена в самом документе. Например, в авиабилете проставлен тариф за услуги по перевозке. Таким образом, на счете 50-3 авиабилет отражается по стоимости указанного в нем тарифа. А бланки еще невыписанных авиабилетов у торгующей ими компании будут учитываться как бланки строгой отчетности на счете 006.
Пример 3
Туристическая компания ЗАО «Альба-Тур» заказала в типографии изготовление бланков строгой отчетности по форме № ТУР-1 в количестве 2000 шт. Стоимость изготовления бланков - 1000 руб., турпутевки получены в июне 2014 года.
В том же месяце ЗАО «Альба-Тур» реализовало туристическую путевку покупателю ООО «Святогор» за 20 000 руб. (без учета НДС). Так как расчеты за путевку производились наличными деньгами, ЗАО «Альба-Тур» выдало клиенту бланк строгой отчетности по форме № ТУР-1.
Согласно отчету менеджера ЗАО «Альба-Тур» всего в июне было заполнено и выдано клиентам 987 бланков строгой отчетности по форме № ТУР-1.
В бухгалтерском учете ЗАО «Альба-Тур» в июне 2014 года указанные операции отражены так:
Дебет 97 Кредит 60
- 1000 руб. - учтены расходы на изготовление бланков турпутевок;
Дебет 006
- 2000 руб. - полученные бланки отражены за балансом в условной оценке по 1 руб./шт.;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 20 000 руб. - отражена выручка от реализации турпродукта покупателю ООО «Святогор»;
Дебет 50 Кредит 62
- 20 000 руб. - поступила оплата от ООО «Святогор»;
Дебет 20 Кредит 97
- 494 руб. (1000 руб. ? 2000 шт. ? 987 шт.) - стоимость использованных в июне бланков списана на текущие расходы;
Кредит 006
- 987 руб. (987 шт. ? 1 руб.) - использованные в июне экземпляры бланков списаны с забалансового учета.
В бухгалтерском учете ООО «Святогор» в июне 2014 года оформлена запись:
Дебет 50-3 Кредит 71
- 20 000 руб. - приобретенная путевка отражена в качестве денежного документа.
Забалансовый учет обеспечений и платежей
Для обобщения информации о наличии и движении полученных и выданных гарантий в обеспечение обязательств и платежей предназначены счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» .
К обеспечениям, отражаемым на забалансовых счетах бухгалтерского учета , относятся залог, ипотека (залог недвижимого имущества), поручительство, задаток, банковская гарантия.
Стоимость обеспечения в виде залога отражается по дебету счета 008 у залогодержателя и по дебету счета 009 у залогодателя на дату возникновения права залога. То есть с момента заключения договора о залоге. Если по условиям сделки или по требованию законодательства предмет залога необходимо передать залогодержателю, то право залога возникает с момента передачи заложенного имущества или прав (ст. 341 ГК РФ). Договор об ипотеке считается заключенным и вступает в силу с момента его государственной регистрации. Основание - пункт 2 статьи 10 Федерального закона от 16.07.98 № 102-ФЗ «Об ипотеке». Залог прекращается с погашением обеспеченного залогом обязательства, по требованию залогодателя, в случае гибели заложенного имущества или продажи его с публичных торгов. На дату прекращения залога стоимость имущества списывается с забалансовых счетов.
Отношения сторон по договору поручительства регулируются нормами параграфа 5 главы 23 ГК РФ. Поручитель принимает на себя ответственность перед кредитором другого лица - должника отвечать за исполнение обязательства этим должником полностью или частично. Как правило, в поручительстве не указывается сумма, в пределах которой поручитель несет ответственность. Тогда для целей бухгалтерского учета обеспечения отражаются на забалансовых счетах по стоимости основного обязательства.
Задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из сторон сделки в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне. Задаток обеспечивает исполнение основного договора и служит доказательством его исполнения (ст. 380 ГК РФ). Этот вид обеспечения отражается за балансом у сторон соглашения о задатке на дату его фактической выдачи и списывается с учета в момент его зачета в счет платежей по договору.
Еще одним видом обеспечения обязательств является банковская гарантия. Ее может выдать банк, другое кредитное учреждение или страховая организация. Гарант обязуется уплатить кредитору организации-принципала денежную сумму после представления кредитором письменного требования об этом (ст. 368 ГК РФ). Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное. На это указано в статье 373 ГК РФ.
Пример 4
Для обеспечения обязательств по договору поставки товаров, заключенному поставщиком ООО «Трейд» с покупателем ОАО «Ритэйл», кредитное учреждение «Сигма» предоставило продавцу банковскую гарантию на сумму 30 млн. руб. Гарантия датирована 16 июля 2014 года и действует до 1 марта 2015 года.
В бухгалтерском учете ООО «Трейд» отразило полученную банковскую гарантию 16 июля 2014 года по дебету счета 008.
Забалансовый учет. Другая информация
За балансом отражаются данные о состоянии списанной в убыток дебиторской задолженности неплатежеспособных должников. Безнадежные долги учитываются в течение пяти лет с момента списания. Это необходимо для наблюдения за возможностью взыскания задолженности, если имущественное положение должника изменится. Включенные в расходы долги относятся в дебет счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов» .
Рассмотрим последний из забалансовых счетов бухгалтерского учета, предусмотренных Планом счетов, а именно счет 010 «Износ основных средств» . На нем учитывается износ объектов основных средств, стоимость которых не амортизируется. Это объекты основных средств некоммерческих организаций (п. 17 ПБУ 6/01). По ним ежемесячно начисляется износ исходя из срока полезного использования каждого объекта. Кроме того, износ начисляется по объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.
Иногда бухгалтерское законодательство предписывает отражать определенную информацию за балансом, а соответствующий забалансовый счет в Плане счетов отсутствует. Тогда организация имеет право ввести дополнительный забалансовый счет либо использовать один из имеющихся. В любом случае такое решение должно быть закреплено в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Так, в соответствии с пунктом 39 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре, а специальный забалансовый счет для этих целей не предусмотрен.
Таблица 2. Строки справки и соответствующие им забалансовые счета
| Строки справки | Забалансовые счета |
|---|---|
| Арендованные основные средства | 001 |
| в том числе по лизингу | 001 |
| Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение | 002 |
| Товары, принятые на комиссию | 004 |
| Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов | 007 |
| Обеспечения обязательств и платежей полученные | 008 |
| Обеспечения обязательств и платежей выданные | 009 |
| Износ жилищного фонда | 010 |
| Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов | 010 |
| Нематериальные активы, полученные в пользование | Забалансовый счет, на котором отражается информация о полученных в пользование НМА |
Пример 5
ООО «Комстек» 1 августа 2014 года приобрело у правообладателя за 30 000 руб. (без учета НДС) неисключительные права на экземпляр программы для ЭВМ. Программа используется для управленческих целей организации с 1 августа 2014 года. Срок использования программы в договоре не установлен.
В бухгалтерской учетной политике ООО «Комстек» установлено следующее:
- срок полезного использования неисключительных прав на программы по умолчанию равен двум годам;
- информация о нематериальных активах, полученных в пользование, отражается на забалансовом счете 012.
В бухгалтерском учете ООО «Комстек» сделаны проводки:
Дебет 97 Кредит 76
- 30 000 руб. - приобретена программа для ЭВМ;
Дебет 012
- 30 000 руб. - на забалансовом счете бухгалтерского учета отражен нематериальный актив, принятый в пользование;
Дебет 26 Кредит 97
- 1250 руб. (30 000 руб. ? 24 мес.) - включена в текущие расходы часть стоимости программы за август 2014 года.
Рекомендация учитывать специальную оснастку за балансом содержится в пункте 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Это необходимо, если стоимость оснастки полностью списана при передаче ее в производство, а организация должна хранить оснастку и после окончания срока ее эксплуатации.
Требование об учете имущества и обязательств за балансом установлено в пункте 7 ПБУ 20/03. Участник совместной деятельности, который выполняет заключительный этап совместного производственного процесса, учитывает за балансом доли продукции, причитающейся другим участникам договора . Эта продукция может отражаться на счете 002. Если в договоре предусмотрена продажа продукции (работ, услуг), то за балансом отражаются доходы, подлежащие распределению между другими участниками совместной деятельности . В этом случае информация может быть отражена на дополнительно введенном забалансовом счете.
Основные средства на забалансовом счете учитываются в некоторых случаях. Что это за случаи и как отразить хозоперации с основными средствами (ОС) с применением забалансовых счетов, читайте ниже.
ОС на забалансовых счетах
Основные средства — это активы, которые не предназначаются для продажи, способны приносить доход и используются более 1 года для производства продукции, оказания услуг, управленческих целей организации либо предоставления во временное пользование (п. 4 ПБУ «Учет ОС» 6/01, утв. приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н). К основным средствам относятся здания, оборудование, станки, машины и др.
Учет хозопераций, связанных с ОС, ведется с использованием следующих счетов Плана счетов (утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н): 01, 02, 03, 07, 08.
Перечень ключевых бухпроводок по учету ОС вы найдете в статье .
Однако в ряде случаев ОС могут отражаться на забалансовых счетах:
- передача или взятие ОС в аренду — для таких операций предназначены сч. 011 и 001;
- оборудование, принятое для монтажа, фиксируется на сч. 005;
- износ некоторых видов ОС учитывается на сч. 010.
Рассмотрим подробнее каждую ситуацию.
Аренда ОС: забалансовый учет у арендодателя
Организация может арендовать ОС, а может сдавать собственные активы в аренду другим компаниям, предпринимателям или физлицам. Передача имущества в аренду подтверждается документально — например, актом приемки-передачи в произвольной форме с учетом требований к обязательным реквизитам (ст. 9 закона «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ) или унифицированными бланками , (п. 1 ст. 655 ГК РФ).
Если по договору аренды выкуп имущества арендатором не предусмотрен, то на всё время действия договора право собственности на ОС остается у арендодателя (ст. 606, 608 ГК РФ) и учитывается на его балансе (п. 21 Методуказаний по учету ОС, утв. приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н). Исключение:
- аренда фирмы как имущественного комплекса — тогда актив учитывается на балансе арендатора;
- лизинг — ОС может быть на балансе у одной из сторон, в зависимости от условий договора.
Сданное в аренду имущество надо учитывать обособленно от собственных ОС. Если договором предусмотрен учет ОС на балансе арендодателя, то актив продолжает отражаться у него на сч. 03 или 01, в зависимости от того, куплено ли ОС изначально для сдачи в аренду или же это прочая деятельность фирмы.
Передача объекта в аренду отражается проводками, о которых вы узнаете из статьи .
Если составлен договор лизинга и согласно ему переданное имущество должно учитываться на балансе у лизингополучателя, то у лизингодателя ОС следует отразить за балансом — по дебету сч. 011 «ОС, сданные в аренду». На этом счете лизингодатель будет учитывать ОС весь срок действия договора лизинга в оценке, установленной таким договором. Аналитический учет на сч. 011 ведется по лизингополучателям и объектам, переданным в лизинг. По окончании договора лизинга и возвращении актива бухгалтер лизингодателя делает запись по кредиту сч. 011. Сам возвращенный актив приходуется на сч. 01 или 03 либо на сч. 41, если предполагается его дальнейшая перепродажа. Аналогично отражаются в учете операции по сдаче в аренду имущественного комплекса.
Аренда ОС: забалансовый учет у арендатора
Принятое от арендодателя имущество компания должна учитывать обособленно от собственных активов (п. 5 ПБУ 1/08, утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н). Полученное имущество отражается по дебету сч. 001 «Арендованные ОС» в оценке, указанной в договоре. Аналитический учет на данном счете ведется по арендодателям, по объекту ОС — по инвентарным номерам арендодателя.
ВАЖНО! Арендованные ОС, находящиеся за пределами РФ, следует отражать обособлено.
Возврат арендованного ОС отражается по кредиту сч. 001.
Аналогичные проводки делаются и в случае заключения договора лизинга с условием, что ОС остается на балансе лизингодателя: лизингополучатель не ставит объект лизинга на свой баланс, а учитывает его на сч. 001.
ОС, принятые для монтажа
Поскольку оборудование, принятое компанией в монтаж, не переходит в ее собственность (ст. 218 ГК РФ), его надо учитывать обособленно на забалансовом счете 005 «Оборудование, принятое для монтажа» (п. 5 ПБУ 1/08). Учет на данном счете ведется по отдельным объектам ОС по стоимости, указанной в сопроводительной документации, например или самостоятельно разработанной форме с учетом требований к обязательным реквизитам (п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ).
Операции по сч. 005 отражаются у подрядчика бухпроводками:
Списание ОС со сч. 005 осуществляется при подписании подрядчиком и заказчиком приемо-сдаточной документации.
Износ ОС
Забалансовый сч. 010 используется для учета износа ОС в случае, если:
- ОС принадлежит НКО (п. 17 ПБУ 6/01);
- ОС — это объекты жилфонда, используемые для собственных нужд компании; объекты внешнего благоустройства; продуктивный скот, одомашненные животные; специализированные объекты судоходной обстановки, а также объекты лесного или дорожного хозяйства, при условии что их приняли к учету до 01.01.2006 и начисляли износ в соответствии с законодательством на дату принятия учета (письма Минфина РФ от 06.07.2006 № 03-06-01-04/141 и ФНС РФ от 02.11.2006 № ШТ-6-21/1062).
Износ начисляется по этим объектам и не включается в расходы фирмы. Начисление износа отражается по дебету сч. 010 каждый месяц (п. 17, 19 ПБУ 6/01).
Начисляется износ до тех пор, пока:
- накопленная на сч. 010 сумма не сравняется с первоначальной стоимостью объекта;
- ОС не будет списано — при его выбытии износ списывается проводкой по кредиту сч. 010.
Итоги
Забалансовые счета задействуются в бухучете в ходе следующих хозопераций с ОС:
- сдача либо взятие в аренду;
- получение для монтажных работ;
- начисление износа.
В остальных случаях ОС учитываются на счетах раздела I Плана счетов.
Бухучет ведется исходя из требования (допущения) имущественной обособленности организации. Это требование подразумевает, что имущество и обязательства организации учитываются отдельно от имущества и обязательств других лиц. Такие правила устанавливает пункт 5 ПБУ 1/2008. В бухучете это требование реализуется организацией забалансового учета (Инструкция к плану счетов).
Перечень имущества
На забалансовых счетах учитывают:
- имущество, полученное в безвозмездное пользование ;
- ТМЦ, принятые на ответственное хранение (в т. ч. материальные ценности, полученные по договорам с особым переходом права собственности или ненадлежащего качества);
- товары, принятые на комиссию;
- списанную в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов;
- обеспечения обязательств и платежей полученные (выданные);
Такой перечень имущества, условных прав и обязательств рекомендовано вести за балансом Инструкцией к плану счетов.
За балансом может учитываться как имущество, не принадлежащее организации, так и ее собственное имущество, требующее обособленного отражения. Например, по договору лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя (п. 50 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Тогда в учете лизингодателя это имущество будет учтено за балансом в оценке, предусмотренной в договоре, на счете 011 «Основные средства, сданные в аренду», несмотря на то что оно является его собственностью.
Ситуация: нужно ли отражать в забалансовом учете приобретенные печати и штампы?
Ответ: нет, не нужно.
Требования учитывать печати и штампы за балансом бухгалтерское законодательство не содержит. Вместе с тем, печать (штамп) может соответствовать требованиям, предъявляемым к основным средствам . Если при этом ее стоимость будет менее 40 000 руб. (другого лимита, установленного организацией), ее можно учитывать за балансом так же, как и другие аналогичные основные средства, списанные в составе материально-производственных запасов (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). Забалансовый учет является одной из форм обязательного контроля за движением таких основных средств.
Дополнительные забалансовые счета
Ситуация: можно ли добавлять в рабочий план счетов дополнительные забалансовые счета помимо тех, которые утверждены Инструкцией к плану счетов?
Ответ: да, можно.
Исходя из Инструкции к плану счетов дополнительный забалансовый счет можно использовать только по согласованию с Минфином России. При этом, например, ПБУ 14/2007 требует организовать забалансовый учет полученных во временное пользование нематериальных активов (п. 39 ПБУ 14/2007). А в ПБУ 6/01 установлено требование об обязательном контроле за движением основных средств стоимостью до 40 000 руб. (другого лимита, установленного организацией), списанных как материально-производственные запасы (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). Эту проблему также можно решить организацией забалансового учета. Использовать любой из существующих забалансовых счетов невозможно, поэтому необходимо ввести новый счет. Соответственно, в ряде случаев организация может использовать дополнительные необходимые забалансовые счета. Дополнение рабочего плана счетов отразите в учетной политике для целей бухучета (п. 4, 5 ПБУ 1/2008).
На забалансовых счетах учреждения учитывают имущество, не соответствующее критериям активов, имущество, поступившее на хранение или переработку, а также бланки строгой отчетности, переходящие награды, призы, кубки. В статье рассмотрим учет на всех счетах.
Инструкция не ограничивает права учреждения применять своих дополнительные счета. Нарушения в учете по забалансовым счетам искажают отчетность, что грозит штрафами.
Общий порядок учета на забалансовых счетах
Перечень стандартных забалансовых счетов утвержден Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н: под номерами от 1 до 27, а также 29, 30, 31, 40 и 42.
Ко всем забалансовым счетам применяется простая схема ведения учета, то есть приход отражается только по дебету, а расход — по кредиту, без корреспонденций.
Данные по забалансовым счетам не обязательно отражать в журналах операций и в Главной книге.
Все материальные ценности, а также иные активы и обязательства, учитываемые на забалансовых счетах, инвентаризируются в порядке и в сроки, установленные для объектов, учитываемых на балансе.
Учет имущества
Имущество учитывают на 14 забалансовых счетах: 01, 02, 05, 06, 07, 09, 12, 13, 21, 22, 24, 25, 26, 27:
- Счет 01 «Имущество, полученное в пользование». На счете учитывают имущество, полученное учреждением в пользование, но это не объекты аренды. Это ценности, которые в соответствии с законодательством РФ не подлежат отражению на балансе учреждения: музейные предметы и музейные коллекции, включенные в состав государственной части Музейного фонда Российской Федерации, неисключительные права пользования на результаты интеллектуальной деятельности, права ограниченного пользования чужими земельными участками. Имущество ставят на учет на основании акта приема-передачи или другого документа, который подтверждает получение имущества и прав на него. Имущество необходимо отражать по стоимости, указанной в акте приема-передачи. Учет ведется в разрезе объектов имущества, собственников (балансодержателей) имущества, а также по инвентарным, серийным, реестровым номерам, указанным в акте приема-передачи или ином документе.
- Счет 02 «Материальные ценности, принимаемые на хранение». Именно здесь теперь нужно учитывать и материальные ценности учреждения, не соответствующие критериям активов, а также имущество, в отношении которого принято решение о списании до момента его демонтажа, утилизации, уничтожения. Материальные ценности, принятые учреждением на хранение, в переработку учитываются на основании первичного документа, который подтверждает их получение: акта приема-передачи, договора и др. Объекты отражаются по стоимости, указанной в первичном документе. Если учреждение оформило акт в одностороннем порядке — по условной оценке: один объект — 1 рубль. Выбытие МЦ с забалансового учета отражается на основании оправдательных документов по стоимости, по которой они были приняты к забалансовому учету.
В карточке количественно-суммового учета объект должен отражаться в разрезе владельцев (заказчиков), по видам, сортам и местам хранения.
- Счет 05 «Материальные ценности, оплаченные по централизованному снабжению». Учет на счете ведут учреждения-заказчики снабжения. Материальные ценности отражают на основании документов, которые подтверждают отгрузку грузополучателю в сумме выплат на их приобретение. Учет ведется в книге учета материальных ценностей по каждому грузополучателю и виду ценностей.
- Счет 06 «Задолженность учащихся и студентов за невозвращенные материальные ценности». Задолженность принимается к учету в размере суммы расходов для восстановления или приобретения аналогичного имущества. Учет ведется в карточке учета средств и расчетов по видам поступлений, каждому учащемуся и виду ценностей.
- Счет 07
«Награды, призы, кубки и ценные подарки, сувениры». На счет имущество принимается:
- в условной оценке (один предмет, один рубль) — полученные награды, призы, кубки, знамена;
- по стоимости приобретения — ценные подарки, сувениры и материальные ценности, приобретаемые для вручения (награждения).
Учет ведется в карточке количественно-суммового учета по материально ответственным лицам, местам хранения и каждому предмету.
- Счет 09 «Запасные части к транспортным средствам». К забалансовому учету запчасти принимаются в момент списания их с баланса для ремонта транспорта, и учитываются в течение периода эксплуатации в составе транспортного средства. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета по лицам, которые получили запчасти, по транспортным средствам и по видам запчастей и их количеству.
При выбытии транспортного средства, запасные части, установленные на нем и учитываемые на счете 09, списываются с забалансового учета.
- Счет 12 «Спецоборудование для выполнения НИР по договорам заказчиками». Оборудование учитывается по стоимости, которую указал заказчик в первичных документах на передачу. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе тем работ, ответственных лиц, мест хранения, по виду оборудования и количеству.
- Счет 13 «Экспериментальные устройства». На учет объекты принимаются по стоимости, которая отнесена на увеличение затрат по НИОКР. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе ответственных лиц, мест хранения по видам ценностей, их количеству и стоимости.
- Счет 21 «Основные средства в эксплуатации». На счете ведут учет ОС стоимостью до 10 000 руб. включительно. Постановка на учет осуществляется на основании первичного документа при передаче объекта ОС стоимостью до 10 000 руб. в эксплуатацию, исключение составляют объекты недвижимости и библиотечного фонда. Учет ведется по стоимости, которую установили в учетной политике: по условной оценке — 1 руб. за один объект или по балансовой стоимости. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе объектов ОС и центров материальной ответственности. Со счета объекты списываются только по решению комиссии на основании акта приема-передачи, акта о списании.
- Счет 22 «Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению». На учет ставится имущество, которое поступило по централизованному снабжению, до момента получения извещения (ф. 0504805) и копий документов поставщика.
- Счет 24 «Имущество, переданное в доверительное управление».
- Счет 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)» — для учета объектов операционной аренды, предоставленных прав пользования имуществом, переданным учреждением в возмездное пользование по договору аренды.
- Счет 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование» — для учета объектов операционной аренды, предоставленных прав пользования имуществом, переданным учреждением в безвозмездное пользование. Общее для этих счетов то, что постановка на учет имущества осуществляется на основании акта приема-передачи по стоимости, указанной в акте. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе управляющих или пользователей, мест их нахождения, по видам имущества в структуре групп: недвижимое имущество, особо ценное движимое имущество, иное движимое имущество, нефинансовые активы.
- Счет 27 «Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)». К забалансовому учету объекты принимаются по балансовой стоимости на основании первичного документа. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе пользователей имущества, мест нахождения, по видам имущества, его количеству и стоимости.
Учет бланков строгой отчетности, путевок, периодики
Перечисленные активы учитывают на забалансовых счетах: 03, 08, 23.
- Счет 03 «Бланки строгой отчетности». Перечень БСО и порядок их оценки (по условной оценке — 1 руб. за один бланк или стоимости приобретения) устанавливается в учетной политике. Учет ведется в книге по учету бланков строгой отчетности по каждому виду бланка в разрезе ответственных лиц и мест хранения. Бланки списываются на основании акта приема-передачи или акта о списании в случаях выдачи БСО, передачи другой организации или порчи, хищения, недостачи.
- Счет 08 «Путевки неоплаченные». Путевки принимаются к учету при хранении в кассе по номинальной стоимости, указанной на бланке путевки или в условной оценке при отсутствии номинала. Учет ведется в карточке количественно-суммового учета по ответственным лицам, местам хранения, видам путевок и стоимости.
- Счет 23 «Периодические издания для пользования». Принятие к учету осуществляется по условной оценке. Аналитический учет ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе каждого периодического издания. Списание объектов учета осуществляется по решению комиссии на основании акта.
Учет денег, расчетов и расчетных документов
Деньги, расчеты и расчетные документы учитывают с 14-го по 19-й и на 30-м счетах забалансового учета.
- Счет 14 «Расчетные документы, ожидающие исполнения» и счет 15 «Расчетные документы, не оплаченные в срок из-за отсутствия средств на счете государственного (муниципального) учреждения)». Учет расчетных документов ведется в карточке учета расчетных документов, ожидающих исполнения, в разрезе счетов по каждому документу.
- Счет 16 «Переплаты пенсий и пособий вследствие неправильного применения законодательства о пенсиях и пособиях, счетных ошибок». Учет ведите в Карточке учета средств и расчетов. Постановка на учет осуществляется на основании актов ревизий, проверок и других аналогичных документов. На счете 16 суммы переплаты пособий продолжают числиться до момента их полного погашения или списания. Если погашение или взыскание производится в течение нескольких месяцев, суммы, учтенные за балансом, также могут списываться постепенно.
- Счет 17 «Поступления денежных средств» и счет 18 «Выбытия денежных средств». Счета в обязательном порядке открываются к балансовым счетам: 201.00 «Денежные средства учреждения», 210.03 «Расчеты с финансовым органом по наличным денежным средствам» и 304.06 «Расчеты с прочими кредиторами» (в части денежных расчетов). Учет ведется в многографной карточке или карточке учета средств и расчетов в разрезе счетов учреждения, по видам выбытий и поступлений (в разрезе КОСГУ). По завершении года остатки по счетам на следующий год не переносятся. Таким образом, счета 17 и 18 должны быть закрыты по состоянию на 31 декабря отчетного года.
- Счет 19 «Невыясненные поступления прошлых лет». Учет ведется по датам зачисления невыясненных поступлений и датам их уточнения.
- Счет 30 «Расчеты по исполнению денежных обязательств через третьих лиц». Аналитический учет по счету ведется в многографной карточке и (или) в карточке учета средств и расчетов в разрезе денежных обязательств по видам выплат средств бюджета или иным видам выплат.
Учет дебиторской и кредиторской задолженности
Для учета дебиторской и кредиторской задолженности на забалансе предусмотрены два счета: счет 04 «Задолженность неплатежеспособных дебиторов» и счет 20 «Задолженность, невостребованная кредиторами».
На учете задолженность отражается в момент, когда комиссия по поступлению и выбытию активов примет решение о ее списании с баланса.
Учет задолженности ведется в карточке учета средств и расчетов:
- по видам поступлений и должникам для дебиторской задолженности;
- в разрезе видов выплат и поступлений и по кредиторам для кредиторской задолженности.
Со счета 04 долг списывается по решению комиссии (в случае смерти или ликвидации дебитора), при возобновлении процедуры взыскания задолженности или если на счет поступили деньги в погашение долга.
Учет обеспечения гарантий
Учет обеспечения гарантий осуществляется на счетах 10 и 11.
- Счет 10 «Обеспечение исполнения обязательств». Обеспечения принимаются к учету по первичным документам в сумме обязательства, по которому получено обеспечение. Учет ведется в многографной карточке в разрезе обязательств по видам имущества (обеспечения), его количеству, местам хранения и обязательствам, в обеспечение которых поступило имущество. Обеспечение списывают в случае исполнения обязательств.
- Счет 11 «Государственные муниципальные гарантии». Учет ведется в карточке учета средств и расчетов в разрезе субъектов гражданских прав и обязательств, по которым предоставлены гарантии, по видам и сумме гарантии. Суммы обеспечений списываются со счета, когда исполнены обязательства, в отношении которых предоставлена гарантия.
Учет финансовых вложений
- Счет 31 «Акции по номинальной стоимости». Учет ведет орган с полномочиями акционера или другой уполномоченный орган. На забалансовый учет акции ставятся одновременно с отражением на счете 204.30 «Акции и иные формы участия в капитале». Учет ведется в реестре учета ценных бумаг.
- Счет 40 «Активы в управляющих компаниях». На забалансе учитываются активы, которые числятся на счете 204.51 «Активы в управляющих компаниях». Стоимость имущества корректируется на отчетную дату. Учет ведется по группам и видам нефинансовых, финансовых активов.
- Счет 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями». Принятие к учету происходит по данным о перечислении средств или передаче активов. Списание вложений с забаланса происходит по окончании работ и вводу в эксплуатацию объектов капстроительства. Аналитический учет по счету ведется в разрезе получателей средств.
Дополнительные забалансовые счета
Минфин оставил за бюджетными учреждениями право вводить дополнительные забалансовые счета, необходимые для сбора информации и контроля за имуществом. Для этого достаточно закрепить порядок учета на забалансовых счетах в учетной политике. Но следует учесть, что нумерация дополнительных забалансовых счетов не должна конфликтовать с нумерацией счетов, присваиваемых Минфином. Для этого дополнительным забалансовым счетам лучше всего присваивать трехзначный или буквенный код (например, 100, 101, ТР и т.п.).
19 654 просмотра
