Среди российских экономистов до сих пор отсутствует единство в понимании налогового администрирования. Обычно оно опре-деляется как деятельность налоговых органов (в соответствии с их полномочиями) по осуществлению контроля за соблюдением налогового законодательства Российской Федерации организа-циями и физическими лицами, т. е., по сути, в это понятие вкла-дывают содержание старого термина — «налоговый контроль».
В современной экономической литературе встречается фактическое отождествление понятий «налоговое администри-рование» и «управление налоговой системой». Понятие «налого-вое администрирование» позволяет определить его как управле-ние и области налогообложения. Некоторые авторы определяют налоговое администрирование как динамически развивающуюся систему управления модернизируемых налоговых органов в усло-виях рыночной экономики .
Содержание налогового админист-рирования шире, чем налоговый контроль, но при этом оно явля-ется органической частью управления налоговой системой Налоговое администрирование - это комплексное понятие тре-бующее системного подхода. Отсюда весьма широко понимание его содержания: от управления налоговой системой и налогооб-ложением в целом (наиболее широкое понимание) до деятель-ности налоговых органов по контролю за правильностью исчис-ления и уплатой налоговых платежей (более узкое понимание). Но в любом случае налоговое администрирование должно быть эффективным.
Управление постепенно выходит из статичного состояния и начинает оперативно реагировать на различные изменения нало-говых правоотношений.
Налоговое администрирование — это деятельность уполномо-ченных органов власти и управления, направленная на исполне-ние законодательства по налогам и сборам, обеспечение эффек-тивного функционирования налоговой системы и налогового контроля.
Таким образом, налоговое администрирование - это опреде-ляющая часть управления налоговой системы, внутренний фак-тор ее развития. Налоговое администрирование осуществляется исполнительными органами власти и налоговыми органами. Текущий и последующий мониторинг позволяет принимать управ-ленческие решения, направленные на поддержание и развитие налоговой системы в целом и налоговых органов как ее части.
Налоговое администрирование основывается на фундамен-тальных познаниях политических, экономических, юридических и других наук, обогащенных современной отечественной и миро-вой практикой. Это совокупность методов, приемов и средств информационного обеспечения, посредством которых органы власти и управления (в том числе налоговая администрация всех уровней) придает функционированию налогового механизма за-данное законом направление и координирует налоговые действия при существенных изменениях в экономике и полити-ке. Права и обязанности органов системы налогового управления утверждены в законодательном порядке.
На налоговые взаимоотношения плательщиков и государства непосредственно влияют правоохранительные органы, аудиторс-кие, адвокатские и консультационно-юридические службы.
Более широкое определение налогового администрирования - это приведение процесса взимания налогов и возникающих от-ношений и связей между представителями налоговых органов и налогоплательщиков в соответствии с изменившимися произво-дственными отношениями и формами хозяйствования. Более конкретное определение — это деятельность уполномоченных органов власти и управления, направленная на исполнение зако-нодательства по налогам и сборам, обеспечение эффективного функционирования налоговой системы и налогового контроля.
Налоговое администрирование — это организация сбора налогов: от определения состава налоговой отчетности до разработки пра-вил регистрации налогоплательщиков. Это также перечень ин-формации, которую фирмы должны предоставлять налоговикам, с одной стороны, и та информация, которой налоговики должны делиться с фирмами, с другой стороны. Правила проверки, ответ-ственность за налоговые нарушения - все, что сосредоточено вокруг налогов.
Задачами налогового администрирования на макроуровне являются:
Анализ макроэкономических процессов налогообложения и выработка исходных данных для прогнозирования их развития:
Оценка отклонений фактических значений макропоказате-лей от прогнозируемых, выявление причин их появления;
Детальная (для ввода в действие в ближайшей перспектив и концептуальная (на дальнейшую перспективу — до завершаю-щей стадии переходного периода) разработка налогового законо-дательства.
Задачами налогового администрирования на микроуровне являются:
· ввод в действие принимаемых налоговых законов;
· обеспечение повседневной деятельности налоговых органов по мобилизации налогов и сборов;
· разработка и реализация организационных мероприятий, повышающих эффективность функционирования налоговых ор-ганов. При этом критерием эффективности (качества) налогового администрирования следует считать обеспечение мобилиза-ции налогов и сборов в объемах, отвечающих научно обоснован-ным на весь переходный период уровням налоговой нагрузки, при минимизации соответствующих затрат на функционирова-ние налоговой системы.
Налоговое администрирование осуществляется исполнитель-ными органами власти и налоговыми органами. Текущий и пос-ледующий мониторинг позволяет принимать управленческие ре-шения, направленные на поддержание и развитие налоговой сис-темы в целом и налоговых органов как ее части.
Для государства как монополиста в сфере предложения нало-га (как товара) конкурентом является «теневая» экономика, при которой предприниматель предпочитает скрывать доходы, чем вести себя как законопослушный налогоплательщик. В налоговой политике необходимо учитывать, что выгоднее предприни-мателю: платить налоги по новой схеме, пользуясь услугам и госу-дарственных консультантов, или рискуя свободой и опасностью материальной ответственности, уйти в «тень» (так как система взимания налогов сложнее, а ставки больше.
Сегодня налоговыми отношениями занимается налоговое ад-министрирование как постоянный процесс управления налого-обложением. Поскольку общество в зависимости от уровня свое-го экономического развития и степени политической зрелости принимает в законодательном порядке ту или иную налоговую концепцию и оформляет ее законодательными и нормативными актами, то налоговое администрирование начинается с измене-нием законодательных форм.
Эффективность функционирования зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В современной экономической литературе не встречается четкого определения понятия «управление налоговой системой». Практически произошла его замена на понятие «налоговое администрирование».
Управление налоговой системой можно рассматривать как деятельность государства по управлению каждым элементом, входящим в понятие налоговой системы. В отношении первого элемента (совокупность налогов) — это законодательное установление перечня и порядка налогообложения по каждому виду налогов и сборов. В отношении второго элемента (компетенции органов власти и управления в налоговой сфере) — это законодательное (в конституционном, гражданском, налоговом законодательстве) установление компетенции, принципов, процедур, форм и методов организации и деятельности уполномоченных органов власти в налоговой сфере. Наконец, по третьему элементу (совокупность налоговых органов) — это определение функций и задач налоговых органов, обеспечивающих налоговый контроль и привлечение к ответственности лиц, нарушающих налоговое законодательство.
Таким образом, управление налоговой системой базируется на трех основах: нормативно-правовые акты (налоговое законодательство), организационные основы деятельности субъектов налоговых отношений, налоговый контроль.
Налоговое администрирование следует рассмотреть как органическую часть управления налоговой системой (рис. 10). В основу утверждения может быть также положено первоначальное значение термина «администрирование». «Администрация» происходит от латинского слова, означающего служба, управление. Под администрацией понимают совокупность государственных органов, осуществляющих функции управления.
Таким образом, из первоначального толкования термина «администрация» и современного его содержания следует, что налоговое администрирование — это деятельность государственных органов управления, но не законодательных органов власти в налоговой сфере. Законодательными органами устанавливаются основные принципы, формы и методы организации налоговых отношений, что составляет содержание законодательства о налогах. Налоговое администрирование как управленческая деятельность государственных органов направлено на реализацию законодательных норм.
Деятельность государственных органов управления, направленная на реализацию регулирующих возможностей налогов, — это управление налоговыми отношениями в части, осуществляемой другими органами управления и власти (Минфин, МЭРТ РФ и др. заинтересованными и уполномоченными управленческими ведомствами). В частности, поправки в ч. I НК РФ перераспределили полномочия МФ РФ и ФНС России в налоговой сфере, передав все правоустанавливающие функции первому, а правоприменительные — второй. Деятельность иных управленческих органов исполнительной власти относится к налоговому администрированию лишь в узком (контрольном) сегменте.
Таким образом, налоговое администрирование — это деятельность уполномоченных органов управления, главным образом ФНС РФ и его территориальных органов, частично МФ РФ, Федеральной таможенной службой РФ, направленная, прежде всего, на обеспечение и реализацию контроля за соблюдением налогового законодательства всеми участниками налоговых отношений. При этом налоговое администрирование по содержанию включает в себя не только контрольные действия налоговых органов.
Рис. 10 Соотношение понятий «управление налоговой системой» и «налоговое администрирование»Основными элементами налогового администрирования выступает:
- контроль за соблюдением налогового законодательства (плательщиками сборов);
- контроль за реализацией и исполнением налогового законодательства ;
- организационное, методическое и аналитическое обеспечение контрольной деятельности.
Контроль за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками выступает центральным элементом налогового администрирования . В этом, прежде всего, состоит предназначение налоговых органов и такой вывод следует из экономической природы налогов, их внутреннего противоречия. Обязательность уплаты налогов объективно предопределяет неотвратимость наказания за налоговые нарушения, а она без соответствующего контроля вряд ли может быть достижима. Осознание важности налогового контроля проявилось как в законодательном определении налогового контроля, так и в разработке многих процедурных аспектов его проведения. Важнейшими формами контроля правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов выступают камеральная и выездная .
- наличие пробелов и недоработок в общих принципах управления налоговой системой и соответственно налогового администрирования;
- недостаточной уровень проработанности законов, регулирующих исчисление отдельных налогов;
- недостатки в управлении налоговых органов, в том числе при взаимодействии их с другими государственными органами управления и контроля.
Главной задачей того периода времени было обеспечение любой ценой требуемого объема налоговых поступлений в условиях бюджетного дефицита. При этом действенность и эффективность контроля государства за уплатой налогов была невысокой (по заявлению ряда специалистов и государственных деятелей, уровень собираемости налогов в России составлял 40-60%, причем без учета т. н. «схем оптимизации»). Применение схем было и следствием высокого уровня налоговой нагрузки.
Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (имеется в виду налоговый контроль) и создание экономически стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) являются основными направлениями решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым — снижение уровня налогообложения . Однако на самом деле оценка такой позиции не является однозначной. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в 21 веке первостепенными. Так, зам. министра финансов Шаталов С. Д. отмечает: «Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком».
При этом налоговое администрирование следует признать как наиболее социально выраженную сферу управленческих действий. Недостатки налогового администрирования приводят к резкому снижению поступлений налогов в бюджет, увеличивают вероятность , нарушают баланс регионов с федеральным центром и, в конечном итоге, нагнетают социальную напряженность в обществе. Налоговая культура создается на основе взаимного уважения всех участников налоговых правоотношений
Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков
Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков могут быть достаточно разнообразными, но укрупнено можно выделить три основных типа: административного принуждения, регулируемых альтернатив, дружественного партнерства. Соотношение между ними и масштабы их развитие определяются проводимой налоговой политикой и качественным состоянием контрольной деятельности.
К методам административного принуждения относятся — применение налоговых санкций, арест банковских счетов, другого имущества налогоплательщика и т. д. Исходя из того, что налоги обязательны к уплате, такие обеспечительные меры существовали и будут иметь место всегда.
Введение в действие Налогового кодекса РФ способствовало распространению другого типа методов налогового администрирования, а именно метода регулируемых альтернатив . Налогоплательщикам предоставлена свобода выбора между разрешенными законом разными вариантами юридической формы ведения деятельности, порядка ведения и составления учета и отчетности, способа исполнения обязательства по уплате налога, применением или отказом от налоговых льгот и т. д. Однако после выбора того или иного поведения, оно становится обязательным для налогоплательщиков и исходным при проверке налоговыми органами. В некоторых странах декларируется переход в налоговом администрировании от преимущественно принудительных, силовых методов к отношениям сотрудничества (дружественного партнерства) с налогоплательщиками (заключение соглашений о применяемых ценах по контролируемым сделкам, о переносе сроков уплаты задолженности и т. д.).
Третий метод не так давно считался неприемлемым в российской практике из-за недостаточного уровня налогового администрирования, состояние которого и отражается, прежде всего, на характере взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов. Но разработанные законопроекты о регулировании трансфертного ценообразования для целей налогообложения включают в себя элементы заключения соглашений между налоговыми органами и налогоплательщиками. К тому же в бюджетах регионов стали закладываться реальные финансовые возможности для положительного ответа на заявки по инвестиционному налоговому кредиту. Использование третьего метода целесообразно и в случае, когда действующие нормы налогового законодательства не позволяют адекватно определить порядок налогообложения финансового результата по сложным формам хозяйственных сделок, по инновационным финансовым продуктам.
Комплексное применение всех трех типов методов взаимодействия налоговых органов и позволит качественно решать основную, фискальную задачу налогового администрирования, а также будет способствовать формированию новых отношений между государством и налогоплательщиком. Применение второго и третьего методов усиливает регулирующий аспект налогового администрирования по отношению к экономике страны в целом и отдельного хозяйствующего субъекта.
Задача налогового администрирования в условиях развития рыночных отношений состоит и в оперативном реагировании на различные изменения в экономических и налоговых отношениях.
Недопоступление налоговых платежей в бюджетную систему может сигнализировать о том, что:- действующие нормы налогового законодательства перестали отвечать потребностям экономического развития (отдельных отраслей, видов деятельности, операций и т. д.) и их следует проанализировать и возможно изменить;
- применяемые методы контроля налоговых органов утратили способность отслеживать возникающие схемы минимизации налоговых платежей и перекрывать уход налогоплательщиков от уплаты налогов;
- усилились международные интеграционные процессы и возникла необходимость координации действий не только отечественных, но и зарубежных налоговых органов с учетом особенностей национальных налоговых законодательств, а также международных правил об избежании двойного налогообложения.
В результате анализа причин недопоступления налоговых платежей может потребоваться изменение структуры и функций налоговых органов, направлений налоговой политики и методических основ налогообложения.
Состояние налогового администрирования как качество деятельности налоговых органов по налоговому контролю наряду с характеристикой налогового законодательства и уровнем налоговой нагрузки на организации и физические лица является важнейшим критерием оценки конкурентоспособности национальной налоговой системы .
Важнейшими условиями повышения качества налогового администрирования выступают : совершенствование организационной структуры налоговых органов, укрепление их материально-технической базы, использование новых технологий контрольной работы, в том числе и по отбору налогоплательщиков для проведения выездных проверок, изменение концепции взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, поднятие на принципиально новый уровень информационно-технологического обеспечения аналитической работы (создание центров обработки данных — ЦОД), повышение квалификации кадров, разработка качественных профессиональных стандартов деятельности работников налоговых органов.
Для современного этапа развития системы налогового администрирования характерно расширение международного сотрудничества налоговых органов разных стран в различных формах — от разовых или периодических консультаций и взаимного обмена информацией об изменениях налогового законодательства до заключения долгосрочных соглашений, в том числе направленных на борьбу с уклонениями от уплаты налогов.
Известно, что администрирование налогов и сборов является одним из важнейших признаков государства и необходимым условием ее существования. Администрирование (от англ"administration") означает управление, организация, вып ния, осуществления, надзор (контроль), в широком смысле, это - организационно-распорядительная деятельность руководителей и органов управления, осуществляется путем приказов и распоряжений. Администрирование проц есив налогообложения объединяет с помощью одной идеи комплекс мероприятий, направленных на обеспечение выполнения законодательных и нормативно-правовых актов. Объектом администрирования является процесс согласования и по гашения налоговых обязательств налогоплательщиков. Целью администрирования является обеспечение погашения налоговых обязательств плательщиков путем оптимального вмешательства в их хозяйственную деятельность через ср тосування законодательно установленных механизмов и процедурахзмів і процедур.
Существуют различные виды администрирования в финансовой и экономической сферах. В отличие от них налоговое администрирование представляет собой комплекс правовых, экономических и финансовых мер государства для формирования ния системы налогообложения, обеспечения своевременной и полной уплаты налогов и сборов с целью удовлетворения финансовых потребностей общества в целом, а также развития экономики страны путем перераспределения ф инансових ресурсев.
Итак, в налоговым администрированием следует понимать совокупность норм (правил), методов, средств и действий, с помощью которых специально уполномоченные органы государства осуществляют управленческую деятельность в налоговой сфере, направленную на контроль с за соблюдением законодательства о налогах и сборы (обязательные платежи), за правильностью начисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующие бюджеты налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных х законами Украины, - за правильностью начисления, полнотой и своевременностью поступлений в соответствующий бюджет иных обязательных платежей и привлечения к ответственности нарушителей налогового законо дательство.
Для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством. Запрещается форму ния показателей налоговой отчетности и таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных соответствующими документами. Для расчета объекта налогообложения налогоплательщик на прибыль должен ис вать данные бухгалтерского учета о доходах и расходов с учетом положений. Налогового кодекса Украинни.
Налогоплательщики обязаны обеспечить хранение документов, связанных с выполнением требований законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, не менее 1095 дней со дня я представления налоговой отчетности, для составления которой используются указанные документы, а в случае ее непредоставления - с предусмотренного предельного срока представления такой отчетности.
В случае потери, повреждения или досрочного уничтожения документов налогоплательщик обязан в пятидневный срок со дня такого события письменно уведомить орган государственной налоговой службы по месту учета ику и таможенный орган, которым было осуществлено таможенное оформление соответствующей таможенной декларации.
Налогоплательщик обязан восстановить утраченные документы в течение 90 календарных дней со дня, следующего за днем??поступления сообщения в орган государственной налоговой службы, таможенного органа.
На основании документарного подтверждения данных налогоплательщик в сроки, установленные законом, подает налоговому органу налоговую декларацию (расчет) - документ, на основании которого осуществляется нара ахування и уплата налогового обязательства, или документ, который свидетельствует о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу налогоплательщиков - физических лиц, суммы удержанного или уплаченного налоговом.
Плательщик налога на прибыль подает вместе с соответствующей налоговой декларацией квартальную или годовую финансовую отчетность.
. Ответственность за непредоставление, нарушение порядка заполнения документов налоговой отчетности, нарушение сроков их представления контролирующим органам, недостоверность информации, приведенной в указанных документах несут:
Юридические лица, постоянные представительства нерезидентов, которые определены налогоплательщиками, а также их должностные лица.
Ответственность за нарушение налогового законодательства обособленным подразделением юридического лица несет юридическое лицо, в состав которой он входит;
Физические лица - налогоплательщики и их законные или уполномоченные представители в случаях, предусмотренных законом;
Налоговые агенты.
Налоговая декларация подается за отчетный период в установленные сроки органа государственной налоговой службы, в котором состоит на учете налогоплательщик.
Налогоплательщик обязан за каждый установленный отчетный период подавать налоговые декларации по каждому отдельному налогу, плательщиком которого он является, независимо от того, вел такой плательщик по одатку хозяйственную деятельность в отчетном период.
. Налоговая декларация представляется в орган государственной налоговой службы по выбору налогоплательщика в один из следующих способов:
а) лично налогоплательщиком или уполномоченным на это лицом;
б) направляется по почте с уведомлением о вручении и с описью вложения;
в) средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации электронной подписи подотчетных лиц в порядке, определенном законодательством.
Налогоплательщики, относящиеся к крупных и средних предприятий, подают налоговые декларации в орган государственной налоговой службы в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации электронной ого подписи подотчетных лиц в порядке, определенном законодательство.
Принятие налоговой декларации является обязанностью органов налоговой службы. Причем, при принятии налоговой декларации уполномоченное лицо налоговой службы обязано проверить наличие и. ГОСТ ирнисть заполнения только всех обязательных реквизитов. Другие показатели, указанные в налоговой декларации, до принятия проверке не пидлягаютть.
При условии соблюдения этих требований должностное лицо обязано зарегистрировать декларацию датой ее фактического получения органом налоговой службы. При этом декларация считается принятойю.
По обращению налогоплательщиков контролирующие органы бесплатно предоставляют консультации по вопросам практического применения отдельных норм налогового законодательства. Налоговая консультация имеет индивидуальный х характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому предоставлена??такая консультация. По выбору налогоплательщика консультация предоставляется в устной или письменной форммі.
Причем, налогоплательщика, который действовал согласно налоговой консультации, предоставленной в письменной форме, не может быть привлечен к ответственности.
Налогоплательщик, как правило, самостоятельно исчисляет сумму налогового обязательства и пени, которую указывает в налоговой (таможенной) декларации. Но контролирующий орган обязан самостоятельно определить сумму денежных обязательств если:
а) налогоплательщик не подает в установленные сроки налоговую (таможенную) декларацию;
б) данные проверок результатов деятельности налогоплательщика свидетельствуют о занижении или завышении суммы его налоговых обязательств, заявленных в налоговых (таможенных) декларациях, уточняющих расчетах;
в) по налоговым и иным законодательством лицом, ответственным за начисление сумм налоговых обязательств по отдельного налога или сбора, применении штрафных (финансовых) санкций и пени, в том в числе за нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности, является контролирующий орган
г) решением суда, вступившим в законную силу, лицо признано виновным в уклонении от уплаты налогов;
д) данные проверок удержания налогов у источника выплаты, в том числе налогового агента, свидетельствуют о нарушении правил начисления, удержания и уплаты в соответствующие бюджеты налогов и сборов;
е) результаты таможенного контроля, полученные по окончании процедуры таможенного оформления и выпуска товаров, свидетельствуют о занижении или завышении налоговых обязательств, определенных налогоплательщиком в таможенных декларация.
. Решение принятые контролирующим органом могут быть обжалованы в административном или судебном порядке. . Не подлежит обжалованию налоговое обязательство, самостоятельно определенное налогоплательщиком.
Жалоба подается в вышестоящий контролирующий орган в письменной форме (и в случае необходимости - с надлежащим образом заверенными копиями документов, расчетами и доказательствами, которые налогоплательщик считает нужным предоставить) в течение 10 календарных дней, следующих за днем??получения налогоплательщиком налогового уведомления-решения или другого решения контролирующего органа, которое обжалуется.
Налогоплательщик обязан самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную в представленной им налоговой декларации, в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем??соответствующего предельного срока, предусмотренного для представления налоговой декларации.
В случае, если сумма денежного обязательства налогоплательщика рассчитывается самостоятельно контролирующим органом, такой контролирующий орган направляет (вручает) налогоплательщику уведомления-решения. . Такое уведомления-решения должно содержать основание для такого начисления налогового обязательства, ссылка на норму. Налогового кодекса Украины или иного закона, контроль за исполнением которого возложен на контролирующий орга ан, согласно которой был сделан перерасчет денежных обязательств налогоплательщика; предельные сроки уплаты денежного обязательства и сроки исправления показателей налоговой отчетности; предупреждений ния о последствиях неуплаты денежного обязательства в установленный срок; предельные сроки, предусмотренные для обжалования такого налогового уведомления-решения.
К налогового уведомления-решения прилагается расчет налогового обязательства и штрафных (финансовых) санкций.
Налоговое уведомление-решение считается направленным (врученным) юридическому лицу, если оно передано должностному лицу такого юридического лица под расписку или направлено письмом с уведомлением о вручении.
В случае, когда налогоплательщик не уплачивает согласованной суммы денежного обязательства в установленные законодательством сроки, орган государственной налоговой службы направляет (вручает) ему налоговое требование в порядке в, определенном для направления (вручения) налогового уведомления-решения.
. Источниками самостоятельной уплаты денежных обязательств или погашения налогового долга налогоплательщика являются любые собственные средства, в том числе, полученные от продажи товаров (работ, услуг), имущества, выпуска ценных бумаг, в частности корпоративных прав, полученные в качестве займа (кредит), и из других источников, с с учетом особенностей, определенных настоящей статьей, а также суммы излишне уплаченных платежей в соответствующие бюджете.
. Контрольные вопросы к теме 3
31. Какой смысл содержится в понятии администрирования налогов? ?
32 что такое налоговая декларация?я?
33. На основании каких данных формируются показатели налоговой отчетности?і?
34. Кто несет ответственность за нарушение порядка заполнения документов налоговой отчетности?і?
35. В способом может подаваться налоговая декларация в органы государственной налоговой службы?и?
36. В какой форме налоговые органы могут предоставлять налоговые консультации?ї?
37. В каких случаях контролирующий орган обязан самостоятельно определить сумму денежных обязательств налогоплательщика?у?
38. Как обжалуются решения, принятые контролирующим органом?м?
39. Какую информацию должно содержать сообщение решения контролирующего органа?у?
310. Источники самостоятельной уплаты денежных обязательств налогоплательщикаів.
Изначально в налоговом администрировании можно выделить три метода:
- -налоговое планирование и прогнозирование, суть которых заключается в оценке хозяйственно-воспроизводственных за истекший период, в оценке перспектив хозяйственного развития, выработка концепции налогообложения, а также нормативное оформление налогового производства;
- -налоговое регулирование, с помощью которого происходит экономическое воздействие на инвестиционные процессы, обновление технологий в отраслях, балансирование бюджета, саморегулирование налоговых отношений;
- -налоговый контроль, целью которого является контроль за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой поступления налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды от юридических и физических лиц.
На формирование эффективного налогового администрирования как основы собираемости налогов влияют некоторые факторы. В связи с изменением политической ситуации в России и переходом к рыночной экономике появилась необходимость в абсолютно новой налоговой политике, направленной на проведение налоговой реформы, создание адаптированной к рыночным отношениям налоговой системы, обеспечивающей государство необходимыми налоговыми поступлениями. Политические факторы в России повлияли на формирование налоговой системы как средства, обеспечивающего доходную часть бюджета, и как элемента системы государственного воздействия на процесс воспроизводства. В ходе решения поставленных перед налоговой системой задач возникла необходимость создания определенных условий. Это послужило предпосылкой к реформированию системы налогового администрирования, а также выделению следующих функций налогового администрирования.
На современном этапе можно выделить следующие функции налогового администрирования: планирование, учет, контроль, регулирование.
Государственное налоговое планирование - экономическое обоснование объемов безвозмездного изъятия в бюджетную систему части валового внутреннего продукта в разрезе бюджетообразующих налогов, а также нормативов распределения по уровням бюджетной системы.
Выделяют следующие виды налогового планирования: стратегическое и текущее.
Стратегическое налоговое планирование - это долгосрочное прогнозирование доходов бюджетов исходя из общего налогового потенциала государства и действующего законодательства о налогах и сборах.
Текущее налоговое планирование - это оперативное и краткосрочное планирование, которое включает в себя:
- -определение налоговых баз по видам налогов и сборов;
- -расчет объемов доходов и определение уровней собираемости конкретных видов налогов и сборов;
- -оценка имеющейся задолженности по обязательным платежам в бюджет, в разрезе отраслей, регионов и т.п.
Основная задача налогового планирования - определить объем изъятия финансовых ресурсов для формирования доходной части бюджетов всех уровней, исходя из их потребностей.
Для налогового планирования используются различные методы, но наиболее распространенным на практике является метод экстраполяции. В его основе заложено предположение продолжения в будущем тех тенденций, которые сложились в прошлом. Т.е., основываясь на информации о поступлениях конкретных налогов и сборов за определенный предыдущий период, об объемах выпадающих доходов, об имеющейся задолженности по налоговым платежам, и с учетом изменений законодательства о налогах и сборах, а также налогооблагаемой базы, определяются размеры будущих налоговых поступлений.
Учет - практическая деятельность, направленная на выполнение следующих задач:
- -регистрация и учет налогоплательщиков;
- -учет налоговых обязательств налогоплательщиков;
- -учет налоговых поступлений и задолженности;
- -учет объектов налогообложения по налогам, исчисляемым налоговыми органами.
Учет не только обеспечивает систему налогового администрирования учетно-аналитической информацией, но и является основой для осуществления налогового контроля.
Налоговый контроль - установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения законодательства о налогах и сборах.
Основная цель налогового контроля - обеспечение устойчивого поступления налоговых поступлений в бюджетную систему.
Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких формах. Формы налогового контроля - это комплекс определенных мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе. Каждая из форм налогового контроля имеет свое определенное предназначение в единой системе налогового контроля.
Ст. 82 НК Главы 14 «Налоговый контроль», которая так и называется «Формы налогового контроля», оставляет открытым их перечень.
Выделим основные формы налогового контроля:
- -учет налогоплательщиков;
- -оперативно-бухгалтерский учет налоговых поступлений;
- -налоговые проверки.
Налоговое регулирование - процесс регулирующих воздействий на участников экономического пространства через систему налогов и налогообложения в нужном для общества социально-экономическом направлении.
Целью налогового регулирования является достижение равновесия общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых правоотношений. В качестве форм налогового регулирования можно назвать:
- -предоставление отсрочки либо рассрочки;
- -предоставление инвестиционного налогового кредита;
- -реструктуризация задолженности;
- -снижение размера налоговой ставки;
- -предоставление вычета из налоговой базы и др.
Оптимальное соотношение методов и форм налогового регулирования обеспечивает результативность налоговой политики государства и уровня развития экономики.
Для того чтобы выяснить, каково же влияние налогового администрирования на уровень развития экономики, необходимо рассмотреть налоговое администрирование как основу эффективности собираемости налогов. В этой связи для получения корректных результатов, определения факторов, влияющих на формирование налогового администрирования как основы собираемости налогов, потребуется исследовать сущность явления, характеризуемого понятием «собираемость налогов». Уровень собираемости налогов является индикатором качества функционирования системы налогового администрирования. В свою очередь, налоговое администрирование служит основой для повышения собираемости налогов.
На современном этапе существует несколько основных научных подходов к определению понятия собираемости налогов. Первый подход заключается в понимании «собираемости налогов» как показателя эффективности реализации фискальной функции налоговой системы. В этом случае данное понятие необходимо рассматривать как степень полноты исполнения налоговых обязательств и рассчитывать как отношение объема налоговых платежей, поступивших в определенный период, к объему налоговых обязательств, которые должны быть исполнены в этот же период в соответствии с действующим законодательством.
Сторонники альтернативного подхода отождествляют сущность собираемости налогов с основной рейтинговой оценкой работы налоговых органов. Рассчитывают данный показатель путем отнесения суммы фактических поступлений налоговых платежей к их максимальной сумме за рассматриваемый период. Рассчитанный таким образом уровень собираемости налогов является показателем качества и эффективности функционирования как налоговых органов, так и всей системы налогового администрирования. Величина собранных налогов выступает показателем не только эффективности проводимых в стране налоговых реформ, но и состояния налоговой системы, а также результативности функционирования системы налогового администрирования на заданный период времени. Принято считать, что чем выше собираемость налогов, тем лучше выполняет свои функции налоговая система страны. В целом меры, направленные на повышение собираемости налогов, способствуют укреплению бюджетной и налоговой систем. Поэтому правомерно, на взгляд автора, отождествлять собираемость налогов с безопасностью бюджетной и налоговой систем. Получается, что наивысший уровень безопасности указанных систем достигается лишь при стопроцентной собираемости налогов. Это рассуждение неверно, поскольку подобная ситуация не наблюдалась ни в одной стране мира. Следовательно, указанная цель не обеспечивает максимальную безопасность бюджетной и налоговой систем. Это объясняется тем, что любое увеличение собираемости налогов означает одновременное повышение налогового пресса. В случае если наблюдается неполная собираемость, государство вынуждено снизить налоговое бремя.
Повышение собираемости налогов до предельно высокого уровня способствует усилению бюджетной безопасности в краткосрочной перспективе, увеличивая при этом угрозу в долгосрочной перспективе вследствие угнетения налогоплательщиков, от которых зависит последующий рост налогооблагаемой базы.
С другой стороны, умеренное снижение собираемости налогов на товаропроизводителей в реальном секторе экономики, не приводящее к существенному дисбалансу бюджета в краткосрочной перспективе, способно оказать положительное влияние на рост налогооблагаемой базы и объем собираемых налогов в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Поэтому уменьшение поступлений от собираемых налогов, предусмотренное действиями правительства, заключающееся в снижении налоговых ставок или видов налогов, введении дополнительных льгот, не следует рассматривать как угрозу бюджетной или налоговой безопасности. Вместе с тем уменьшение налогового сбора в результате официального снижения базы налогообложения и налоговых ставок не влечет за собой снижения собираемости налогов по существу.
Рассматривая уровень собираемости налогов в качестве общего критерия безопасности бюджетной и налоговой систем, неправомерно исходить из того, за счет какой категории налогоплательщиков достигается повышение уровня собираемости. Необходимо различать рост собираемости налогов с налогоплательщиков, полностью избегающих обязанности уплатить налоги, укрывающих налогооблагаемые доходы и имущество, с одной стороны, и относительно добросовестных налогоплательщиков, не вносящих налоги в полной мере в связи со слишком высокой налоговой нагрузкой и отсутствием средств для стопроцентной уплаты налогов.
Сама категория «полная стопроцентная собираемость налогов» в некоторой степени условна, хотя и формирует базу, по отношению к которой исчисляется реальный уровень собираемости. Под идеальной, полной собираемостью налогов и сборов понимается достоверность всей налогооблагаемой базы по всем налогоплательщикам и налоговых ставок по всем предусмотренным законодательством видам налогов. Реализация в полной мере этих предположений невозможна в связи с отсутствием реальной возможности фиксировать полную величину налогооблагаемых доходов и имущества в связи с умелым укрывательством лицами, избегающими полной уплаты налогов. Трудности возникают и по причине отсутствия совершенных, надежных методов и средств измерения.
Несмотря на четко фиксированные в налоговом законодательстве налоговые ставки, в отличие от налогооблагаемой базы существуют «законные» методы ухода от уплаты налогов, которые не относятся к уменьшению собираемости налогов и не улавливаются как явное уклонение. Это касается и налоговых льгот. Искусственное, практически неопределимое и трудно доказуемое присоединение организаций и лиц к числу пользующимися налоговыми льготами без законных оснований приводит к снижению налогооблагаемой базы, а следовательно, и налоговых платежей. Такие действия не фиксируются официальной статистикой и налогово-бухгалтерской отчетностью, а значит, автоматически не попадают в категорию несобираемости налогов.
Исходя из всего вышесказанного, становится ясно, что невозможно достоверно, с высокой долей точности установить уровень неполноты сбора налогов. Именно такие обстоятельства и обусловливают неопределенность как самого понятия собираемость налогов, так и связанного с ним уровня собираемости налогов.
При рассмотрении уровня собираемости налогов как определяющего критерия безопасности бюджетной и налоговой систем следует учитывать определенное обстоятельство. Стремление к достижению полного, предельно возможного уровня собираемости налогов приводит к резкому возрастанию сложности составления, оформления бухгалтерской и налоговой отчетности, значительному увеличению государственных расходов на содержание налоговой службы и контрольно-ревизионных органов, а также к косвенным потерям, возникшим в связи с последствиями острого противостояния уплачивающих и собирающих налоги.
В связи с этим обстоятельством принятие в качестве базы для отсчета уровня собираемости налогов величины потенциально возможного согласно налоговому законодательству объема сбора налоговых платежей противоречит задачам обеспечения бюджетной безопасности страны. В случае превышения государственных затрат, направленных на прирост налоговых сборов, над величиной налоговых поступлений в бюджет такие меры с позиций бюджетной эффективности становятся нецелесообразными ввиду их бюджетной убыточности. Именно поэтому наряду с понятием «верхний предельный уровень собираемости налогов» следует использовать понятие «максимально целесообразная величина собираемых налогов». Этот предельно допустимый объем определяется следующим условием: увеличение объема собираемых налогов выше указанного предела требует осуществления дополнительных затрат со стороны бюджетов всех уровней, которые превышают совокупный прирост налоговых поступлений в бюджет.
Также необходимо выделить основные цели налогового администрирования:
Упорядочение налоговых отношений.
- - исполнение налогоплательщиком налоговой обязанности;
- - укрепление налоговой дисциплины;
- - выполнение налоговой политики, тех задач, которые стоят перед государством на настоящем этапе;
Целью налогового администрирования является обеспечение налоговых поступлений в бюджетную систему в сочетании методами налогового регулирования и контроля.
От того, насколько эффективно функционирует налоговое администрирование в стране, напрямую зависит величина собранных налогов.
К 90-летию Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации
ФИНАНСОВАЯ АКАДЕМИЯ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальности «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение»
Рецензенты:
М.В. Карп , проф. кафедры налогов и налогообложения Государственного университета управления, д-р экон. наук,
И.Л. Юрзинова , доц. кафедры экономики и управления Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России, канд. экон. наук,
М.В. Каширина , доц. Финансовой академии при Правительстве РФ,
Л.К. Чемерицкий , доц. Финансовой академии при Правительстве РФ
Н.П. Мельникова – профессор (введение)
Л.И. Гончаренко – профессор (главы 1.1, 2.4, 4.4, 11.2, 11.4)
А.Т. Измайлов – ст. преподаватель (главы 1.2–1.3, 2.3, 5.1, 8, 9, 10.1, 10.3)
М.Р. Пинская – доцент (главы 2.1, 4.1, 4.5, 7.3)
Д.К. Грунина – доцент (главы 2.2, 3, 4.2–4.3, 4.6–4.7, 5.2–5.3, тесты)
Л.М. Архипцева – профессор (главы 6, 7.5)
Е.Е Смирнова – доцент (главы 7.1–7.2, 7.4, 10.2)
Н.Н. Башкирова – доцент (глава 11.1)
Н.Г. Вишневская – доцент (главы 11.3-11.4)
И.В. Липатова – доцент (глава 11.5)
А.А. Артемьев – доцент (глава 11.6)
Введение
Российская налоговая система базируется на принятых в современной мировой практике принципах налогообложения, организационных основах устройства налоговой системы и состава ведущих налогов.
Начало XXI века ознаменовалось проведением в России масштабной налоговой реформы, которая не имела ранее аналогов в истории налогообложения. Началом реформы послужило принятие специальной части Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), направленной на снижение номинального налогового бремени, упрощение и унификацию налогового законодательства, преодоление карательного характера налогового контроля. Реализация задачи снижения налогового бремени для добросовестных налогоплательщиков позволила предпринимательскому сообществу решить ряд насущных практических вопросов, таких как ликвидация барьеров, препятствующих развитию бизнеса, снижение издержек, связанных с исполнением налогового законодательства. Была достигнута определенная прозрачность операций налогоплательщиков, сужены возможности для легального и нелегального снижения налоговых платежей. В ходе проведения реформы была поставлена и в значительной степени решена задача повышения правовой защищенности налогоплательщиков; важным успехом стало и повышение уровня собираемости налогов.
Вместе с тем проведение налоговой реформы со всей очевидностью показало значимость и актуальность проблемы дальнейшего развития института налогового администрирования. Снижение налогового бремени должно сопровождаться повышением общего уровня налогового администрирования. Однако сегодня он не устраивает в полной мере ни государство, ни налогоплательщиков. Для государства неприемлема ситуация, когда непрерывно растет статистика сознательного ухода налогоплательщиков от уплаты налогов с применением все более сложных как в экономическом, так и в техническом исполнении схем. Правоприменительная практика в отношении норм части первой НК РФ показала, что законодательно провозглашенные права налогоплательщиков имеют слабый механизм реализации. Налогоплательщики часто оказывались совершенно беззащитными перед налоговыми органами, требования которых нередко формально и не противоречили закону, но по существу были практически невыполнимы. Претензии по результатам налоговых проверок могли стать причиной банкротства или падения капитализации даже крупных и динамично развивающихся компаний. Положение налогоплательщиков усугублялось тем, что судебная система была не готова выступить защитником их законных прав.
Важным шагом в развитии налоговой реформы стало внесение изменений в часть первую НК РФ. Применение новых норм в практической деятельности налогоплательщиков и налоговых органов показало, что не все существовавшие проблемы решены. Более того, возник ряд дополнительных вопросов, требующих законодательного решения.
В связи с этим вопросы качественного совершенствования налогового администрирования остаются в центре внимания налоговой политики государства, ориентированной на среднесрочную перспективу.
Глава 1
Теоретические основы налогового администрирования
1.1. Налоговое администрирование: содержание, формы и методы
Эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В современной экономической литературе не встречается четкого определения понятия «управление налоговой системой». Практически произошла его подмена понятием «налоговое администрирование». Однако налоговое администрирование по своему содержанию представляет органичную часть управления налоговой системой.
Управление налоговой системой в широком понимании можно рассматривать как деятельность государства по управлению каждым элементом, входящим в понятие налоговой системы. В отношении первого элемента (совокупность налогов) – это законодательное установление перечня налогов и порядка налогообложения по каждому виду налогов и сборов. В отношении второго элемента – это законодательное (в конституционном, гражданском, налоговом законодательстве) установление компетенции, принципов, процедур, форм и методов организации и деятельности уполномоченных органов власти в налоговой сфере. Наконец, по третьему элементу – это определение функций и задач налоговых органов, обеспечивающих контроль и привлечение к ответственности лиц, нарушающих налоговое законодательство.
Управление налоговой системой в узком понимании представляет собой управление системой налоговых органов.
Таким образом, в основе управления налоговой системой – нормативные правовые акты (налоговое законодательство), организация практической деятельности и контроль.
Налоговое администрирование – одна из частей управления налоговой системой. Его содержание составляет деятельность уполномоченных органов управления в налоговой сфере – Министерства финансов Российской Федерации (Минфина России), Федеральной налоговой службы (ФНС России), направленная на обеспечение реализации и соблюдения налогового законодательства.
Основные элементы налогового администрирования следующие:
✓ контроль соблюдения налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов);
✓ контроль реализации и исполнения налогового законодательства налоговыми органами;
✓ организационное, методическое и аналитическое обеспечение контрольной деятельности.
Контроль соблюдения налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов) – центральный элемент налогового администрирования. Важнейшими формами контроля правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов выступают камеральная и выездная налоговые проверки.
Контроль реализации и исполнения налогового законодательства налоговыми органами включает в себя внутриведомственный контроль и налоговый аудит как формы досудебного разрешения налоговых споров налогоплательщиков с налоговыми органами.
Формами организационного, методического и аналитического обеспечения контрольной деятельности выступают: определение структуры и функциональных обязанностей (иерархия) различных уровней налоговых органов; разработка форм и содержания отчетности налогоплательщиков по налоговым платежам; процедуры представления, обработки и проверки налоговой отчетности налогоплательщиков; порядок регулирования налоговых платежей (предоставление отсрочек и рассрочек) и применения налоговых санкций; планирование и прогнозирование налоговых платежей.
С учетом компетенции исполнительных органов, содержательной наполняемости налогового администрирования на разных уровнях управления выделяется два уровня налогового администрирования. Субъектами первого уровня выступают Минфин России, ФНС России. Цель налогового администрирования на этом уровне – разработка мер по повышению уровня собираемости налогов, в том числе на основе совершенствования налогового законодательства; составление прогнозов и планирование налоговых поступлений в бюджет с учетом анализа текущих платежей и т. д. Субъектами второго уровня выступают территориальные налоговые органы и отдельные подразделения ФНС России. Содержание налогового администрирования на этом уровне составляют мероприятия по осуществлению налогового контроля за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и нижестоящими налоговыми органами, предоставлением отсрочек и привлечением к ответственности за налоговые и административные правонарушения виновных лиц.
Налоговое администрирование как деятельность уполномоченных органов управления охватывает не только исполнение действующих норм налогового законодательства, но и сбор, анализ информации, в том числе по практике исполнения процедур налоговых проверок, и разработку мер по реформированию механизма исчисления налогов, процедуры и методики налогового контроля. Качественная работа налогового аппарата способна выявлять факты несовершенства налогового законодательства, позволяющие налогоплательщикам минимизировать свои платежи или уклоняться от их уплаты, и принимать превентивные меры по устранению указанных нарушений (рис. 1.1).
Учитывая рассмотренные аспекты понятия налогового администрирования, отметим, что оно уже общего понятия управления налоговой системой, но вместе с тем шире определения налогового контроля.
Рис. 1.1. Содержание понятия налогового администрирования
Однако в современной российской практике исходя из сложившейся функциональной структуры органов исполнительной власти и для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджет ФНС России выполняет две дополнительные (не свойственные фискальным органам) функции: государственной регистрации налогоплательщиков (организаций и физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица) и инициирования процедуры банкротства организаций. Процедурные вопросы этих функций не являются предметом НК РФ. Соответственно с теоретической точки зрения они не входят в понятие управления налоговой системой. Но будучи деятельностью уполномоченных органов управления по обеспечению контрольной функции, представляется, что и регистрация налогоплательщиков, и возбуждение дел по банкротству должников включаются в понятие налогового администрирования.
Налоговое администрирование должно базироваться на реализации такого принципа построения налоговой системы, как принцип эффективности, а именно обеспечения максимального поступления налогов и сборов в бюджет при минимальных издержках взимания и налогового контроля. Один из показателей эффективности налогового администрирования – минимизация административных расходов по сбору налогов (в том числе на содержание налогового аппарата) и контроля соблюдения налогового законодательства.
На первом этапе современной налоговой реформы, характерной особенностью которого была фискальная направленность, налоговому администрированию были присуще те же недостатки, что и всей налоговой системе:
✓ наличие пробелов и недоработок в общих принципах управления налоговой системой и соответственно налогового администрирования;
✓ недостаточный уровень проработанности законов, регулирующих исчисление отдельных налогов;
✓ недостатки в управлении налоговых органов, в том числе при взаимодействии их с другими государственными органами управления и контроля.
Главная задача того периода состояла в обеспечении любой ценой требуемого объема налоговых поступлений в условиях бюджетного дефицита. При этом действенность и эффективность контроля государства над уплатой налогов была невысокой (по заявлению ряда специалистов и государственных деятелей, уровень собираемости налогов в России составлял 40–60 %, причем без учета так называемых схем оптимизации). Применение схем было и следствием высокого уровня налоговой нагрузки.
Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (имеется в виду налоговый контроль) и создание экономических стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) – основные направления решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым – снижение уровня налогообложения. Однако на самом деле оценка такой позиции неоднозначна. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в XXI веке первостепенными. Так, заместитель министра финансов С.Д. Шаталов отмечает: «Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком» .
При этом налоговое администрирование следует признать одной из наиболее социально выраженных сфер управленческих действий. Недостатки налогового администрирования приводят к резкому снижению поступлений налогов в бюджет, увеличивают вероятность налоговых правонарушений, нарушают баланс межбюджетных отношений регионов с федеральным центром и, в конечном итоге, нагнетают социальную напряженность в обществе. Налоговая культура создается на основе взаимного уважения всех участников налоговых правоотношений.
Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков могут быть достаточно разнообразными, но укрупненно можно выделить три основных типа:
✓ административного принуждения;
✓ регулируемых альтернатив;
✓ дружественного партнерства.
Соотношение между ними и масштабы их развития определяются проводимой налоговой политикой и качественным состоянием контрольной деятельности.
К методам административного принуждения относятся применение налоговых санкций, арест банковских счетов, другого имущества налогоплательщика и т. д. Исходя из того, что налоги обязательны к уплате, такие обеспечительные меры будут существовать всегда. Введение в действие НК РФ способствовало распространению другого типа методов налогового администрирования, а именно метода регулируемых альтернатив. Налогоплательщикам предоставлена свобода выбора между разрешенными законом разными вариантами юридической формы ведения деятельности, порядка ведения и составления учета и отчетности, способа исполнения обязательства по уплате налога, применением или отказом от налоговых льгот и т. д. Однако после выбора того или иного поведения оно становится обязательным для налогоплательщиков и исходным при проверке налоговыми органами. В некоторых странах декларируется переход в налоговом администрировании от преимущественно принудительных силовых методов к отношениям сотрудничества (дружественного партнерства) с налогоплательщиками (заключение соглашений о применяемых ценах по контролируемым сделкам, о переносе сроков уплаты задолженности и т. д.).
Третий метод не так давно считался неприемлемым в российской практике из-за недостаточного уровня налогового администрирования, состояние которого и отражается прежде всего на характере взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов. Но разработанные законопроекты о регулировании трансфертного ценообразования для целей налогообложения включают в себя элементы заключения соглашений между налоговыми органами и налогоплательщиками. Однако предполагаемая стоимость заключения соглашения с ФНС России о принципах ценообразования может составить 1,5 млн руб.
Для построения более масштабных отношений партнерства требуются разработка и законодательное установление процедуры согласования спорных или отсутствующих в действующем законодательстве положений. В самом общем виде данная процедура в некоторых зарубежных законодательствах по налогам состоит в следующем:
✓ налогоплательщик посылает запрос в налоговый орган на предварительное разъяснение положений налогового законодательства;
✓ полученное разъяснение имеет определенную законом юридическую силу;
✓ учитывая содержание разъяснения, налогоплательщик либо строго следует ему и рассчитывает на правовую защиту при налоговых проверках, либо имеет право в судебном порядке оспорить его до наступления события (проведения операции или проверки налогового органа).
Для повышения конкурентоспособности налоговой системы крайне важно, чтобы налоговое администрирование строилось исключительно на нормах закона, т. е. было обоснованным. Для этого большое значение имеют четкость и полнота прописи процедур проведения налоговых проверок непосредственно в Налоговом кодексе.
В развитых странах перед налоговыми органами при исполнении ими своих контрольных функций ставится двуединая задача: с одной стороны – содействия добросовестным налогоплательщикам, а с другой – пресечения попыток налоговых правонарушений и наказания за их совершение. Исходя из этого ошибки или нарушения, которые выявляются в ходе налоговых проверок, делятся на следующие группы:
1) допущенные по небрежности или из-за недостатка внимания;
2) допущенные в силу неправильного или неполного понимания закона;
3) злоупотребление легальными льготами или недоработками в законодательстве;
4) намеренно допущенные ошибки или искажения в отчетности (включая применение методов укрытия их от налоговой проверки) .
Задача налогового администрирования в условиях развития рыночных отношений состоит и в оперативном реагировании на различные изменения в экономических и налоговых отношениях. Недопоступление налоговых платежей в бюджетную систему может сигнализировать о том, что:
1) действующие нормы налогового законодательства перестали отвечать потребностям экономического развития (отдельных отраслей, видов деятельности, операций и т. д.), и их следует проанализировать и, возможно, изменить;
2) применяемые методы контроля налоговых органов утратили способность отслеживать возникающие схемы минимизации налоговых платежей и перекрывать уход налогоплательщиков от уплаты налогов;
3) усилились международные интеграционные процессы, и возникла необходимость координации действий не только отечественных, но и зарубежных налоговых органов с учетом особенностей национальных налоговых законодательств, а также международных правил об избежании двойного налогообложения.
В результате анализа причин недопоступления налоговых платежей может потребоваться изменение структуры и функций налоговых органов, направлений налоговой политики и методических основ налогообложения.
Состояние налогового администрирования как качество деятельности фискальных налоговых органов по контролю наряду с характеристикой налогового законодательства и уровнем налоговой нагрузки на организации и физические лица является важнейшим критерием оценки конкурентоспособности национальной налоговой системы.
Одна из предпосылок для улучшения климата во взаимоотношениях налогоплательщиков и налоговых органов – установление объективного критерия результатов работы налогового инспектора. Им не должен быть показатель выполнения плана по объему доначислений, произведенных в процессе проведения налоговых проверок. Возможно, им может стать специально разработанный агрегированный показатель, а до него – показатель отсутствия судебных исков по существу налоговых проверок или доля выигранных в арбитражном суде дел.
Важнейшими условиями повышения качества налогового администрирования выступают: совершенствование организационной структуры налоговых органов, укрепление их материально-технической базы, использование новых технологий контрольной работы, в том числе и по отбору налогоплательщиков для проведения выездных проверок, изменение концепции взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, поднятие на принципиально новый уровень информационно-технологического обеспечения аналитической работы (создание центров обработки данных – ЦОД), повышение квалификации кадров, разработка качественных профессиональных стандартов деятельности работников налоговых органов.
Для современного этапа развития системы налогового администрирования характерно расширение международного сотрудничества налоговых органов разных стран в различных формах – от разовых или периодических консультаций и взаимного обмена информацией об изменениях налогового законодательства до заключения долгосрочных соглашений, в том числе направленных на борьбу с уклонениями от уплаты налогов.
Контрольные вопросы
1. Что понимается под управлением налоговой системой?
2. В чем состоит содержание налогового администрирования? Каковы его элементы и их характеристика?
3. Какие органы являются субъектами первого уровня налогового администрирования? Каковы цели их деятельности?
4. Какие задачи стоят перед субъектами второго уровня налогового администрирования? Каково соотношение налогового администрирования и налогового контроля?
5. Какие методы налогового администрирования вам известны, каковы их организационные характеристики?
