Имущественные права предприятия крайне обширны. Капитал компании может включать в себя и материальные, и нематериальные объекты, финансовые средства, . Для реализации деятельности фирмы часто используются ценности, которые ей не принадлежат. Такие объекты могут передаваться по договору лизинга. Они должны быть отражены в бухгалтерском учете.
Что собой представляют забалансовые счета?
Забалансовые счета (ЗС) предназначаются для хранения сведений об объектах, которыми пользуется компания. Ключевым их признаком является то, что у предприятия нет прав собственности на данные объекты. Они временно находятся в составе фирмы. Предоставляются на основании различных договоров. В состав данных объектов могут входить:
- арендованные помещения, склады;
- ценности, переданные под ответственное хранение;
- сырье, принятое для переработки;
- оборудование, принятое с целью проведения монтажных работ.
Принцип имущественной обособленности и забалансовые счета
В основе организации забалансовых счетов лежит принцип имущественной обособленности. Он гласит, что учет активов организации не должен совпадать с учетом активов ее собственников, а также активов других организаций, находящихся на попечении у данной. Тот же принцип действует не только для активов, но и для обязательств.
Временно попавшие в состав активов объекты, предоставленные по тем или иным договорам, не принадлежат предприятию. Тем не менее, в определенный промежуток времени именно предприятие несет за них ответственность, значит, должно их определенным образом учитывать. Но смешивать такие ценности вместе с принадлежащими по праву собственности нельзя в рамках одних и тех же бухгалтерских счетов.
Забалансовые счета являются вспомогательными в рамках бухгалтерского учета. Они становятся актуальными в том случае, если требуется получить информацию, не содержащуюся на балансовых счетах. Данной особенностью объясняется их название. Остатки с забалансовых счетов включаться в баланс не будут. Они отображаются за итогом этого показателя. То есть, фиксируются за балансом.
ВАЖНО! Сведения с рассматриваемых счетов не оказывают влияния на финансовые показатели. По этой причине они не будут фигурировать в финансовой отчетности компании.
Для чего нужны забалансовые счета?
Забалансовые счета выполняют следующие функции:
- Учет наличия имущества и отслеживание операций с ним. Учет может касаться и объектов, которые принадлежат предприятию, однако их стоимость списана в расходы.
- Сбор данных, необходимых для формирования пояснений к основному балансу и финансовому отчету.
- Контроль над эксплуатацией имущества, на которое у предприятия нет прав собственности.
- Контроль над сохранностью рассматриваемых объектов.
- Вспомогательная роль для отслеживания оформления бумаг на имущество без запозданий. В частности, составляются документы о поступлении объектов и их выбытие.
- Полноценная организация бухгалтерского учета по данному направлению.
Грамотно оформленные забалансовые счета позволяют получить все данные по объектам, которые находятся на территории предприятия, но не принадлежат ему. Информация необходима для анализа кредитоспособности компании, определения ее финансовой стабильности.
Разновидности забалансовых счетов и их учет
Необходимый вид забалансового счета определяется в зависимости от того, какой именно объект подлежит бухгалтерскому учету. Существуют следующие разновидности ЗС:
- 001 «Основные средства, взятые в аренду». Их стоимость должна подтверждаться договором, заключенным с арендодателем.
- 002 «Ценности, взятые под ответственное хранение». Обычно в отношении данных объектов заключается договор, после выполнения условий которого ценности оказываются в собственности предприятия. До этого момента объекты компании принадлежать не будут. Условием являются определенные отчисления. В проводках требуется указать их размер.
- 003 «Сырье, взятое для переработки». Материалы для переработки могут указываться на забалансовых счетах только в той ситуации, если они были переданы заказчиком, и производитель не оплачивает их стоимость.
- 004 «Материалы на комиссию». Указывается продукция, которая была взята комиссионером для реализации.
- 005 «Оборудование, предназначающееся для исполнения монтажных услуг». Указывается техника, принятая для исполнения монтажных услуг.
На забалансовых счетах отражаются ценности, являющиеся собственностью предприятия, которые были списаны на траты:
- 006 «Бланки отчетности». Могут включать в себя различные квитанции, абонементы.
- 007 «Безнадежные долги, списанные в убыток». Отображается на счетах на протяжении пяти лет. Предполагается, что за это время финансовое положение дебитора может измениться.
Забалансовые счета являются актуальными для сбора сведений, необходимых в качестве дополнительной информации к пояснениям отчетности:
- 008 «Полученные обеспечения». Нужен для хранения данных об переданных гарантиях в обеспечение исполнения условий;
- 009 «Выданные обеспечения». Актуален для сбора сведений по выданным гарантиям для обеспечения платежей.
- 011 «Средства, поступившие в аренду». Данный счет размещается в отчетности и у арендодателя, и у арендатора.
Все данные счета указаны в специальном бухгалтерском плане. Предприятие может заводить и другие счета, которых нет в плане, если это требуется для обеспечения деятельности.
Организация вправе открыть субсчет к уже существующему забалансовому счету либо ввести новый счет, если он не предусмотрен планом. Главное, чтобы это изменение было должным образом прописано в учетной политике.
ВАЖНО! Организация забалансовых счетов крайне важна. Если в рамках налоговой проверки обнаружатся объекты, которые никак не фигурируют в отчетности, они будут списаны во внереализационные доходы. То есть, на них будет начислен налог на прибыль.
Особенности учета на ЗС
Забалансовые счета представлены в форме таблицы с двумя столбцами. В одном из них отображается дебет, в другом – кредит. Учет на ЗС осуществляется по упрощенной системе. Двойная запись не требуется. То есть, в дебете и кредите можно не прописывать одинаковую сумму. В столбце по дебету нужно указывать следующие операции:
- получение объектов;
- приобретение или выдача обеспечений.
В столбце по кредиту отображается:
- выбытие объекта;
- прекращение обеспечения.
Дебет будет отображать приход, а кредит – расход.
Операции с забалансовыми счетами
На забалансовых счетах, так же, как и на обычных, производятся процедуры постановки на учет и списания ценностей. Также можно совершать продажи с забалансовых счетов. Следует принять во внимание некоторые нюансы.
Как поставить актив на забалансовый счет
Законодательство не регламентирует учет отдельных забалансовых ценностей, предоставляя бухгалтерии самостоятельно выбрать стратегию, уточнив ее в учетной политике. Организация может открыть дополнительный счет для, например, малоценного имущества, присвоив ему номер, следующий после плановых и отразив это в политике. Малоценные активы удобно учитывать именно на забалансовых счетах, потому что:
- такие активы не затеряются среди «объемных» балансовых;
- имущество закрепляется за конкретным ответственным за него сотрудником.
Реализация с забалансового счета
Если руководители приняли решение продать актив, учитывающийся на забалансовом счете, которым до того пользовались и продолжают это делать, нужно списать данный актив в кредит соответствующего забалансового счета. Полученные от продажи средства нужно обязательно отразить как доходы от реализации и добавить НДС. При этом в налоговом учете данная операция повлечет за собой отражение доходов, попадающих в базу налога на прибыль.
ВНИМАНИЕ! Поскольку начальная стоимость актива уже была учтена в момент ввода в эксплуатацию, ее не отражают в бухгалтерском или налоговом учете, иначе возможны искажения финансовых результатов.
Списание актива с забалансового счета
Объекты можно не только учитывать на забалансовых счетах, но при необходимости и списывать с них. Это происходит, если актив стал полностью негодным, либо его собираются реализовать, по этим причинам он уже не используется в деятельности предприятия. Сведения об операции вносятся в специальный журнал материальных ценностей, который ведется специально для объектов забалансовых счетов. Необходимо в обязательном порядке проставить следующие данные:
- наименование актива;
- дата введения его в эксплуатацию;
- стоимость;
- инвентарный номер;
- ответственное за него лицо (ФИО, должность);
- дата списания (добавляется после проведения этой операции).
После того, как в журнал внесена дата списания, указанным активом предприятие больше пользоваться не может, что подтверждается специальным актом.
Проводки по забалансовым счетам на примере
Два предприятия заключили между собой договор по поставке товаров. Одна из сторон предоставляет обеспечение платежа в форме техники, переданной в залог. Стоимость оборудования составляет 200 000 рублей. Оплата по договору совершенна не была, а потому другое предприятие получает оборудование в свое распоряжение, а затем реализует его. Данные операции будут отражены при помощи следующих проводок:
- ДТ 008 «Обеспечение платежа» 200 000 рублей;
- КТ 008 «Списание обеспечения» 200 000 рублей;
- ДТ 002 «Учет ценностей, полученных по договору залога». Документ - договор залога;
- КТ 002 «Продажа ценностей». Документ - акт приема-передачи;
- ДТ 51 КТ 91 «Доход от реализации». Документ - банковская выписка.
Из данной схемы можно извлечь сведения о движении ценностей, сумме сделки. Все операции подтверждаются первичной документацией.
Забалансовые счета в бюджетных организациях
Если организация относится к бюджетным, учет забалансовых ценностей в ней происходит по упрощенной схеме - не нужно вести корреспондирующие записи. Когда имущество оприходуется, в дебете определенного забалансового счета делается нужная запись. В момент списания эта запись производится по кредиту. Разрешается вводить и дополнительные забалансовые счета для большей достоверности управленческого учета, естественно, указав их при формировании учетной политики.
Итак.
Забалансовые счета позволяют отобразить сведения об имуществе, которое находится на территории предприятия, но не относится к его собственности. Также на ЗС хранятся другие данные. Наличие забалансовых счетов при налоговых проверках позволит не делать лишние налоговые отчисления. Также это источник важной информации о деятельности компании. Сведения позволяют отследить операции, проводимые предприятием.
Расхожее мнение: забалансовые счета бухгалтерского учета вести необязательно. Если бухгалтер не отразит что-то за балансом, то никаких негативных последствий для компании не будет. Однако это не так. В первую очередь пострадает достоверность информации о состоянии компании, ее имуществе и обязательствах. Также риски могут быть и при аудиторских проверках.
Заводите субсчета,
Зачем нужны забалансовые счета
Скажем сразу: санкции за отсутствие забалансового учета со стороны налоговиков возможны. Кроме того, компания, пренебрегающая этим учетом, вряд ли получит положительное аудиторское заключение. И наконец, самое главное: без забалансового учета невозможно полно и достоверно отразить информацию о деятельности организации и ее имущественном положении.
Так, данные об имуществе, которое учитывают за балансом, могут пригодиться как самому предприятию, так и налоговикам во время проверки. К примеру, если компания отразит на счете 001 арендованные основные средства, то она, возможно, избежит дополнительных вопросов инспекторов по поводу затрат на ремонт этих активов. А детальная информация об имуществе, переданном другим фирмам (например, в аренду или в качестве залога), пригодится для управленческого учета и финансового планирования в компании. Именно поэтому данные забалансового учета нередко учитывают при составлении бухгалтерской отчетности.
Как в бухучете показать продажу того, чего нет на балансе
Компания приобрела объект, стоимость которого не превышает лимит для основных средств — 40 000 руб. Поэтому бухгалтер учел его в составе МПЗ и включил в расходы на дату, когда имущество передали в эксплуатацию (п. 5 ПБУ 6/01). Затем компания решила продать объект. Рассмотрим на примере,
Что отражают на забалансовых счетах бухгалтерского учета
Законодательно предусмотрено 11 забалансовых счетов. Но для многих объектов они не установлены. Если это необходимо, организация сама может открыть новые счета или ввести субсчета к уже имеющимся. Такие нововведения необходимо прописать в учетной политике компании.
Согласно определению, которое дано в Инструкции , утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н , забалансовые счета бухгалтерского учета условно можно разделить на три группы:
- забалансовые счета по учету имущества, которое не принадлежит организации;
- забалансовые счета по учету обеспечений и обязательств;
- забалансовые счета по учету иного имущества.
Рассмотрим имущество, которое можно учесть на счетах каждой из этих трех групп.
Забалансовые счета бухгалтерского учета для чужого имущества
Забалансовый учет ценностей, которые не принадлежат компании на праве собственности, ведут на счетах первой группы.
Так, к примеру, на забалансовом счете 001 учитывают арендованные основные средства. А на счете 002 — товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение.
Главная сложность забалансового учета на счетах первой группы в следующем. Очень часто у бухгалтера нет информации о стоимости активов, которые не принадлежат компании. В связи с этим непонятно, по какой стоимости имущество должно быть принято к учету.
У этой проблемы есть несколько решений:
- запросить недостающую информацию у той компании, которая эти объекты предоставила;
- взять для учета рыночную стоимость, которая подтверждена независимым оценщиком;
- узнать стоимость объекта в бюро технической инвентаризации;
- отразить объекты в условной или количественной оценке.
Какой бы способ компания ни выбрала, она должна закрепить его в своей учетной политике. Разберемся, каким образом можно определять неизвестную стоимость «забалансового» актива.
Пример отражения в бухучете арендатора получения имущества в аренду:
ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе получило в аренду производственное оборудование. В договоре аренды стороны установили стоимость основного средства в размере 1 200 000 руб.
В январе бухгалтер составил проводку:
Дебет 001
- 1 200 000 руб. - получено имущество по договору аренды.
Первый способ можно применять в случае аренды основного средства и нематериальных активов, а также если имущество получено в безвозмездное пользование. Например, арендатор здания может запросить у арендодателя информацию о стоимости арендованного имущества или копию инвентарной карточки такого объекта по форме № ОС-6 (утверждена постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7). Также арендатор с арендодателем могут составить дополнительное соглашение к договору аренды, где укажут стоимость основных средств, передаваемых в аренду.
Однако не всегда предприятие, которое передало компании имущество в аренду или в безвозмездное пользование, идет навстречу своему партнеру. То есть получить информацию о стоимости таких объектов становится нереально.
Пример отражения в бухучете поступления, содержания и возврата имущества, полученного в безвозмездное пользование:
В июле ООО «Альфа» получило в безвозмездное пользование помещение. По договору ссуды помещение оценено в 1 000 000 руб. Расходы по его содержанию возложены на «Альфу».
В том же месяце «Альфа» произвела текущий ремонт помещения. Расходы на ремонт составили 100 000 руб., в том числе:
услуги сторонней организации по осуществлению ремонта - 36 000 руб. (в т. ч. НДС - 6000 руб.);
стоимость собственных материалов, использованных при ремонте, - 51 980 руб.
В сентябре договор был расторгнут по желанию «Альфы».
Бухгалтер «Альфы» для учета безвозмездно полученного имущества использует счет 001 «Арендованные основные средства».
Операции по получению и проведению ремонта бухгалтер отразил следующим образом.
В июле:
Дебет 001
- 1 000 000 руб. - получено помещение по договору ссуды;
Дебет 26 Кредит 60
- 30 000 руб. - отражена стоимость услуг сторонней организации, выполняющей ремонт помещения;
Дебет 26 Кредит 10
- 51 980 руб. - списаны материалы на ремонт помещения;
Дебет 19 Кредит 60
- 6000 руб. - отражен входной НДС с услуг сторонней организации.
В сентябре:
Кредит 001
- 1 000 000 руб. - возвращено помещение, полученное по договору ссуды.
Второй способ - независимая оценка. Оценщик определит и заверит рыночную стоимость «забалансового» имущества. Но такой вариант действий очень трудоемкий и дорогостоящий. Правда если речь идет об оценке здания, то организация может запросить сведения о стоимости арендованных или полученных в безвозмездное пользование объектов в бюро технической инвентаризации.
Пример отражения в бухучете приобретения материалов, право собственности на которые переходит только после оплаты:
ООО «Альфа» приобрело материалы стоимостью 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). По условиям договора право собственности на материалы переходит к «Альфе» только после их оплаты. Материалы были переданы покупателю 18 октября, а оплачены - 15 ноября. Материалы предназначены для ведения деятельности, облагаемой НДС.
В учете «Альфы» сделаны следующие записи:
18 октября:
Дебет 002
- 120 000 руб. - приняты на ответственное хранение материалы, не подлежащие расходованию до оплаты (по стоимости, указанной в сопроводительных документах, включая НДС).
15 ноября:
Дебет 60 Кредит 51
- 120 000 руб. - перечислены деньги за полученные материалы;
Кредит 002
- 120 000 руб. - списаны материалы с забалансового учета в связи с переходом права собственности;
Дебет 10 Кредит 60
- 100 000 руб. (120 000 руб. - 20 000 руб.) - учтены материалы в составе собственных оборотных средств;
Дебет 19 Кредит 60
- 20 000 руб. - выделен НДС по оприходованным материалам;
- 20 000 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным материалам (на основании счета-фактуры поставщика).
Третий способ самый простой. Им в первую очередь пользуются в тех ситуациях, когда стоимость «забалансового» имущества вообще не может быть выражена в денежном эквиваленте. Когда активы оценить невозможно, бухгалтер вправе принять их за баланс в условной оценке или количественном выражении. Самый характерный пример — бланки строгой отчетности. Забалансовый учет бланков ведут на счете 006 в условной оценке. Такие правила установлены в Инструкции к Плану счетов. Условная оценка может равняться фактической цене или любой другой стоимости, например 1 руб. Порядок определения условной оценки компания должна закрепить в своей учетной политике.
Забалансовые счета бухгалтерского учета для обеспечения обязательств
Забалансовые счета бухгалтерского учета второй группы предназначены для обеспечений обязательств и платежей выданных и полученных. К таким обеспечениям, согласно пункту 1 статьи 329 Гражданского кодекса РФ, относятся залог, задаток, поручительство, банковская гарантия и другие.
Большинство коллег не знают, как учитывать аванс и задаток.
Что с чем путают: думают, что аванс и задаток надо одинаково отражать в бухгалтерском и налоговом учете.
Главное отличие: в отличие от аванса задаток в бухучете показывают за балансом, а на упрощенке не включают в доходы.
Здесь опять же возникает вопрос: по какой стоимости надо учитывать обеспечения, учтенные за балансом? Допустим, речь идет о залоге. Что в этом случае нужно отразить за балансом — стоимость заложенного имущества или сумму обязательства (платежа) залогодателя? Ведь эти суммы необязательно будут равны. Логичнее за балансом отразить обеспечение по стоимости заложенного имущества. Так как в случае, если залогодатель не погасит свое обязательство (платеж), залогодержатель сможет возместить себе убытки на сумму заложенного имущества. Приведем пример.
При использовании забалансового счета в момент получения обеспечения в учете делайте такие записи:
Дебет 008
- отражена сумма полученного обеспечения.
А при погашении задолженности сделайте проводку:
Кредит 008
- списана сумма (часть суммы) погашенного обеспечения.
Нужно ли залогодателю отражать в бухучете на забалансовом счете 009 последующий залог - передачу заложенного имущества в еще один залог для обеспечения других требований? Ответ зависит от того, какую информацию залогодатель планирует раскрыть в бухгалтерской отчетности >>>
Забалансовые счета бухгалтерского учета для иного имущества
Забалансовые счета бухгалтерского учета третьей группы предназначены для объектов, которые находятся в собственности организации, но при этом очень важно учитывать их отдельно — за балансом. Например, сведения о законсервированных объектах позволят определить, какое количество имущества компания использует для своей деятельности и сколько объектов простаивают. Также к таким важным активам относятся малоценные объекты, давальческие материалы, спецодежда и спецоснастка. О них поговорим подробнее.
Давальческие материалы
Обычно во время производственного процесса организация обрабатывает материалы, которые ей принадлежат. В случае же переработки давальческих материалов право собственности сохраняется за заказчиком (давальцем) (п. 1 ст. 713 ГК). Результат переработки передается заказчику. Если иное не предусмотрено договором, заказчику передаются и возвратные отходы, данные о которых отдельно отражаются в отчете исполнителя .
Организация должна обособленно учитывать свое имущество и материалы, полученные в переработку. Поэтому организация-исполнитель учитывает такие материалы и продукцию, из них изготовленную, за балансом на счете 003 «Материалы, принятые в переработку» в оценке, предусмотренной в договоре.
В учете организации-исполнителя поступление и переработку материалов отражайте проводками:
Дебет 003
- получены материалы, поступившие в переработку;
- учтены расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Дебет 90-2 Кредит 20
- сформирована себестоимость работ по переработке материалов;
- начислен НДС на стоимость работ по переработке материалов (если организация является плательщиком НДС);
Дебет 62 Кредит 90-1
Кредит 003
- переданы переработанные материалы заказчику.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении обработки материалов, полученных от давальца:
ООО «Альфа» приобрело материалы на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.) для использования в производстве. В связи с тем что собственное оборудование на ремонте, для обработки материалов было привлечено ООО «Производственная фирма "Мастер"». «Мастер» платит налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления.
Работы были начаты и завершены в феврале, стоимость работ составила 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Расходы «Мастера» на переработку составили 80 000 руб.
В бухучете «Мастера» операции по переработке были отражены так:
Дебет 003
- 240 000 руб. - получены материалы от заказчика (в оценке, предусмотренной договором);
Дебет 20 Кредит 02, 10, 25, 26, 68, 69, 70
- 80 000 руб. - учтены расходы на переработку материалов;
Дебет 90-2 Кредит 20
- 80 000 руб. - сформирована себестоимость выполненных работ;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 20 000 руб. - начислен НДС по выполненным работам;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 120 000 руб. - отражена задолженность заказчика на основании акта приемки-сдачи выполненных работ;
Дебет 51 Кредит 62
- 120 000 руб. - получены деньги от заказчика за выполненные работы;
Кредит 003
- 240 000 руб. - списана стоимость материалов, полученных от заказчика, на основании отчета исполнителя.
В налоговом учете бухгалтер «Мастера» отразил в феврале расходы в сумме 80 000 руб. и доходы в сумме 100 000 руб.
Изготовление продукции из материалов заказчика отразите проводками:
Дебет 003
- получены материалы для изготовления продукции;
Кредит 003
- давальческие материалы переданы в производство;
Дебет 20 Кредит 02, 10, 23, 25, 26, 60, 68, 69, 70, 76...
- учтены расходы на производство продукции;
Дебет 90-2 Кредит 20
- сформирована себестоимость работ по изготовлению продукции;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС на стоимость работ по изготовлению продукции (если организация является плательщиком НДС);
Дебет 002
- принята к учету изготовленная из давальческих материалов продукция;
Дебет 62 Кредит 90-1
- признана выручка от реализации работ по изготовлению продукции;
Кредит 002
- списана стоимость переданной заказчику изготовленной продукции.
При использовании дополнительных субсчетов в учете исполнителя, передающего материалы в переработку, могут быть сделаны такие записи:
Дебет 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»
- поступили материалы в переработку от заказчика;
Дебет 003 субсчет «Материалы, переданные в переработку субподрядчику» Кредит 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»
- переданы материалы заказчика субподрядчику для переработки;
Дебет 20 (19) Кредит 60
- учтены работы организации-субподрядчика на переработку материалов;
Дебет 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика» Кредит 003 субсчет «Материалы, переданные в переработку субподрядчику»
- получены материалы, переработанные субподрядчиком;
Дебет 20 Кредит 10 (60, 70...)
- учтены другие расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Дебет 90-2 Кредит 20
- сформирована себестоимость переработки материалов, включая расходы на субподрядчика;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС на стоимость переработки (если организация является плательщиком НДС);
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- принят к вычету входной НДС;
Дебет 62 Кредит 90-1
- приняты заказчиком работы по переработке материалов;
Кредит 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»
- отражена передача переработанных материалов заказчику.
В некоторых автоматизированных программах ведения бухучета к счету 003 уже открыто субконто «Место хранения». В этом случае нет необходимости заводить дополнительные субсчета, так как передача материалов будет отражаться в разрезе субконто.
Специальная оснастка и одежда
Для того чтобы обеспечить сохранность спецоснастки и спецодежды, компания может принять их на забалансовый счет «Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию». Данный порядок установлен пунктом 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н). Делать это обязательно, если такие объекты получены в пользование или распоряжение (п. 12 Методических указаний).
Но также Минфин России рекомендует вести забалансовый учет спецоснастки и спецодежды в случаях полного списания стоимости такого имущества при передаче в эксплуатацию. Так надо делать, если у предприятия существуют обязательства по хранению спецоснастки, даже когда закончилась ее эксплуатация.
Выдачу и возврат спецодежды отражайте в личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты (п. 13 Правил, утвержденных приказом Минздравсоцразвития от 01.06.2009 № 290н).
В зависимости от нормативного срока носки спецодежды можно:
В этом же месяце организация выдала спецодежду сотруднику.
В учетной политике «Мастера» сказано, что спецодежда стоимостью не более 40 000 руб. учитывается в составе материалов. При этом спецодежда, стоимость которой составляет не более 40 000 руб. и срок использования которой не более 12 месяцев, списывается на расходы единовременно.
В учете бухгалтер сделал следующие записи:
Дебет 10-10 Кредит 60
- 3400 руб. (2880 руб. - 480 руб. + 1200 руб. - 200 руб.) - приобретена спецодежда;
Дебет 19 Кредит 60
- 680 руб. (480 руб. + 200 руб.) - учтен НДС со стоимости спецодежды;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 680 руб. - принят к вычету НДС со стоимости спецодежды;
Дебет 10-11 Кредит 10-10
- 3400 руб. - выдана спецодежда сотруднику;
Дебет 20 Кредит 10-11
- 1000 руб. - списана стоимость брезентового костюма.
Стоимость куртки бухгалтер «Мастера» списывает равномерно в течение 24 месяцев с момента выдачи сотруднику. Ежемесячно начиная с декабря 2019 года он делает проводку:
Дебет 20 Кредит 10-11
- 100 руб. (2400 руб. : 24 мес.) - стоимость куртки учтена в составе расходов.
Поскольку в ноябре 2020 года нормативный срок носки брезентового костюма истек, сотруднику был выдан новый комплект. При этом поношенный брезентовый костюм списан на основании акта. Куртка на утепляющей подкладке будет списана в ноябре 2021 года.
Инвентаризация забалансовых счетов бухгалтерского учета
В ряде случаев компании обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств. Например, при составлении годовой бухгалтерской отчетности. Об этом сказано в статье 11 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Данное требование распространяется также на имущество, учтенное за балансом.
При инвентаризации «забалансового» имущества надо составлять отдельные сличительные ведомости. Об этом сказано в пункте 4.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49).
По итогам инвентаризации инвентаризационные описи (акты) подписывают все члены комиссии и материально ответственное лицо. Во время проверки комиссия может выявить как излишки «забалансового» имущества, так и недостачи.
Допустим, по результату инвентаризации выявлена недостача товаров, принятых на комиссию. Тогда эту недостачу компания должна будет возместить собственнику данного имущества. Так как, когда закончится срок комиссии, собственник недостающих объектов потребует возместить убытки. Предприятие, выявившее недостачу, отражает сумму убытков в составе прочих расходов.
Это отражают в учете записями:
КРЕДИТ 004
— списана недостача принятых на комиссию товаров на основании акта инвентаризации;
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 76
— отнесена задолженность за недостающий товар;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 94
— расходы на возмещение признаны в расходах.
Излишки «забалансового» товара можно принять на баланс в составе прочих доходов. Допустим, обнаружены излишки товаров, принятых на комиссию. Правда безопаснее до момента поступления указаний комитента относительно излишка учитывать его на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 91
— приняты в состав товаров предприятия излишки товаров, принятых на комиссию.
Данные забалансового бухгалтерского учета в отчетности
Компания может включить данные забалансового учета в состав бухгалтерской отчетности, а именно в пояснения к Бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатов . Там, в частности, указывают стоимость основных средств, полученных в аренду, а также суммы полученных и выданных обеспечений (приложение № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н). В пояснениях к балансу можно отразить «забалансовое» имущество, которое ведется как в денежной, так и в условной или количественной оценке.
Забалансовые счета бухгалтерского учета, предусмотренные приказом Минфина № 94н, регистрируют хозяйственные объекты, обладающие определенными особенностями. Подробнее об этом поговорим далее.
Какими нормативными документами устанавливается порядок учета на забалансовых счетах?
Документы, законодательно регламентирующие отражение на забалансовых счетах операций и имущества:
- приказ «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета» от 31.10.2000 № 94;
- закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ;
- Гражданский кодекс РФ.
Что такое забалансовые счета бухгалтерского учета?
Забалансовые счета бухгалтерского учета , прежде всего, носят аналитический характер. Такие счета обобщают информацию о наличии и движении ценностей, которые не принадлежат субъекту хозяйствования, но временно находятся в его пользовании или распоряжении.
ВАЖНО! Согласно п. 332 Инструкции, утв. Приказом Минфина от 01.10.2010 № 157н, забалансовые счета бухгалтерского учета бюджетных учреждений используются для учета на них:
- ценностей без права оперативного управления (арендованное, переданное в бесплатное пользование и другое имущество);
- ценности, учитываемые вне балансовых счетов (ОС до 3 000 рублей, бланки строгой отчетности, призы и т.д.);
- ожидающие исполнения обязательства.
Уже из названия таких счетов понятно, что они не находят своего отражения в бухгалтерском балансе. Приведем их перечень:
- 001 — «Арендованные основные средства». Учет объектов ОС, взятых в аренду у физлиц или юрлиц как по арендному договору, так и по соглашению безвозмездного пользования имуществом. Аналитика ведется по каждой номенклатурной арендованной единице, а также по каждому арендодателю. Инвентарный номер присваивается арендодателем.
ВАЖНО! Учет имущества, находящегося за пределами РФ, осуществляется обособленно по каждому объекту.
- 002 — «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». На счете отображается стоимость ТМЦ, которые поступили в организацию, но не принадлежат ей. Причин этому может быть несколько:
- Если условиями договора запрещено использование ТМЦ до полной оплаты.
- Полученные матценности от поставщика не соответствуют заявленным характеристикам по качеству товара, определенному договором (в этом случае они хранятся до полного разрешения претензионной ситуации).
- Право собственности на ТМЦ перешло к покупателю, но фактически в силу тех или иных причин они находятся у поставщика.
- В случае наличия действующего договора хранения.
ВАЖНО! Аналитика по счету 002 ведется по каждому контрагенту, номенклатурной единице, в том числе по виду, сорту, местам хранения. Стоимость ТМЦ указывается равной той, что зафиксирована в приемо-сдаточной документации.
- 003 — «Материалы, принятые в переработку». Счет применяется в учете организаций, специализирующихся на обработке давальческого сырья. Аналитика по данному счету аналогична аналитике, применяемой для счета 002.
ВАЖНО! Переработчик не возмещает расходы на стоимость сырья, при этом расходы по обработке сырья включаются в его текущие затраты на производство.
- 004 — «Товары, принятые на комиссию». Отражаются по цене, согласованной в договоре между комитентом и комиссионером. На счете обобщается информация о наличии и движении товаров, принятых на комиссию. Аналитика осуществляется по комитентам и видам товаров.
- 005 — «Оборудование, принятое для монтажа». Счет в основном используют организации, осуществляющие сложный монтаж механизмов или занимающиеся ремонтно-строительными работами. Учет оборудования для монтажа производится по стоимости, зафиксированной в договоре. Аналитический учет ведется по каждому заказчику и по каждой единице оборудования.
- 006 — «Бланки строгой отчетности». Учет осуществляется при наличии у фирмы трудовых книжек, удостоверений, квитанций строгой отчетности и пр. Аналитика может вестись по виду бланка и местам хранения.
ВАЖНО! Установление стоимости бланков — самостоятельное право организации.
- 007 — «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Здесь показывается аналитика по дебиторке после завершения всех процедур, необходимых для ее истребования. С истечением срока исковой давности и, как следствие, после принятия решения о списании задолженности в убыток организация учитывает ее на забалансовом счете в течение 5 лет. При этом дебитор может погасить долги вследствие улучшения финансового состояния. Дебиторская задолженность на счете отображается по каждому контрагенту.
- 008 — «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Учет сумм гарантий, полученных во исполнение контрагентом каких-либо обязательств (погашение товарного займа, оплата товара и т. д.). Аналитика ведется по каждому контрагенту. Сумма гарантий определяется договором.
- 009 — «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Назначение счета — формирование данных о наличии и движении выданных гарантий с целью обеспечения выполнения обязательств и платежей. Аналитические записи на счете ведутся по каждой выданной гарантии.
- 010 — «Износ основных средств». Здесь формируются данные об износе объектов жилфонда и благоустройства, а также объектов лесного и дорожного хозяйства, сооружений судоходной обстановки. Некоммерческие организации учитывают на указанном счете ОС.
О ведении забалансовых счетов в бюджетном учете вы узнаете из нашей статьи .
ВАЖНО! Начисляется износ в конце года, исходя из единых норм амортизационных отчислений, утвержденных постановлением Совмина СССР «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» от 22.10.1990 № 1072. Опираясь на вышеуказанный документ, организация приказом устанавливает норму амортизационных отчислений для целей бухучета.
- 011 — «Основные средства, сданные в аренду». Счет применяется, как правило, в компаниях, специализирующихся на лизинговой деятельности и формирует информацию о наличии и движении объектов ОС, переданных в аренду, если по условиям договора они должны учитываться на балансе арендатора (нанимателя). ОС на счете учитываются в оценке, указанной в договоре аренды. Аналитика ведется по каждой номенклатурной единице и арендатору.
Особенности отражения данных на забалансовых счетах
Главная особенность отражения на забалансовых счетах бухгалтерского учета заключается в том, что записи по ним не проводятся двойным методом.
Пример проводок:
- Дт 001 — принятие ОС в аренду;
Кт 001 — возврат имущества арендодателю;
- Дт 002 — получение на ответхранение ТМЦ;
Кт 002 — возврат ТМЦ собственнику (или принятие на баланс).
ВАЖНО! Организация может открывать дополнительные забалансовые счета, необходимые при учете фактов хоздеятельности.
Ответственность за неиспользование в учете забалансовых счетов
Для руководителя, допустившего пренебрежение требованиями бухучета, ответственность наступает по ст. 15.11 КоАП РФ в виде административного штрафа до 25 000 руб. и дисквалификации от 1 года до 2 лет.
Итоги
Забалансовые счета фиксируют аналитические данные, касающиеся ценностей, не принадлежащих фирме. Отсутствие забалансовых счетов в бухгалтерском учете фирмы при наличии у нее соответствующих объектов может не только исказить действительную картину хоздеятельности, но и повлечь административную ответственность.
Бухучет ведется исходя из требования (допущения) имущественной обособленности организации. Это требование подразумевает, что имущество и обязательства организации учитываются отдельно от имущества и обязательств других лиц. Такие правила устанавливает пункт 5 ПБУ 1/2008. В бухучете это требование реализуется организацией забалансового учета (Инструкция к плану счетов).
Перечень имущества
На забалансовых счетах учитывают:
- имущество, полученное в безвозмездное пользование ;
- ТМЦ, принятые на ответственное хранение (в т. ч. материальные ценности, полученные по договорам с особым переходом права собственности или ненадлежащего качества);
- товары, принятые на комиссию;
- списанную в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов;
- обеспечения обязательств и платежей полученные (выданные);
Такой перечень имущества, условных прав и обязательств рекомендовано вести за балансом Инструкцией к плану счетов.
За балансом может учитываться как имущество, не принадлежащее организации, так и ее собственное имущество, требующее обособленного отражения. Например, по договору лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя (п. 50 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Тогда в учете лизингодателя это имущество будет учтено за балансом в оценке, предусмотренной в договоре, на счете 011 «Основные средства, сданные в аренду», несмотря на то что оно является его собственностью.
Ситуация: нужно ли отражать в забалансовом учете приобретенные печати и штампы?
Ответ: нет, не нужно.
Требования учитывать печати и штампы за балансом бухгалтерское законодательство не содержит. Вместе с тем, печать (штамп) может соответствовать требованиям, предъявляемым к основным средствам . Если при этом ее стоимость будет менее 40 000 руб. (другого лимита, установленного организацией), ее можно учитывать за балансом так же, как и другие аналогичные основные средства, списанные в составе материально-производственных запасов (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). Забалансовый учет является одной из форм обязательного контроля за движением таких основных средств.
Дополнительные забалансовые счета
Ситуация: можно ли добавлять в рабочий план счетов дополнительные забалансовые счета помимо тех, которые утверждены Инструкцией к плану счетов?
Ответ: да, можно.
Исходя из Инструкции к плану счетов дополнительный забалансовый счет можно использовать только по согласованию с Минфином России. При этом, например, ПБУ 14/2007 требует организовать забалансовый учет полученных во временное пользование нематериальных активов (п. 39 ПБУ 14/2007). А в ПБУ 6/01 установлено требование об обязательном контроле за движением основных средств стоимостью до 40 000 руб. (другого лимита, установленного организацией), списанных как материально-производственные запасы (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). Эту проблему также можно решить организацией забалансового учета. Использовать любой из существующих забалансовых счетов невозможно, поэтому необходимо ввести новый счет. Соответственно, в ряде случаев организация может использовать дополнительные необходимые забалансовые счета. Дополнение рабочего плана счетов отразите в учетной политике для целей бухучета (п. 4, 5 ПБУ 1/2008).
Забалансовые счета бухгалтерского учета использует практически любая компания. Ваша фирма арендует офис, покупает бланки трудовых книжек или передает в залог имущество? Тогда ей не избежать ведения забалансового учета. Как правильно вести забалансовый счет.
В этой статье вы найдете:
- Что такое забалансовые счета бухгалтерского учета
- Как вести забалансовый учет
- Что отражать на забалансовых счетах бухгалтерского учета
Правила отражения информации на забалансовых счетах содержатся в Инструкции по применению Плана счетов. Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании и распоряжении фирмы, условных прав и обязательств, а также для контроля над отдельными хозяйственными операциями.
Особенности принятия к вычету НДС по товарам, отраженым на забалансовом счете, в статье
Бухучет перечисленных объектов ведется по простой системе. То есть поступление ценностей и выдача обязательств учитываются только по дебету забалансового счета, а выбытие - по кредиту. Забалансовые счета с другими счетами не корреспондируют.
Для чего нужны забалансовые счета
Бухгалтеры нередко задаются вопросом: так ли необходимо отражать информацию за балансом? Приведем несколько аргументов в пользу ведения забалансового учета.
Во-первых, на основании данных такого учета составляется Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах (далее - справка), являющаяся приложением к бухгалтерскому балансу. Напомним, что формы бухгалтерской отчетности утверждены приказом Минфина России от 02.07.10 № 66н.
Эти формы организация может разрабатывать самостоятельно при условии соблюдения общих требований к бухгалтерской отчетности, приведенных в ПБУ 4/99. Так, отчетность должна давать полное и достоверное представление о финансовом положении организации.
По мнению автора, без показателей многих забалансовых счетов составить полное представление о финансовом положении фирмы невозможно. Неотражение или неправильное отражение ценностей за балансом в бухгалтерской отчетности может привести к тому, что организация получит аудиторское заключение с оговоркой, если размер искажения превысит существенную величину.
Во-вторых, если данные об учитываемых на объектах не указаны (неправильно указаны) в соответствующей строке справки и значение показателя этой строки искажено более чем на 10%, должностные лица организации могут быть оштрафованы на сумму от 2000 до 3000 руб. Это установлено в статье 15.11 КоАП РФ.
В-третьих, в некоторых случаях от правильного отражения информации на забалансовых счетах зависит корректное исчисление налогов. В частности, при расчете налога на имущество по неамортизируемым объектам учитываются суммы начисленного за балансом износа.
Рассмотрим особенности учета на забалансовых счетах различных активов и обязательств.
Ценности, полученные (переданные) в аренду, переработку и монтаж
За балансом необходимо отражать стоимость временно находящегося в организации имущества, которое ей не принадлежит. В пункте 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов сказано следующее. Если у организации нет права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) на поступившие материальные ценности, то для учета последних используется забалансовый счет . Поступление такого имущества оформляется записью по дебету забалансового счета бухгалтерского учета , а выбытие - по кредиту.
На счете 001 «Арендованные основные средства» следует учитывать основные средства, полученные по договору аренды. Необходимость ведения забалансового учета таких объектов установлена в пункте 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Их стоимость отражается на забалансовых счетах в оценке, указанной в договоре аренды. На полученное имущество арендатору рекомендуется оформлять отдельную инвентарную карточку. Основанием для отражения полученного имущества по дебету счета 001 служит акт приемки-передачи объекта. Арендованные основные средства, находящиеся за пределами РФ, учитываются на счете 001 обособленно.
Таблица 1. Забалансовые счета бухгалтерского учета и отражаемые объекты аналитического учета
| Номер счета | Имущество, условные права и обязательства, отражаемые на счете | Объект аналитического учета |
|---|---|---|
| 001 | Арендодатель, объект арендованных основных средств | |
| Основные средства, полученные в безвозмездное пользование | Ссудодатель, объект полученных основных средств | |
| 002 | Материальные ценности, полученные по договорам с особым переходом права собственности | Организация-владелец ТМЦ, вид, сорт, место хранения продукции и товаров |
| Материальные ценности, ошибочно адресованные организации | ||
| Материальные ценности, временно оставленные в месте приемки и хранения | ||
| Материальные ценности ненадлежащего качества, временно находящиеся у покупателя | ||
| Другие случаи, когда материальные ценности находятся на ответственном хранении | ||
| Продукция, подлежащая распределению между участниками совместной деятельности | ||
| 003 | Материалы и сырье заказчика, принятые в переработку | Заказчик, вид, сорт, место нахождения материалов и сырья |
| 004 | Товары, принятые на комиссию | Комитент, вид товара |
| 005 | Оборудование, полученное от заказчика для монтажа | Отдельный объект или агрегат |
| 006 | Бланки строгой отчетности | Вид, место хранения бланков |
| 007 | Должник, долг | |
| 008 | Полученное обеспечение | |
| 009 | Выданное обеспечение | |
| 010 | Износ основных средств | Объект основных средств |
| 011 | Основные средства, сданные в аренду, лизинг и учитываемые на балансе арендатора (лизингополучателя) | Арендатор (лизингополучатель), объект основных средств, сданных в аренду или лизинг |
| - | Правообладатель, объект нематериальных активов | |
| - | Специальная оснастка, стоимость которой списана, но имеются обязательства по ее хранению после окончания срока эксплуатации | Наименование оснастки или ее групп |
| - | Доходы, подлежащие распределению между участниками совместной деятельности | Участник совместной деятельности |
Кроме того, на счете 001 надо отражать и стоимость имущества, полученного в безвозмездное пользование. Дело в том, что к договору безвозмездного пользования применяются нормы главы 34 «Аренда» ГК РФ.
Часто арендодатель не предоставляет данные о стоимости переданного арендатору имущества. В бухгалтерском законодательстве не прописано, что должен делать арендатор в таких ситуациях. Рекомендуем организациям самостоятельно разработать методику определения стоимости арендованного имущества расчетным путем и закрепить ее в учетной политике. Если стоимость такого имущества не будет отражена в бухгалтерской отчетности, может пострадать ее достоверность.
По условиям договора финансовой аренды (лизинга) передаваемое имущество может учитываться на балансе арендатора (лизингополучателя). В этой ситуации лизингополучатель отражает полученное имущество на счете 01 «Основные средства», а за балансом стоимость такого объекта учитывает лизингодатель. Информация о переданном в лизинг имуществе указывается лизингодателем на счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, предусмотренной в договоре.
На забалансовых счетах бухгалтерского учета учитываются и давальческие материалы. Это сырье и материалы, принятые организацией (подрядчиком) от заказчика для переработки или обработки, выполнения иных работ или изготовления из них продукции. Причем подрядчик принятые материалы не оплачивает и полностью их возвращает в переработанном или обработанном виде, передает изготовленную из них продукцию либо выполняет с их помощью работы. Стоимость давальческих материалов отражается по дебету счета 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах или накладных на их передачу. Если информация о стоимости переданных ценностей в этих документах отсутствует, то организация может отражать давальческие материалы за балансом только в количественной оценке. Материалы списываются со счета 003 после того, как будут использованы подрядчиком по назначению. Основанием для списания является отчет об израсходованных материалах, представляемый подрядчиком заказчику.
Обратите внимание: организация-заказчик, передав материалы в переработку, с баланса их не списывает. Движение материальных ценностей от заказчика к подрядчику оформляется внутренними записями по счету 10 «Материалы». Инструкцией по применению Плана счетов для учета материалов, переданных в переработку, предусмотрен субсчет 10-7.
Напомним, что при выполнении работ по договору подряда могут использоваться материалы как заказчика, так и подрядчика (ст. 704 и 713 ГК РФ). Заказчик вправе не передавать материалы на давальческой основе, а продать их подрядчику. Тогда приобретенные материальные ценности переходят в собственность исполнителя и должны отражаться у него на балансе .
Пример 1
ООО «Строймет» выполняет строительно-ремонтные работы по двум договорам подряда: с ЗАО «Пермяк» и ООО «Фиалка». ЗАО «Пермяк» в июле 2014 года реализовало подрядчику материалы для производства работ по договору, а ООО «Строймет» их оплатило. Материалы полностью использованы в июле 2014 года при выполнении работ по договору с ЗАО «Пермяк». Покупная стоимость материалов составила 430 000 руб. (без учета НДС). В том же месяце ООО «Фиалка» передало ООО «Строймет» необходимые для выполнения работ материалы на давальческой основе. По накладной стоимость этих материалов равна 787 000 руб. В августе 2014 года ООО «Строймет» представило заказчику ООО «Фиалка» отчет об израсходованных материалах на сумму 236 500 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Строймет» были сделаны проводки:
июль 2014 года
Дебет 10-1 Кредит 60
- 430 000 руб. - оприходованы материалы, приобретенные у ЗАО «Пермяк»;
Дебет 20 Кредит 10-1
- 430 000 руб. - приобретенные у ЗАО «Пермяк» и израсходованные материалы включены в состав расходов;
Дебет 003
- 787 000 руб. - на забалансовом учете отражены принятые от ООО «Фиалка» на давальческой основе материалы;
август 2014 года
Кредит 003
- 236 500 руб. - частично списана стоимость израсходованных давальческих материалов.
Стоимость любого оборудования, переданного заказчиком подрядчику для монтажа, учитывается на счете 005 «Оборудование, принятое для монтажа» в оценке, указанной в сопроводительных документах на оборудование. Счет 005 кредитуется после того, как оборудование будет смонтировано.
Забалансовый счет для комиссионных товаров
На счете 004 «Товары, принятые на комиссию» учитывается стоимость товаров, поступивших посреднику на основании договора комиссии. Ведь согласно пункту 1 статьи 996 ГК РФ вещи, полученные комиссионером от комитента или за счет комитента, являются собственностью последнего. На счете 004 стоимость товаров учитывается по ценам, указанным в приемосдаточных актах, включая НДС (п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132 утвержден Перечень товаров, принятых на комиссию (форма № КОМИС-1). Этот документ применяется при заключении договора комиссии и получении товаров от комиссионера. Однако с 1 января 2013 года он необязателен к применению. В графе 7 формы № КОМИС-1 проставляется стоимость комиссионного товара, по которой комиссионер должен его продать. Данная сумма отражается по дебету счета 004 на дату получения товара. Списывать комиссионный товар надо в день продажи его покупателям. Если комитент и посредник применяют форму № КОМИС-1, то можно воспользоваться данными этого документа, где в графе 9 указывается дата продажи товара.
Как комиссионеру следует вести забалансовый учет , если обязанности посредника по договору комиссии заключаются в приобретении товара для комитента? Для учета купленных за счет комитента ценностей используется счет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» . Записи по дебету счета 002 оформляются на дату получения товара от поставщика по товарной накладной. Товар учитывается по стоимости, указанной в накладной продавца. Списание такого имущества со счета 002 производится на дату передачи его комитенту.
Имущество на ответственном хранении: забалансовый учет
Чужое имущество, принятое организацией на ответственное хранение, должно учитываться на счете 002. Случаи, когда ТМЦ могут быть получены для ответственного хранения, перечислены в пункте 155 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.
На ответственное хранение может поступать товар по договорам с особым порядком перехода права собственности. Предположим, что по условиям договора купли-продажи покупатель становится собственником товара только после его полной оплаты. Отгрузка произведена раньше оплаты. Тогда покупатель отражает стоимость товара на счете 002 начиная со дня его получения до даты оплаты. Аналогичным образом учитывается имущество, полученное по договору мены. Ведь согласно статье 570 ГК РФ право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам договора мены одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.
За балансом учитывается имущество, ошибочно адресованное организации, в сумме, соответствующей его рыночной оценке. Как только указанные материальные ценности будут возвращены адресату, их стоимость списывается со счета 002. Необходимо отличать ошибочно адресованные организации ценности от неотфактурованных поставок. Под неотфактурованными поставками понимаются поступившие в организацию материальные запасы, на которые отсутствуют расчетные документы - счет, платежное требование или иные документы, принятые для расчетов с поставщиком (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Такие МПЗ отражаются на счетах учета материальных запасов, а не за балансом. Неотфактурованными считаются только те поставки, которые были изначально предназначены организации, которая их получила.
На практике бывает, что готовая продукция оплачена и принята покупателем (заказчиком) на складе у поставщика (продавца), но временно оставлена в месте приемки на ответственное хранение. Такое возможно при задержке отгрузки продукции по техническим или иным уважительным причинам. В этом случае поставщик (продавец) учитывает хранящееся у него имущество на счете 002.
Иногда на склад покупателя поступает от продавца товар, который утратил качество из-за порчи, поломки, не соответствует стандартам, техническим условиям, положениям договора и т. д. К покупателю, отказавшемуся принять такой товар, право собственности на него не переходит. Однако в течение определенного периода времени покупатель вынужден хранить испорченный товар у себя, пока поставщик его не вывезет. Рассмотрим, как будут отражаться подобные операции в бухгалтерском учете покупателя.
В хозяйственной деятельности организаций могут возникать и другие ситуации, когда товарно-материальные ценности поступают на ответственное хранение.
Обратите внимание : учитывать за балансом полученное на ответственное хранение имущество обязан фактический хранитель . Поэтому, например, организации, которые являются хранителями по условиям договоров хранения, отражают имущество поклажедателя на забалансовых счетах бухгалтерского учета. Правда, если хранитель не может распоряжаться сданными на хранение товарами. В противном случае имущество поклажедателя будет учитываться на балансе хранителя.
Забалансовый учет. Бланки строгой отчетности
Информация о наличии и движении бланков строгой отчетности, находящихся на хранении и выдаваемых под отчет, отражается на одноименном счете 006 .
Напомним, что организации при условии выдачи документов, приравненных к кассовым чекам, могут не применять контрольно-кассовую технику в расчетах наличными деньгами и платежными картами. Бланки этих документов и являются бланками строгой отчетности, которые учитываются на счете 006. Кроме того, к бланкам строгой отчетности относятся бланки трудовых книжек, удостоверений, дипломов, ценных бумаг и т. д.
Движение указанных документов должно фиксироваться в книгах учета бланков. На основании этих записей оформляются бухгалтерские проводки. Забалансовый учет необходим для контроля над изменением количества экземпляров бланков. Стоимостная оценка этих документов не важна, поэтому на счете 006 их можно учитывать в условной оценке. Расходы на приобретение или изготовление бланков строгой отчетности включаются в бухгалтерском учете в состав затрат.
Инструкция по применению Плана счетов предписывает учитывать денежные документы (оплаченные авиабилеты, почтовые марки) на счете 50-3 «Денежные документы». Посмотрим, чем они отличаются от бланков строгой отчетности.
Денежный документ удостоверяет право на получение определенной услуги, стоимость которой отражена в самом документе. Например, в авиабилете проставлен тариф за услуги по перевозке. Таким образом, на счете 50-3 авиабилет отражается по стоимости указанного в нем тарифа. А бланки еще невыписанных авиабилетов у торгующей ими компании будут учитываться как бланки строгой отчетности на счете 006.
Пример 3
Туристическая компания ЗАО «Альба-Тур» заказала в типографии изготовление бланков строгой отчетности по форме № ТУР-1 в количестве 2000 шт. Стоимость изготовления бланков - 1000 руб., турпутевки получены в июне 2014 года.
В том же месяце ЗАО «Альба-Тур» реализовало туристическую путевку покупателю ООО «Святогор» за 20 000 руб. (без учета НДС). Так как расчеты за путевку производились наличными деньгами, ЗАО «Альба-Тур» выдало клиенту бланк строгой отчетности по форме № ТУР-1.
Согласно отчету менеджера ЗАО «Альба-Тур» всего в июне было заполнено и выдано клиентам 987 бланков строгой отчетности по форме № ТУР-1.
В бухгалтерском учете ЗАО «Альба-Тур» в июне 2014 года указанные операции отражены так:
Дебет 97 Кредит 60
- 1000 руб. - учтены расходы на изготовление бланков турпутевок;
Дебет 006
- 2000 руб. - полученные бланки отражены за балансом в условной оценке по 1 руб./шт.;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 20 000 руб. - отражена выручка от реализации турпродукта покупателю ООО «Святогор»;
Дебет 50 Кредит 62
- 20 000 руб. - поступила оплата от ООО «Святогор»;
Дебет 20 Кредит 97
- 494 руб. (1000 руб. ? 2000 шт. ? 987 шт.) - стоимость использованных в июне бланков списана на текущие расходы;
Кредит 006
- 987 руб. (987 шт. ? 1 руб.) - использованные в июне экземпляры бланков списаны с забалансового учета.
В бухгалтерском учете ООО «Святогор» в июне 2014 года оформлена запись:
Дебет 50-3 Кредит 71
- 20 000 руб. - приобретенная путевка отражена в качестве денежного документа.
Забалансовый учет обеспечений и платежей
Для обобщения информации о наличии и движении полученных и выданных гарантий в обеспечение обязательств и платежей предназначены счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» .
К обеспечениям, отражаемым на забалансовых счетах бухгалтерского учета , относятся залог, ипотека (залог недвижимого имущества), поручительство, задаток, банковская гарантия.
Стоимость обеспечения в виде залога отражается по дебету счета 008 у залогодержателя и по дебету счета 009 у залогодателя на дату возникновения права залога. То есть с момента заключения договора о залоге. Если по условиям сделки или по требованию законодательства предмет залога необходимо передать залогодержателю, то право залога возникает с момента передачи заложенного имущества или прав (ст. 341 ГК РФ). Договор об ипотеке считается заключенным и вступает в силу с момента его государственной регистрации. Основание - пункт 2 статьи 10 Федерального закона от 16.07.98 № 102-ФЗ «Об ипотеке». Залог прекращается с погашением обеспеченного залогом обязательства, по требованию залогодателя, в случае гибели заложенного имущества или продажи его с публичных торгов. На дату прекращения залога стоимость имущества списывается с забалансовых счетов.
Отношения сторон по договору поручительства регулируются нормами параграфа 5 главы 23 ГК РФ. Поручитель принимает на себя ответственность перед кредитором другого лица - должника отвечать за исполнение обязательства этим должником полностью или частично. Как правило, в поручительстве не указывается сумма, в пределах которой поручитель несет ответственность. Тогда для целей бухгалтерского учета обеспечения отражаются на забалансовых счетах по стоимости основного обязательства.
Задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из сторон сделки в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне. Задаток обеспечивает исполнение основного договора и служит доказательством его исполнения (ст. 380 ГК РФ). Этот вид обеспечения отражается за балансом у сторон соглашения о задатке на дату его фактической выдачи и списывается с учета в момент его зачета в счет платежей по договору.
Еще одним видом обеспечения обязательств является банковская гарантия. Ее может выдать банк, другое кредитное учреждение или страховая организация. Гарант обязуется уплатить кредитору организации-принципала денежную сумму после представления кредитором письменного требования об этом (ст. 368 ГК РФ). Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное. На это указано в статье 373 ГК РФ.
Пример 4
Для обеспечения обязательств по договору поставки товаров, заключенному поставщиком ООО «Трейд» с покупателем ОАО «Ритэйл», кредитное учреждение «Сигма» предоставило продавцу банковскую гарантию на сумму 30 млн. руб. Гарантия датирована 16 июля 2014 года и действует до 1 марта 2015 года.
В бухгалтерском учете ООО «Трейд» отразило полученную банковскую гарантию 16 июля 2014 года по дебету счета 008.
Забалансовый учет. Другая информация
За балансом отражаются данные о состоянии списанной в убыток дебиторской задолженности неплатежеспособных должников. Безнадежные долги учитываются в течение пяти лет с момента списания. Это необходимо для наблюдения за возможностью взыскания задолженности, если имущественное положение должника изменится. Включенные в расходы долги относятся в дебет счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов» .
Рассмотрим последний из забалансовых счетов бухгалтерского учета, предусмотренных Планом счетов, а именно счет 010 «Износ основных средств» . На нем учитывается износ объектов основных средств, стоимость которых не амортизируется. Это объекты основных средств некоммерческих организаций (п. 17 ПБУ 6/01). По ним ежемесячно начисляется износ исходя из срока полезного использования каждого объекта. Кроме того, износ начисляется по объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.
Иногда бухгалтерское законодательство предписывает отражать определенную информацию за балансом, а соответствующий забалансовый счет в Плане счетов отсутствует. Тогда организация имеет право ввести дополнительный забалансовый счет либо использовать один из имеющихся. В любом случае такое решение должно быть закреплено в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Так, в соответствии с пунктом 39 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре, а специальный забалансовый счет для этих целей не предусмотрен.
Таблица 2. Строки справки и соответствующие им забалансовые счета
| Строки справки | Забалансовые счета |
|---|---|
| Арендованные основные средства | 001 |
| в том числе по лизингу | 001 |
| Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение | 002 |
| Товары, принятые на комиссию | 004 |
| Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов | 007 |
| Обеспечения обязательств и платежей полученные | 008 |
| Обеспечения обязательств и платежей выданные | 009 |
| Износ жилищного фонда | 010 |
| Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов | 010 |
| Нематериальные активы, полученные в пользование | Забалансовый счет, на котором отражается информация о полученных в пользование НМА |
Пример 5
ООО «Комстек» 1 августа 2014 года приобрело у правообладателя за 30 000 руб. (без учета НДС) неисключительные права на экземпляр программы для ЭВМ. Программа используется для управленческих целей организации с 1 августа 2014 года. Срок использования программы в договоре не установлен.
В бухгалтерской учетной политике ООО «Комстек» установлено следующее:
- срок полезного использования неисключительных прав на программы по умолчанию равен двум годам;
- информация о нематериальных активах, полученных в пользование, отражается на забалансовом счете 012.
В бухгалтерском учете ООО «Комстек» сделаны проводки:
Дебет 97 Кредит 76
- 30 000 руб. - приобретена программа для ЭВМ;
Дебет 012
- 30 000 руб. - на забалансовом счете бухгалтерского учета отражен нематериальный актив, принятый в пользование;
Дебет 26 Кредит 97
- 1250 руб. (30 000 руб. ? 24 мес.) - включена в текущие расходы часть стоимости программы за август 2014 года.
Рекомендация учитывать специальную оснастку за балансом содержится в пункте 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Это необходимо, если стоимость оснастки полностью списана при передаче ее в производство, а организация должна хранить оснастку и после окончания срока ее эксплуатации.
Требование об учете имущества и обязательств за балансом установлено в пункте 7 ПБУ 20/03. Участник совместной деятельности, который выполняет заключительный этап совместного производственного процесса, учитывает за балансом доли продукции, причитающейся другим участникам договора . Эта продукция может отражаться на счете 002. Если в договоре предусмотрена продажа продукции (работ, услуг), то за балансом отражаются доходы, подлежащие распределению между другими участниками совместной деятельности . В этом случае информация может быть отражена на дополнительно введенном забалансовом счете.
