Ответ: Классификация осуществляется с целью систематизации множества разнообразных затрат на производство и реализацию продукции, объединения этих затрат в группы, приспособленные к выполнению определенных задач (анализа, калькулирования, соизмерения доходов и расходов, поиска направлений снижения себестоимости и др.). В зависимости от признака, по которому производится группировка затрат, различают две основные системы классификации: – по экономическим элементам затрат, – по статьям калькуляции. Как известно, для производства любого вида продукции (работ, услуг) необходимо соединение рабочей силы (кто производит продукцию) с предметами труда (из чего производится продукция) и средствами труда (с помощью чего производится продукция). Соответственно группировка по экономическим элементам затрат будет включать три основных элемента: – заработная плата (затраты живого труда);– материальные затраты (предметы труда); – амортизация (затраты средств труда). В строгом смысле амортизация - это тоже материальные затраты в отличие от других видов затрат (трудовых и финансовых). Однако, в силу принципиального отличия в исчислении амортизации от других материальных затрат (сырье, материалы, топливо, энергия и др.) ее выделяют в самостоятельный экономический элемент. Данная классификация производится по признаку экономической однородности материального носителя затрат. Каждый элемент затрат отражает весь потребленный объем однородного, первичного (т.е. не прошедшего обработку на данном предприятии) ресурса, независимо от его целевого назначения. Так, элемент заработная плата будет включать всю заработную плату по предприятию, независимо от того, кому и за что она была выплачена (рабочим или управленцам, за производство основной продукции или вспомогательные работы). Аналогично материальные затраты включают весь объем относимых к ним расходов за определенный период времени (как правило за год) – сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергия всех видов (со стороны) и др. В действующей практике отдельные расходы могут выделяться в самостоятельные элементы затрат в силу своей значимости ила устоявшихся (традиционных) способов группировки затрат в отрасли. Так, традиционно в промышленности выделяются отчисления от заработной платы на социальное страхование, а сейчас добавилось и обязательное медицинское страхование. Кроме этого, на практике встречаются такие виды затрат, которые трудно отнести к перечисленным выше элементам себестоимости продукции. Например, нельзя точно сказать к какому виду материальных или трудовых затрат причислить налоги (на имущество, НДС), процент за кредит и др. Эти и подобные им затраты включаются в состав прочих денежных расходов. Поэтому в целом классификация расходов предприятия по экономическим элементам затрат будет насчитывать шесть составляющих: 1)материальные затраты; 2)амортизация основных фондов; 3)расходы на оплату труда; 4)отчисления на социальное страхование; 5)отчисления на обязательное медицинское страхование; 6)прочие денежные расходы. Аналогично в самостоятельные элементы затрат могут выделяться некоторые материальные расходы (например, отдельно могут учитываться затраты на сырье и материалы, затраты на топливо, энергию и др.), К элементу "Прочие денежные расходы" в составе себестоимости продукции относятся: – платежи по обязательному страхованию имущества предприятия; – вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; – плата по процентам за краткосрочные кредиты банков (в пределах учетной ставки ЦБ РФ, кроме процентов по просроченным и отсроченным ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств); – оплата работ по сертификации продукции; – командировочные расходы по установленным нормам; – затраты на гарантийный ремонт и обслуживание; – оплата услуг связи и вычислительных центров; – подъемные, плата сторонним предприятиям за пожарную и сторожевую охрану, плата за аренду, а также другие затраты, входящие в себестоимость, но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат. Классификация по экономическим элементам затрат осуществляется с целью определения суммарных расходов предприятия на производство продукции за расчетный период времени независимо от их целевого назначения, а также для определения общей потребности в материальных, трудовых и денежных ресурсах, т.е. для составления сметы производства. Что касается себестоимости единицы продукции, то при таком способе исчисления суммарных затрат, ее можно определить лишь в условиях монопроизводства, т.е. когда производится один вид продукции. Тогда суммарные затраты (найденные по шести перечисленным выше экономическим элементам) делятся на весь объем производства и получают себестоимость единицы продукции. Если же производится не один, а несколько видов продукции, то возникает проблема распределения суммарных затрат между ними. Если имеется три вида разнородной продукции – А, В и С (например, производство тапочек, туфель и сапог на обувной фабрике), то какая часть суммарных материальных затрат (или амортизации, заработной платы и прочих расходов) будет относиться на продукт А, а какая часть – на В и С? Как правило, только часть расходов можно непосредственно (напрямую) отнести на тот или иной вид продукции: чаще всего это сырье, основные материалы, из которых изготавливается продукция, амортизация специализированного оборудования, заработная плата основных рабочих. Остальные же затраты (заработная плата ремонтных рабочих, управленцев, амортизация зданий, освещение, отопление и др.) обслуживают процесс производства всех продуктов, поэтому они не могут быть напрямую отнесены к тому или иному виду продукции, а требуют косвенных способов отнесения затрат. В итоге возникает потребность в такой системе классификации, при которой каждая группа объединяла бы расходы однородные с точки зрения применяемых методов их распределения по видам производимой продукции. Эту задачу выполняет классификация затрат по статьям калькуляции. В промышленности применяется следующая типовая группировка затрат по статьям калькуляция: 1)сырье и материалы; 2)возвратные отходы (вычитаются из себестоимости); 3)топливо и энергия на технологические цели; 4)основная заработная плата производственных рабочих; 5)дополнительная заработная плата производственных рабочих; 6)отчисления на подготовку и освоение производства новых видов продукции; 7)расходы на содержание и эксплуатацию оборудования РСЭО; 8)цеховые расходы; 9)потери от брака; 10)общезаводские расходы; 11)прочие производственные расходы; 12)внепроизводственные расходы. В типовую группировку расходов могут вноситься изменения, отражающие отраслевую специфику техники, технологии и организации производства. Первые девять статей образуют цеховую себестоимость, первые двенадцать – производственную (или фабрично-заводскую), а вся совокупность статей – полную себестоимость продукции. Некоторые статьи затрат требуют пояснения. Так, цеховые расходы включают затраты на содержание аппарата управления цеха (заработная плата, отчисления на социальное страхование и др.); амортизация зданий, сооружений и инвентаря общецехового назначения; затраты на испытания, опыты, рационализацию цехового характера; охрана труда в цехе; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов и др. Статья "Общезаводские расходы" включает затраты по организации и управлению предприятием в целом. По содержанию эта затраты аналогичны цеховым расходам, но имеют общезаводское назначение. Статья "Прочие производственные расходы" включает затраты на НИОКР, гарантийное обслуживание и ремонт продукции, другие расходы, не относящиеся ни к одной из вышеперечисленных статей. Статья "Внепроизводственные расходы" включает затраты по реализации продукции, страхование имущества предприятия, подъемные и др. Процентное соотношение отдельных статей калькуляции (или экономических элементов затрат) в общей их сумме представляет структуру себестоимости продукции. Если в основе классификации расходов предприятия по экономическим элементам затрат лежит принцип экономической однородности того или иного вида затрат (например, "Расхода на оплату труда" ничего кроме заработной платы не включают), то статьи калькуляции по своему содержанию могут быть экономически неоднородными. Так, РСЭО включают несколько экономических элементов затрат (заработная плата ремонтных рабочих, амортизация, смазочные материалы, запасные части и др.), но объединяет их общность целевого (производственного) назначения. В связи с этим, в составе статей калькуляции различают простые статьи затрат, т.е. состоящие из одного экономического элемента и комплексные, включающие несколько экономических элементов затрат. К простым относятся первые пять статей, остальные статьи затрат являются комплексными. Поскольку все расходы, образующие одну статью калькуляции, предназначены для одной цели – калькулирование себестоимости единицы продукции определенного вида, – постольку будет правомерно применение одного способа распределения этих расходов по видам продукции. Так, например, в РСЭО входят амортизация, материальные затраты и др. расходы, но все они могут распределяться между несколькими видами продукции пропорционально объему производства. Таким образом, при классификации затрат предприятия по статьям калькуляции в одну группу включаются затраты (независимо от их принадлежности к тому или иному экономическом элементу), которые: – выполняют функциональную одинаковую роль в процессе производства и реализации продукции (или имеют одинаковое целевое назначение); – распределяются по видам продукции одним способом. Классификация затрат по статьям калькуляции служит для определения себестоимости единицы продукции в условиях полипроизводства. Она позволяет фиксировать затраты по месту их возникновения и целевому назначению. Кроме классификации расходов предприятия по экономическим элементам затрат и статьям калькуляции существует деление затрат по следующим трем признакам. 1. По признаку отнесения затрат на себестоимость продукции различают прямые и косвенные затраты. Прямыми являются те затрата, которые могут быть прямо (непосредственно) отнесены на себестоимость той или иной продукции (материалы, сырье, заработная плата рабочих, амортизация специализированного оборудования и др.). Косвенными являются те затраты, которые нельзя непосредственно отнести к той или иной продукции (цеховые, общезаводские, прочие, внепроизводственные расходы). Косвенные расходы относятся на определенный вид продукции по косвенному признаку. Например, цеховые расходы между несколькими видами продукции могут распределяться пропорционально расходу материалов на их производство, или пропорционально заработной плате основных рабочих по этим видам продукции. 2. По признаку участия затрат в процессе производства различают основные и накладные расхода. Основными являются те затраты, которые непосредственно связаны с технологическим процессом производства (сырье, материалы, зарплата, амортизация основных производственных фондов, освещение, отопление и др.). Накладными являются расходы, которые непосредственно не связаны с производством продукции (расходы на управление, почтово-телеграфные расходы, командировочные, оплата НИОКР, затраты по реализации продукции и др.). 3. По признаку зависимости затрат от объема производства различают постоянные и переменные затраты. Постоянные затраты не зависят от объема производимой продукции (расходы на управление, амортизация, освещение, отопление и др.). Переменными являются те затраты, которые возрастают с ростом объемов производства (сырье, материалы, зарплата производственных рабочих и др.). Если объем производства мал, предприятие попадает в ловушку постоянных расходов, которые не покрываются. В связи с этим необходим расчет так называемой точки нулевой прибыли (или критической программы), которая фиксирует минимальный объем производства, покрывающий не только переменные, но и постоянные затраты. Методика определения критической программы предприятия будет рассматриваться в следующей теме данного курса.
Основные понятия: расходы, затраты, издержки и себестоимость. Виды себестоимости продукции.
Ответ: В экономической теории утвердился подход, согласно которому любое коммерческое предприятие стремится принимать такие решения, которые обеспечивали бы ему получение максимально возможной прибыли. Прибыль зависит в основном от цены продукции и затрат на ее производство и реализацию. Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя, она выравнивается автоматически. Другое дело - затраты, формирующие себестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве. В экономической литературе и нормативных документах часто применяются такие термины, как «издержки», «затраты», «расходы», «себестоимость». Неправильное определение этих понятий может исказить их экономический смысл. Внимательное ознакомление с сущностью перечисленных выше терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе все эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций. Издержки – это суммарные «жертвы» предприятия, связанные с выполнением определенных операций. Данный термин используется, как правило, в экономической теории. Подразумевается, что издержки включают в себя как явные (расчетные), так и вмененные (альтернативные) издержки. Явные (расчетные) издержки - это выраженные в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг. Альтернативные (вмененные) издержки означают упущенную выгоду предприятия, которую оно получило бы при выборе производства альтернативного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т.д. Подзатратамиследует понимать явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, т.е. стоимостные оценки ресурсов, используемые организацией в процессе своей деятельности. Определение расходов как экономической категории в составе информации, формируемой в бухгалтерском учете, дано в ПБУ10/99 «Расходы организации». Согласно чему признание расходов в бухгалтерском учете происходит при наличии следующих условий: - расход производиться в соответствии с конкретном договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота; - сумма расхода может быть определена; - имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно их названных условий, то в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность. Таким образом, расходами организации признается стоимость использованных ресурсов, которые полностью потрачены (израсходованы) в течение определенного периода времени для получения дохода. Такой подход называется соответствием расходов и доходов. Исходя из этого в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по дебету и кредиту счетов «Прочие доходы и расходы» и «Прибыли и убытки». Применительно к счету «Продажи» расходы организации по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг). Среди качественных показателей деятельности предприятия важное место занимает такой показатель, как себестоимость продукции. В нем как в синтетическом показателе отражаются многие стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации.От уровня себестоимости продукции зависят объем прибыли и уровень рентабельности. Чем экономичнее организация использует трудовые, материальные и финансовые ресурсы при изготовлении изделий, выполнении работ и оказании услуг, тем значительнее эффективность производственного процесса, тем больше будет прибыль. Исчисление себестоимости продукции предприятию необходимо для: оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности производства и отдельных видов продукции; осуществления внутрихозяйственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий; обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших изделий и т. д. В настоящее время состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется Налоговым кодексом РФ. Следует отметить, что данный документ вообще не включает понятия себестоимости. Согласно ст.247 НК РФ, «полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов», образуют прибыль организации. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные, понесенные налогоплательщиком. Из этого следует, что Налоговый кодекс трактует понятия «расходы» и «затраты» одинаково. Дадим экономическое определение се6естоимости продукции. Себестоимость продукции (работ, услуг) – это затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции.
В настоящее время, в период становления системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета и его стандартизации, которые происходят в
условиях развития рыночных отношений, одним из важных является вопрос учета
затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.
Отсутствие в современной нормативной базе единого подхода по
этому вопросу, множество ограничений и противоречий, отрицательно влияет на
эффективность применения принятой методики на практике и интенсивность изучения
в теории отечественного управленческого учета.
Целью настоящей работы является рассмотрения методов
включения затрат в себестоимость продукции методом сравнительного анализа, в
результате которого можно выявить наметившиеся тенденциях и обозначить круг
нерешенных проблем.
1. Западная система учета
В настоящее время общая бухгалтерия на Западе подразделяется,
как правило, на две подсистемы внешнюю - финансовую и внутреннюю -
управленческую (производственную, эксплуатационную). Такое подразделение
обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерии.
В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих
расходах в поэлементном разрезе и доходах фирмы, о состоянии дебиторской и
кредиторской задолженности, о размерах финансовых инвестиций и доходов от них,
состоянии источников финансирования и т.п. Одна из основных задач такой
бухгалтерии - достоверность учета финансовых результатов деятельности
предприятия, его имущественного и финансового состояния. Потребителями
информации при этом являются в основном внешние по отношению к предприятию
пользователи государственные налоговые органы, биржи, банки, финансовые
институты, поставщики и покупатели, потенциальные инвесторы. Финансовая
отчетность не представляет собой коммерческой тайны предприятия, она открыта к
публикации и, как правило, заверяется независимой аудиторской организацией.
Ведение финансовой бухгалтерии для предприятий и фирм является обязательным.
Международные бухгалтерские стандарты, основные принципы
учета имеют отношение именно к системам финансового учета. Что касается
внутренней учетной системы на предприятии, то вопрос о том, создавать ее или
нет, решает сама администрация фирмы. В системе внутреннего учета создается,
прежде всего, информация об издержках.
Издержки (затраты) производства - один из основных объектов
управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам их
возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат - это структурные
единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление
производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями
затрат понимают виды продукции (работ, услуг) данного предприятия,
предназначенные для реализации на рынке.
Администрация решает сама, в каких разрезах классифицировать
затраты, насколько детализировать места возникновения затрат.
Необходимым условием получения прибыли является определенная
степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации
продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Главная
факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой:
"Затраты - объем производства - прибыль"
Составляющая этой схемы должна находиться под постоянным
вниманием и контролем. Эта задача решается на основе организации учета затрат по
системе директ-костинг. Система "директ - костинг" это подход, когда в разрезе
объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная
себестоимость. Себестоимость может включать только прямые затраты; только
переменные, то есть зависящие от изменения объемов производства, затраты; она
может калькулироваться на основе только производственных расходов, связанных с
изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если
они носят косвенный характер. Но, несмотря на различную полноту включения в
себестоимость объекта калькулирования различных видов расходов, общим для этого
подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей
экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в
калькуляцию, а возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли).
Особенностью системы директ-костинг является, во-первых,
разделение затрат на постоянные и переменные. Переменные расходы прямо зависят
от объема и ассортимента выпускаемой продукции и с незначительными отклонениями
колебания их величины синхронны с колебаниями объема выпуска. Напротив,
постоянные расходы не зависят от изменений объема продукции. Их величина зависит
только от длительности отчетного периода. Несмотря на некоторую условность
деления затрат на постоянные и переменные, ценность такого разделения в
упрощении учета и повышении оперативности получения данных о прибыли.
Вторая особенность системы директ-костинг - соединение
производственного и финансового учета. По системе директ-костинг учет и
отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется
возможность регулярного контроля данных по схеме "затраты - объем -прибыль".
Основная модель отчета для анализа прибыли, например, выглядит следующим
образом:
Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой
от реализации и переменными затратами. С другой стороны, эта сумма постоянных
расходов и чистого дохода. Это обстоятельство позволяет составлять
многоступенчатые отчеты, что важно для детализации анализа.
Многостадийность составления отчета о доходах является
третьей особенностью системы директ-костинг. Так, если в приведенном выше
отчете, переменные затраты подразделить на производственные и
непроизводственные, то отчет станет трехступенчатым. При этом сначала
определяется производственный маржинальный доход, затем доход в целом, затем
чистый доход.
Например:
Четвертая особенность системы директ-костинг - разработка
методики экономико-математического и графического представления и анализа
отчетов для прогноза чистых доходов. Важно, что, применяя систему "директ -
костинг" (систему учета сумм покрытия или маржинального дохода), можно
оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами
(себестоимостью, выручкой, прибылью, маржинальным доходом). Эту взаимосвязь
можно изучать и графически, и аналитически. В прямоугольной системе координат
строится график зависимости себестоимости (затрат) и дохода от количество единиц
выпущенной продукции. По вертикали откладываются данные о себестоимости и
доходе, а по горизонтали - количество единиц продукции (рис.1). В точке
критического объема производства (К) нет прибыли и нет убытка. Справа от нее
заштрихована область чистых прибылей (доходов). Для каждого значения Q
(количества единиц продукции) чистая прибыль определяется как разность между
величиной маржинального дохода и постоянных расходов.
Слева от критической точки область чистых убытков, которая
образуется в результате превышения величины постоянных расходов над величиной
маржинального дохода.
Пользуясь графиком, можно провести некоторые расчеты для
анализа зависимости "затраты - объем -прибыль".
В точке критического объема производства имеем:
Q * P - Q * V - C = 0, где
Q - объем производства продукции в критической точке
(количество единиц);
P - цена единицы продукции;
V - удельные переменные затраты на единицу продукции;
C - постоянные расходы.
График CVP
Условные обозначения:
N - объем производства продукции в стоимостном выражении;
S - полная себестоимость продукции (затраты на производство);
V - переменные расходы;
К - точка критического объема производства.
Из этого соотношения определяется предельная величина
физического объема продукции по формуле:
Преобразование формулы раскрывает связь объема продукции и
относительного маржинального дохода:
Q= C/P*V=C/P(1-V/P)=C/P(1-d), где
d - относительных уровень удельных переменных расходов в цене
продукта (d=V/P),
1-d - относительный маржинальный доход.
Точка критического объема производства расположена выше, если
приращение постоянных расходов будет интенсивнее, чем степень прироста
маржинального дохода.
В условиях постоянно развивающегося рынка администрация и
менеджеры должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что же
обходится предприятию производство продукции, оказание услуг, осуществление того
или иного вида деятельности вне зависимости от того, каков размер оклада у
директора или главного бухгалтера, каковы затраты на содержание офисов или
другие подобные управленческие расходы. Поэтому сегодня часто в теории и
практике управления себестоимостью и прибылью на Западе декларируется и
применяется следующий принцип, самая точная калькуляция изделия не та, которая
наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все
виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты,
непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и
услуг.
Система "директ - котинг" заостряет внимание руководства
предприятия на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) по предприятию в
целом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия с большой
рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между
продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате
списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий. За
счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль
и к тому же улучшается учет и контроль условно - постоянных, накладных расходов,
поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах
отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли
предприятия.
Основное достоинство системы учета сумм покрытия в том, что
на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные оперативные
решения по управления предприятием. В первую очередь это касается возможности
проводить эффективную политику цен. Традиционные классические методы
ценообразования, основанные на калькуляции полной фактической себестоимости, не
всегда обеспечивают эффективность ценовой политики предприятия, работающего на
рынке.
В настоящее время на Западе более популярны подходы к
ценообразованию, при которых прежде всего учитываются факторы, более относящиеся
к спросу, чем к предложению, то есть оценка того, сколько покупатель может и
хочет заплатить за предлагаемый товар. После того, как установлена цена
равновесия, предприятие должно проанализировать все свои затраты и постараться
максимально сократить их.
Помимо информации о величине затрат, связанных
непосредственно с производством того или иного изделия, менеджерам предприятия
нужно иметь сведения о возможных пределах снижения цен в зависимости от влияния
различных рыночных факторов. Поэтому в западном управленческом учете существуют
понятия долгосрочного и краткосрочного нижнего предела цены. Долгосрочный нижний
предел цены показывает, какую цену можно установить, чтобы минимально покрыть
полные затраты на производство и сбыт товара; он равен полной себестоимости
изделий. Краткосрочный нижний предел цены ориентирован на цену, покрывающую лишь
прямые (переменные) затраты; он равен себестоимости в части только прямых
(переменных или производственных) затрат.
С учетом по системе "директ - костинг" также связана
возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различных
комбинаций цены на товар и объемов его реализации.
Частыми для предприятий, работающих в условиях рынка,
являются ситуации, связанные с недогрузкой производственных мощностей. Возникают
так называемые "холостые издержки" - часть постоянных затрат, приходящихся на
долю неиспользованных производственных мощностей. В таких случаях к правильным
решениям может привести только информация, получаемая в системе учета "директ -
костинг".
Имея учетные данные об ограниченной себестоимости и суммах
покрытия (маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие управленческие
задачи, как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции при наличии узких
мест, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам ниже обычных,
производить ли внутри предприятия или закупать комплектующие на стороне,
определение оптимального размера партии или серии деталей (продуктов), выбор и
замена оборудования и другие.
2. Система учета в России.
Так как отечественный учет финансовых результатов неразрывно
связан с системой учета затрат на производство и калькулирование себестоимости
продукции (работ, услуг), выделим те его элементы, которые оказывают
непосредственное влияние на формирование себестоимости продукции (работ, услуг)
и финансового результата от основной деятельности, выявляемого на счете 46
"Реализация продукции (работ, услуг)".
Нет необходимости доказывать, что система учета затрат на
предприятии, особенно работающем в условиях рынка, - это сердце всей системы
управления предприятием. Именно здесь собирается вся информация о фактических
издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли. Методика
подсчета производственного результата (прибыли или убытка от реализации
продукции, работ, услуг) определяется методикой учета затрат и калькулирования
себестоимости. Эти задачи решаются на Западе в системе управленческого учета.
Действующими нормативными документами предусмотрено в учете
затрат для отечественных предприятий два варианта (нормативные документы 1992 -
1994 годов и 1996 года).
Варианты учета
Традиционный для отечественного учета так называемый
калькуляционный вариант. В зависимости от способа отнесения затрат на
себестоимость единицы продукции выделяются прямые и косвенные затраты. Прямые
затраты представляют все расходы, которые при калькулировании непосредственно
относятся на себестоимость данного вида продукции (сырье, основные материалы и
покупные полуфабрикаты, заработная плата производственных рабочих и др.).
К косвенным затратам относят расходы, которые распределяются
между себестоимостью различных видов продукции косвенным путем, условно
(освещение, отопление, работа машин и оборудования и др.).
В течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на
производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25
"Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.) с кредита
счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода с подразделением на
прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23 (то есть непосредственно связанные с
производством данного конкретного вида продукции, оказанием услуги или
выполнением работы), и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно -
распределительных счетов 25 и 26 (не связанные непосредственно с конкретным
продуктом (работой, услугой), а обусловленные процессами организации,
обслуживания производства и управления им. Расходы, собранные на счетах 25 и 26,
подлежат списанию в конце периода в дебет счетов 20 и 23 по принадлежности с
одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе
которых организуется аналитический учет пропорционально той или иной базе. Счета
25 и 26 закрываются; калькулируется полная фактическая себестоимость готовой
продукции.
Другой принципиально новый для отечественной теории и
практики вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на
производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и
периодические, связанные более с длительностью отчетного периода. Прямые
производственные затраты собираются по дебету счетов 20 и 23, косвенные
производственные затраты - по дебету счета 25 с кредита счетов учета
производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет
себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг, помимо прямых
производственных затрат, включаются и косвенные производственные затраты,
учтенные в течение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по
дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические же затраты, собираемые
на счете 26, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов
калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на
уменьшение выручки от реализации продукции: дебет счета 46 "Реализация продукции
(работ, услуг)" кредит счета 26 (см. пояснения к счету 26 " Общехозяйственные
расходы " Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово -
хозяйственной деятельности предприятий в редакции до 1995 г., приказ Минфина РФ
от 8 февраля 1996 г. № 31 квартальной бухгалтерской отчетности в 1996 г.).
Второй вариант учета затрат и результатов как раз и
предполагает применение на практике основной идеи системы "директ - костинг" -
разделение издержек производства по признаку их взаимосвязи с производством на
производственные и периодические (не связанные непосредственно с производством)
и калькулирование на этой основе неполной ограниченной себестоимости по
носителям затрат. Впервые в истории отечественного учета официально с 1992 по
1994 год был разрешен иной по сравнению с традиционным подход к формированию
себестоимости продукции, работ, услуг, временно ограниченный для применения в
1995 г. по причине отсутствия соответствующих нормативных актов (см. пояснения к
счету 26 Инструкции в редакции приказа Минфина РФ от 28 декабря 1994 г. № 173,
однако не для всех предприятий).
Несмотря на то что у нас было принято говорить о двух
вариантах организации учета затрат на производство, применение второго варианта
практически не вносило принципиальных изменений в систему учета затрат на
производство. Он кардинально меняет отечественную концепцию калькулирования,
учета и расчета финансовых результатов, в частности основного финансового
результата - от реализации продукции (работ, услуг).
Новая учетная методология принятая в 1992 - 1994 годах и в
1996 году предоставляет возможность использования элементов западной системы "директ
- костинг", суть которой заключается в раздельном учете прямых (переменных,
производственных) и периодических (постоянных) затрат и калькулирования неполной
(ограниченной) себестоимости. В перспективе требует решения вопрос о том, на
каких предприятиях целесообразно организовывать учет с элементами системы "директ
- костинг".
Некоторые элементы этой системы могут быть применены в
конкретных условиях переходного этапа российской экономики. Выделяют два
преимущества "директ - костинг": снижение трудоемкости, упрощение учета и
посредством иного подхода к калькулированию - дополнительные аналитические
возможности. Первая особенность реальна при организации учета на малых
предприятиях. Еще до принятия нового Плана счетов пунктом 2.1.2 письма Минфина
СССР от 2 июля 1991 г. № 40 "О рекомендациях по ведению бухгалтерского учета и
применению учетных регистров на малых предприятиях" разрешалось: "Малые
предприятия, имеющие незначительное количество объектов учета (видов продукции,
субъектов производства и т.д.) и недлительный цикл производственного процесса,
учитывающие общехозяйственные (накладные) расходы обособленно от прямых, могут
списывать их ежемесячно полностью на затраты по реализованной продукции (работ,
услуг)", что как раз и подразумевает запись по дебету счета 46 "Реализация
продукции (работ, услуг)" и кредиту счета 26.
Точно такая же запись присутствует в приказе Минфина РФ от 22
декабря 1995 г. № 131 по ведению бухгалтерского учета на малых предприятиях,
который отменил письмо № 40 и действует с 1 января 1996 г.
Вторая особенность, которая, по сути дела, при практической
реализации системы "директ - костнг" как бы исключает первую, - это создание
самостоятельной системы управленческого учета, необходимой в условиях рынка на
средних и крупных, со сложной внутренней структурой, крупносерийным и массовым
типом производства предприятиях, то есть создание внутренней системы управления
себестоимостью, что само по себе достаточно дорого и под силу только мощным и с
финансовой точки зрения устойчивым предприятиям.
Отечественный учет, обслуживавший интересы централизованно
управлявшейся экономики, представлял собой и до сих пор в основном представляет
калькуляционный учет (хотя уже далеко не у всех субъектов рыночных отношений),
то есть одной из целей традиционного отечественного бухгалтерского учета было
составление точных калькуляций. При этом точность определялась, как правило,
полнотой включения всех издержек отчетного периода в калькуляцию.
Относительно составления точных калькуляций. Не существует
такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить
себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное
отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно ни было обосновано, искажает
фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. Если смотреть с
этих позиций, то самой точной является калькуляция по прямым (переменным)
расходам, которая получается при калькулировании по системе "директ - костинг".
В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с
изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления
себестоимости изделия должна быть не полнота включения затрат в себестоимость, а
способ их отнесения на то или иное изделие. Необходимо подчеркнуть и то
обстоятельство, что постоянные затраты в основном не связаны с производством
данного конкретного изделия, а являются, как правило, периодическими и связаны с
выпуском всего объема продукции предприятия. Поэтому тезис о том, что эти
расходы также должны в обязательном порядке включаться в расчет себестоимости
изделия, можно подвергнуть критике.
Что касается такой задачи калькулирования, как контроль за
уровнем рентабельности, то окупаемость изделия при калькулировании по прямым
(переменным) затратам видна лучше, так как она не искажается в результате того
же распределения косвенных расходов.
Необходимость составления точных, достоверных калькуляций
была обусловлена в советском бухгалтерском учете системой государственного
централизованного ценообразования. С развитием рыночных отношений постепенно
расширяется самостоятельность предприятий, в том числе и в вопросах установления
цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и предложения. В
результате изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом и его
подсистемой - калькулированием. В этих условиях задача калькулирования - не
просто обеспечить фактическую себестоимость изделия, а рассчитать такую
себестоимость, которая в сегодняшних условиях работы предприятия на рынке могла
бы обеспечить ему определенную прибыль. Исходя из рассчитанного уровня, нужно
так организовать производство, чтобы фактически обеспечить приемлемый уровень
себестоимости и возможность ее постоянного снижения. Поэтому в настоящее время
центр тяжести в калькуляционной работе постепенно должен переноситься с
трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной
фактической себестоимости на прогнозные расчеты себестоимости, составление
обоснованных нормативных калькуляций, организацию контроля за их соблюдением в
процессе производства. Кроме того, калькуляция себестоимости на уровне прямых
(переменных) расходов в условиях рынка связана, как уже было сказано, с
установлением нижнего предела цены, то есть предела, до которого предприятие еще
может снизить цену в случае падения спроса на его продукцию или с целью
завоевания определенного рынка.
Как уже подчеркивалось, на западных предприятиях для принятия
управленческих решений используется разнообразная информация о себестоимости.
Иногда последняя калькулируется двумя методами: на основе распределения всех
затрат и по системе "директ - костинг". Думается, на данном этапе отечественным
предприятиям нет необходимости вести параллельный учет по двум системам. Для
предприятий, которые будут в перспективе использовать "директ - костинг",
достаточно периодически (в зависимости от целей управления) рассчитывать полную
себестоимость внесистемно. Как показывает опыт западных стран, данные о такой
себестоимости приемлемы для принятия решений.
Нет необходимости в том, чтобы идеализировать тот или иной
подход к калькулированию. Идеальных методов, приемлемых на все случаи жизни, не
существует. В разных ситуациях при принятии решений необходима различная
информация о себестоимости.
Основная идея заключается в том, что в разрабатываемых в
настоящее время национальных бухгалтерских стандартах - положениях по
бухгалтерскому учету - необходимо определить основные принципы, которыми
предприятия должны руководствоваться при выборе того или иного варианта
организации учета затрат, а также постепенно предоставить предприятиям
максимально возможную свободу в решении вопросов, связанных с калькулированием
себестоимости.
Какую себестоимость калькулировать, как распределять
накладные расходы, на все изделия, пропорционально той или иной базе, или только
на их часть, или руководствоваться при этом какими - либо иными соображениями -
эти вопросы должны составлять коммерческую тайну предприятия и решаться самим
предприятием.
Уже сегодня на некоторых предприятиях из - за роста удельного
веса заработной платы возникла искусственная проблема убыточности ряда позиций
ассортимента только потому, что накладные расходы распределяются пропорционально
заработной плате.
О каком калькулировании, например, может сейчас идти речь на
подавляющем большинстве малых предприятий, где все издержки производства или
обращения за отчетный период собираются на дебете счета 20 "Основное
производство" или 44 "Издержки обращения"? И это явление можно было бы не
рассматривать как недостаток ведения бухгалтерского учета - сегодняшний котловой
учет, если только малое предприятие не занимается различными видами
деятельности, облагаемыми налогом на прибыль по разным ставкам, и если вообще не
рассматривать налоговый аспект этой проблемы. Эта особенность начального этапа
становления рыночных отношений. Как только заработают реальные рыночные
механизмы, возникнет на том или ином рынке реальная конкуренция, руководителям
предприятий обязательно понадобится информация о себестоимости видов продукции и
видов деятельности, возникнет возможность и необходимость разделения затрат на
прямые и косвенные, подсчета рентабельности и т.п. управленческих операций. А,
значит, возникнут вопросы, как калькулировать, что можно делать, а что нельзя,
как распределять накладные расходы. Право решения всех этих вопросов необходимо
предоставить предприятиям, может быть, не сразу, постепенно, поэтапно, но
тенденция в этом направлении прослеживается уже сегодня.
Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация затрат.
Входящие и истекшие затраты (затраты и расходы). Входящие затраты--это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они отражаются как активы.
Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших.
Правильное деление затрат на входящие и истекшие имеет особое значение для оценки прибылей и убытков.
В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно при вести одну статью актива баланса -- товары. Если эти товары не реализованы и хранятся на складе, то они регистрируются в балансе как входящие. Если же эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим. В балансе промышленного предприятия входящие затраты в части производственных запасов представлены тремя статьями, каждая из которых являет собой стадию процесса производства: запасы материалов (на складе и в ожидании переработки), запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства) и запасы готовой продукции.
Итак, входящие затраты являются синонимом термина «затраты», а истекшие -- тождественны понятию «расходы». Расходы -- это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.
Прямые и косвенные расходы. К прямым расходам относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. Они учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на определенное изделие.
Косвенные расходы невозможно прямо отнести на какое-либо изделие. Они распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной предприятием методике (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станкочасов, часов отработанного времени и т.п.). Эта методика описывается в учетной политике предприятия. Остановлюсь подробнее на сущности прямых и косвенных затрат.
Прямые материальные затраты . Каждое производственное изделие состоит из каких-либо материалов. Основные материалы -- это материалы, которые становятся частью готовой продукции, их стоимость можно прямо и экономично, без особых затрат относить на определенное изделие.
В ряде случаев экономически невыгодно учитывать расход материалов, приходящийся на каждый вид продукции. Примерами подобных затрат являются гвозди в мебели, болты в автомобилях, заклепки в самолетах и т.п. Такие материалы считаются вспомогательными, а расходы по ним -- косвенными общепроизводственными расходами, которые учитываются в целом за отчетный период, а затем специальными методами распределяются между отдельными видами продукции.
Прямые расходы на оплату труда включают все расходы по оплате рабочей силы, которые можно прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Издержки на оплату труда за работу, которые нельзя прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий, называют косвенными расходами на оплату труда. Эти расходы включают оплату труда таких рабочих, как механики, контролеры и другой вспомогательный персонал. Подобно расходам на вспомогательные материалы косвенные расходы на оплату труда относятся к косвенным общепроизводственным расходам.
Размер прямых издержек на единицу продукции практически не зависит от объема производства, и снизить его можно путем повышения эффективности производства, производительности труда, введения новых ресурсо- и энергосберегающих технологий.
Косвенные расходы . Сюда входят все издержки, которые нельзя отнести к первой и второй группам. Косвенные расходы -- это совокупность издержек, связанных с производством, которые нельзя (или экономически не- целесообразно) отнести непосредственно на конкретные виды изделий. В отечественной экономической литературе их также называют накладными расходами.
Косвенные расходы подразделяются на две группы (табл. 2):
- * общепроизводственные (производственные) расходы -- это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством. В бухгалтерском учете информация о них накапливается на счете 25 «Общепроизводственные расходы»;
- * общехозяйственные (непроизводственные) расходы осуществляются в целях управления производством. Они напрямую не связаны с производственной деятельностью организации и учитываются на балансовом счете 26 «Общехозяйственные расходы».
Таблица 2. Классификация косвенных (накладных) расходов
|
Косвенные (накладные) расходы |
||
|
Общепроизводственные (производственные) |
Общехозяйственные (непроизводственные) |
|
|
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования |
Общецеховые расходы на управление |
|
|
Амортизация оборудования и транспортных средств Текущий уход и ремонт оборудования Энергетические затраты на оборудование Услуги вспомогательных производств по обслуживанию оборудования и рабочих мест Заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование Расходы на внутризаводские перевозки материалов, полуфабрикатов, готовой продукции Прочие расходы, связанные с использованием оборудования |
Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства Амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря Затраты на обеспечение нормальных условий работы Затраты на профориентацию и подготовку кадров |
Административно-управленческие расходы Расходы по техническому управлению Расходы по производственному управлению Расходы по управлению снабженческо-заготовительной деятельностью; на управление финансово-сбытовой деятельностью Расходы на рабочую силу: на набор, отбор, подготовку руководителей, обучение переподготовку и на повышение квалификации Оплата услуг, оказываемых внешними организациями Обязательные сборы, налоги, платежи и отчисления по установленному законодательством порядку |
Отличительной особенностью общехозяйственных расходов является то, что в пределах масштабной базы они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия -- объемом продаж.
Под масштабной базой в управленческом учете понимается определенный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя определенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию. На некоторых производствах выпускающих однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промышленности, все расходы будут прямыми. Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства.
Основные и накладные расходы . По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют накладными расходами.
К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связано с выпуском продукции (оказанием услуг). На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.
Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по своему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций. Эти расходы, как правило, связаны с организацией деятельности предприятия, его управлением. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.
Производственные и внепроизводственные (периодические затраты, или затраты периода). В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:
- · входящие в себестоимость продукции (производственные);
- · внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).
Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные) , -- это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать. Они состоят из трех элементов:
- * прямые материальные затраты;
- * прямые затраты на оплату труда;
- * общепроизводственные затраты.
Производственные затраты овеществлены в запасах материалов, в объемах незавершенного производства и остатках готовой продукции (товаров) на складе предприятия. В управленческом учете их часто называют запасоёмкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих отчетных периодах.
Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (периодические затраты) , это издержки, которые нельзя проинвентаризировать. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммерческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые -- расходы по управлению предприятием. Учет этих затрат ведется соответственно на балансовых счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.
Одноэлементные и комплексные затраты . Одноэлементными называют затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слагаемые.
Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводственные) расходы, в которые входят практически все элементы.
Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической целесообразности и желания руководства. Когда доля того или иного элемента затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Например, на предприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата с отчислениями составляет в структуре себестоимости менее 5%. На таких предприятиях, как правило, не выделяют прямую заработную плату, а объединяют ее с расходами по обслуживанию и управлению производством в отдельную статью, называемую «добавленные расходы».
Стоит отметить, что для управления затратами необходима их классификация по различным признакам: а) для калькулирования затрат; б) для принятия решений по контролю за уровнем, составом и динамикой затрат; в) для оценки эффективности управления затратами.Под себестоимостью следует понимать текущие затраты предприятия на производство и реализацию продукции, выраженные в денежной форме. В себестоимости продукции находят свое отражение стоимость потребляемых средств и предметов труда (стоимость природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов и других затрат).
Затраты предприятия, относимые на себестоимость продукции, можно классифицировать по следующим признакам:
1.Πᴏ экономическому содержанию
- явные (бухгалтерские);
- неявные (альтернативные).
Явные затраты (издержки) - это часть затрат, которая принимает форму денежных платежей внешним поставщикам факторов производства и промежуточных изделий (полуфабрикатов, сырья). Однако не все затраты предприятия включаются в бухгалтерские издержки, часть их производится за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Неявные затраты (издержки) - это альтернативные затраты использования ресурсов, принадлежащих предприятию, которые, как правило, специально не оплачивают и в бухгалтерском учете не отражают. Они представляют оценку альтернативных возможностей вложения капитала и предпринимательских способностей.
В совокупности явные и неявные затраты составляют экономические издержки.
2. Отношение к процессу производства
- производственные;
- внепроизводственные (коммерческие).
3. Экономический элемент (Элемент расходов, сформированных затратами в соответствии с бухгалтерским учетом, - п.8 ПБУ 10/99)
- материальные затраты;
- расходы на оплату труда;
- амортизация;
- прочие расходы.
4. Калькуляционная статья (в соответствии с ПБУ 10/99 перечень калькуляционных статей затрат устанавливается организацией самостоятельно; первые одиннадцать составляют так называемую производственную себестоимость; с добавлением коммерческих расходов образуется полная себестоимость производства и реализации продукции)
- сырье и материалы;
- возвратные отходы (вычитаются);
- покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций;
- заработная плата производственных рабочих;
- отчисления на социальные нужды;
- затраты на подготовку и освоение производства;
- общепроизводственные расходы;
- общехозяйственные расходы;
- потери от брака;
- прочие производственные расходы;
- внепроизводственные (коммерческие расходы).
5. Зависимость от объема производства (продаж)
- условно-переменные;
- условно-постоянные;
- смешанные.
Условно-переменные затраты зависят от изменения объема производства (продаж) и прямо-пропорционально изменяются при увеличении или снижении объема производства. Но исчисленные на единицу продукции условно-переменные затраты неизменны при любых изменениях объема производства.
Условно-постоянные затраты не зависят от объема производства. При расчете на единицу продукции условно-постоянные затраты меняются в обратной зависимости от объема производства (продаж): при увеличении объема производства они снижаются, при падении объема производства - возрастают.
В составе смешанных затрат, выделяют постоянную и переменную части и относят к условно-постоянным и условно-переменным затратам соответственно.
Деление затрат на постоянные и переменные используется при проведении анализа безубыточности и связанных с ним показателей, при оптимизации структуры выпускаемой продукции, маржинальном методе планирования финансовых показателей, в системе бюджетирования.
6. Способ отнесения на себестоимость
- прямые;
- косвенные.
Прямые расходы - это затраты, которые можно непосредственно отнести на конкретный вид продукции, работы, услуги экономически обоснованным способом. Обычно эти затраты могут быть отнесены на объект калькулирования в момент их осуществления. К указанным затратам можно отнести затраты на сырье и материалы, заработную плату основных производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды и т. п.
Те же затраты, которые не могут быть непосредственно отнесены на себестоимость конкретного вида изделия, относятся к косвенным затратам. Косвенные затраты включают в себя:
общепроизводственные расходы;
общехозяйственные расходы;
сбытовые (коммерческие) расходы.
7. Связь с технологическим процессом
- основные;
- накладные.
Основные затраты обусловлены процессом изготовления продукции, а потому технологически неизбежны. К ним относятся затраты на сырье и материалы, полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды и др. Фактически, основные затраты представляют собой производственную себестоимость продукции.
Накладные затраты — затраты, связанные с управлением предприятием и его обслуживанием в целом и реализацией продукции. В состав накладных затрат входят общепроизводственные, общехозяйственные (административно-управленческие) и коммерческие (сбытовые) расходы. Механизм распределения накладных расходов аналогичен механизму отнесения на себестоимость косвенных затрат (пропорционально выбранным коэффициентам распределения).
8. Место возникновения затрат
- затраты производств;
- затраты цехов;
- затраты участков;
- затраты отделов и т.п.
Данная классификация позволяет анализировать эффективность деятельности отдельных структурных подразделений, контролировать осуществление затрат этими подразделениями.
9. Отношение к отчетному периоду
- расходы текущего периода;
- расходы прошлых периодов;
- расходы будущих периодов.
Такие затраты включаются в себестоимость продукции в определенном порядке.
10. Степень агрегирования (признак однородности)
- одноэлементные;
- комплексные.
Одноэлементные затраты состоят из одного элемента затрат: например, амортизация основных средств производственного назначения, заработная плата основных производственных рабочих. Эти затраты не раскладываются на компоненты независимо от их целевого назначения, места и времени возникновения.
Комплексные затраты - это многоэлементные затраты: например, содержание и ремонт основных средств (в состав этих затрат входят заработная плата работников, занятых содержанием и ремонтом основных средств, отчисления на социальные нужды, материальные затраты, амортизация оборудования, необходимого для проведения ремонта, и пр.).
11. Периодичность возникновения
- текущие;
- единовременные.
12. Степень регулирования государством в целях налогообложения
- нормируемые;
- ненормируемые.
Особое значение имеет деление затрат на нормируемые и ненормируемые. К нормируемым относятся затраты, которые в целях исчисления налогооблагаемой прибыли принимаются в пределах установленных норм.
13. Использование в системе управления
- прогнозные;
- плановые;
- фактические.
При анализе и планировании затрат и себестоимости продукции наибольшее распространение получили два классификационных признака: экономический элемент и статьи калькуляции.
Под экономическим элементом понимается экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) независимо от назначения, который в пределах данного предприятия невозможно и нецелесообразно детализировать более подробно.
Материальные затраты. В состав данного элемента включается стоимость:
покупных сырья, материалов, используемых на производственно-хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся дальнейшему монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;
работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами предприятия, не относящихся к основному виду деятельности;
приобретения запчастей, используемых для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества;
природного сырья (включая плату за природные ресурсы), оплата работ по рекультивации земель, плата за древесину, отпускаемую на корню, за воду из водохозяйственных систем;
приобретаемых со стороны топлива, энергии всех видов, расходуемых на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды;
. потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли и тому подобные затраты.
Затраты на оплату труда. В данный элемент затрат на производство и реализацию продукции включается определенный по предприятию фонд оплаты труда как в денежном выражении, так и в неденежной форме, включая выплаты по установленным системам премирования, стимулирующие компенсационные выплаты, в том числе компенсация по оплате труда в связи с повышением цен и индексация доходов, компенсация женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им определенного законодательством возраста, стоимость бесплатного питания, коммунальных услуг, жилья, форменной одежды, оплата очередных отпусков, а также оплата труда не состоящих в штате работников, принятых на договорных условиях, и другие выплаты, включаемые в фонд оплаты труда.
В себестоимость продукции не включаются следующие выплаты: а) премии, выплачиваемые из средств специального назначения и целевых поступлений; б) материальная помощь (в том числе безвозмездная), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий; в) оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков; г) надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию, дивиденды по акциям, доходы по облигациям; д) оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами; е) оплата путевок на лечение и отдых; ж) оплата ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) товаров (работ, услуг) работникам и др.
Отчисления на социальные нужды
1) Пенсионный фонд Российской Федерации - 22 %;
2) Фонд социального страхования Российской Федерации - 2,9 %;
3) Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5,1 %;
Амортизация. Данный элемент включает в себя сумму амортизационных отчислений на полное восстановление (реновацию) элементов основных производственных фондов (основных средств) и нематериальных активов, рассчитываемых по нормам к их балансовой стоимости с учетом установленных предельных сроков их эксплуатации.
В отличие от других элементов затрат они не являются денежными затратами предприятия. Амортизационные отчисления представляют собой расчетную величину, отражающую часть стоимости основных фондов и нематериальных активов, перенесенную на готовый продукт и накапливаемую для целевого использования на капитальные вложения.
Прочие затраты. Данный элемент затрат включает в себя экономически неоднородные виды расходов, в том числе некоторые налоги (транспортный налог, налог на добычу полезных ископаемых, импортная таможенная пошлина и др.), расходы по обязательному и добровольному страхованию работников и имущества предприятия, затраты на сертификацию продукции и услуг, расходы на получение лицензий на право заниматься каким-либо видом деятельности, расходы по освоению природных ресурсов, платежи за выбросы загрязняющих веществ, арендные (лизинговые) платежи за арендуемое имущество, расходы на командировки, расходы на оплату юридических и информационных услуг, проценты по полученным заемным средствам (кредитам, займам) и др.
