Списание общехозяйственных расходов в бухгалтерском и налоговом учете, если в соответствующем отчетном (налоговом) периоде отсутствовала выручка от продаж.

В бухгалтерском учете расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты. Расходы подлежат признанию независимо от намерения получить выручку и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) (пункты 17, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99).

Таким образом, признание расходов в бухгалтерском учете не зависит от факта наличия (отсутствия) выручки от реализации в соответствующем отчетном периоде.

Накопление общехозяйственных расходов на счете 97 «Расходы будущих периодов» и последующее списание в том отчетном периоде, в котором будет получена выручка от реализации, противоречит основным принципам бухгалтерского учета1:

Требованию своевременности (своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности);
- требованию осмотрительности (большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов ).

Следовательно, накопление общехозяйственных расходов на счете 97 приводит к искажению финансового результата организации за отчетный период и формированию недостоверной бухгалтерской отчетности.

В зависимости от выбранного метода управленческие расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», включаются либо в себестоимость продукции (работ, услуг), либо напрямую - в себестоимость продаж того отчетного периода, в котором возникли (пункт 9 ПБУ 10/99, План счетов бухгалтерского учета2).

При выборе первого варианта учета управленческие расходы распределяются по объектам калькулирования. Тогда (в отсутствие продаж) часть управленческих расходов может учитываться в остатках незавершенного производства.

Если же выбран второй вариант учета, то организация может ежемесячно списывать управленческие расходы в дебет счета 90 полностью, даже при отсутствии его кредитовых оборотов.

По нашему мнению, полное списание управленческих расходов с кредита счета 26 в дебет счета 90 при отсутствии выручки справедливо для ситуаций, когда в целом хозяйственная деятельность организации ведется, но в каких-то отчетных периодах продажи отсутствовали.

Вместе с тем необходимо учитывать следующее обстоятельство.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 деление расходов организации на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы зависит от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации. Как правило, управленческие расходы являются расходами от обычных видов деятельности (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99).
Если хозяйственная деятельность организации фактически приостановлена, то управленческие расходы утрачивают статус расходов по обычным видам деятельности.

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
Следовательно, в такой ситуации включение управленческих расходов в состав прочих расходов (списание в дебет счета 91-2) будет оправданно. Такой порядок учета управленческих расходов должен быть закреплен в учетной политике организации (п. 7 ПБУ 1/2008).

В налоговом учете понесенные общехозяйственные расходы, удовлетворяющие критериям пункта 1 ст. 252 НК РФ, относятся к косвенным расходам и признаются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (абз. 7, 8, 9 п. 1, п. 2 ст. 318, п. 1 ст. 272 НК РФ).

Если в периоде признания общехозяйственных расходов у организации отсутствовали как доходы от реализации, так и внереализационные доходы, то в налоговом учете будет сформирован убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в порядке, определяемом главой 25 НК РФ.
Соответственно, в этом отчетном (налоговом) периоде налоговая база по налогу на прибыль признается равной нулю (абз.1 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Полученный убыток принимается в целях налогообложения прибыли в следующих отчетных (налоговых) периодах в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 274 НК РФ).

В том случае, когда предприятие «несет» расходы, которые по различным причинам не могут быть отнесены на себестоимость деятельности текущего периода, речь идет о расходах будущих периодов (РБП) . Необходимо отметить, что подобное понятие отсутствует в налоговом учете, но распространено в БУ. Как производится списание РБП? Какими проводками оформляются такие операции? Какой счет используется? Обо всех подробностях – далее.

Как выполняется списание расходов будущих периодов

С вступлением в силу поправок в п. 65 приказа Минфина № 34н от 29.07.98 г. (Приказ Минфина № 186н от 24.12.10 г.) привычный многим бухгалтерам термин «расходы будущих периодов» прекратил свое существование. Трактовка поменялась на следующую «условия признания активов, установленные нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету». Иначе говоря, РБП отныне именуются затратами предприятия текущего периода, но при этом относятся на издержки бизнеса в будущих периодах, отражаемые и списываемые в БУ согласно нормативно-правовым требованиям признания объектов активами. Срок списания зависит от продолжительности времени, который утвержден на законодательном уровне или в конкретных договорных условиях.

Как списывать расходы будущих периодов? Отсутствие на законодательном уровне точного регламента классификации РБП приводит к порождению множества способов оприходования и последующего списания. Нюансы зависят от рода деятельности предприятия. В целом, следует учитывать требования следующих нормативных актов:

• ПБУ 14/2007 – положения п. 39 утверждают, что платежи организации за право эксплуатации средств индивидуализации или продуктов интеллектуальной деятельности списываются равномерно как РБП, с учетом договорного периода действия.
• ПБУ 2/2008 – положения п. 16 определяют, что подготовительные расходы, понесенные по будущим проектам, признаются как РБП, то есть по мере оприходования выручки по таким договорам.
• ПБУ 10/99 – положения п. 19 устанавливают, что в бухучете нужно использовать методику равномерного списания расходов посредством разумного распределения затрат между различными периодами. При этом такие расходы влияют на аналогичное получение доходов и не подлежат совокупному отнесению на период возникновения доходов.

Как списываются расходы будущих периодов – проводки

Для списания РБП используется бухсчет 97 с одноименным названием. Прежде чем отнести затраты на предстоящие периоды, следует удостовериться, что не возникает условий признания активов в виде нематериальных объектов, основных фондов или запасов. Если такие основания существуют, необходимо приходовать объект согласно нормативным требованиям. Если нет, отражать как РБП.

Списаны расходы будущих периодов – проводка:

• Д 97 К 60, 76 или сразу с 51 – отражены в бухучете затраты, как РБП.
• Д 20 (44, 26, 25) К 97 – отражено частичное списание РБП на себестоимость текущего периода.

Обратите внимание! Для корректного отражения в БУ РБП требуется определить период списания. Если такой срок не установлен в контракте, необходимо утвердить его самостоятельно по правилам учетной политики предприятия (равномерно в течение договорного срока действия, пропорционально объемам выручки и т.д.).

Весь сайт Законодательство Типовые бланки Судебная практика Разъяснения Фактура Архив

Как списать затраты на лицензию

На многие виды деятельности лицензия теперь не нужна. Законом от 02.07.05 № 80-ФЗ с середины прошлого года отменено лицензирование 23 видов деятельности. С 1 января текущего года еще 9 видов не нуждаются в лицензировании. А со дня вступления в силу Закона от 31.12.05 № 200-ФЗ перечень подлежащих лицензированию видов деятельности «похудеет» еще на два пункта: с 1 июля 2006 года прекращается лицензирование оценочной и аудиторской деятельности. Каковы последствия отмены лицензий и как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы на лицензию после ее отмены?

Рассмотрим ситуацию на примере. Консалтинговая фирма для осуществления оценочной деятельности в январе 2005 года получила лицензию сроком на 5 лет. Затраты на оплату госпошлины при ее получении составили 1300 рублей. Бухгалтер учел их в составе расходов будущих периодов. Ежемесячная сумма расходов составила 21,67 рубля (1300 руб. : 60 мес.). В учетной политике для целей налогообложения организацией установлен метод начисления для признания доходов и расходов.

Бухгалтерский учет

Для бухучета расходы организации, связанные с производственной деятельностью, признаются расходами по обычным видам деятельности (пп. 5 и 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н). При этом должны выполняться условия, установленные пунктом 16 ПБУ 10/99.

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете исходя из того, что каждый факт хозяйственной деятельности можно определить во времени. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами. В нашем примере расходы, связанные с получением лицензии, обуславливают осуществление производственной деятельности организации в течение пяти лет. Поэтому такие расходы распределяются между отчетными периодами, приходящимися на срок действия лицензии.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов». Такие расходы списываются в течение периода, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). В данном случае в учетной политике фирмы установлен метод начисления, и расходы будущих периодов подлежат списанию равномерно. Следовательно, списание суммы со счета 97 в дебет счета 20 «Основное производство» должно производиться ежемесячно равными долями в течение пяти лет.

После получения лицензии в бухгалтерском учете будут сделаны записи:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 51

– произведена оплата госпошлины;

Дебет 97 Кредит 68

– отражены расходы будущих периодов в сумме госпошлины;

Дебет 20 Кредит 97

– ежемесячно часть расходов будущих периодов списана в расходы отчетного периода (1300/5/12).

Однако срок действия лицензии сократился с 60 до 18 месяцев. С момента получения организацией лицензии и до момента ее отмены в бухгалтерском учете в Дебет счета 20 будет списано только 390,06 рубля (21,67 руб. 5 18 мес.). В дальнейшем отмена лицензии не позволит продолжать ежемесячное списание ее стоимости, так как оставшаяся часть затрат не связана с получением дохода. Поэтому в июне 2006 года следует списать в Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» оставшуюся часть – 909,94 рубля такой проводкой:

Дебет 91 Кредит 97

– списывается оставшаяся стоимость лицензии.

Налоговый учет

В главе 25 НК РФ не регламентируется порядок списания лицензий. Поэтому бухгалтеру придется самому выбирать вариант налогообложения: списать все расходы единовременно или равномерно, по аналогии с бухгалтерским учетом.

В пользу первого варианта могут быть приведены следующие основания. В статье 15 Федерального закона № 128-ФЗ сказано, что за рассмотрение лицензирующим органом заявлений о предоставлении лицензий и за сами лицензии уплачивается государственная пошлина в размерах и порядке, которые установлены законодательством о налогах и сборах.

Цитируем документ

«Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).»

Пункт 2 статьи 8 НК РФ

С точки зрения Налогового кодекса деньги, уплачиваемые при получении лицензии, полностью соответствуют определению сбора, данному в пункте 2 статьи 8 НК РФ. А так как плата за получение лицензии является сбором, то и порядок ее учета будет в точности таким же, как и у других налогов и сборов – в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В пункте 7 статьи 272 НК РФ сказано, что датой осуществления расходов по уплате сборов признается дата их начисления. Это правило подтверждает, что плату за получение лицензии надо учитывать единовременно. Кроме того, расходы на приобретение лицензии относятся к косвенным расходам. А такие расходы должны учитываться при налогообложении прибыли в том периоде, когда они осуществляются (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете плата за получение лицензии не является расходом будущих периодов. Она должна относиться на расходы единовременно в периоде уплаты лицензионных сборов в бюджет.

Возникнет временная разница

Если в налоговом учете госпошлина включается в расходы единовременно в полном объеме, а в бухгалтерском учете признается расходом в течение пяти лет, то в месяце уплаты пошлины возникает налогооблагаемая временная разница (в размере госпошлины) (пп. 12 и 15 ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли образуют отложенные налоговые обязательства. Эти обязательства равномерно уменьшаются при признании соответствующих расходов в бухгалтерском учете. В этом случае в бухгалтерском учете необходимо сделать записи:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» (налог на прибыль) Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства»

312 руб. (1300 руб. x 24%)

– отражены отложенные налоговые обязательства (в месяце уплаты пошлины);

(21,67 руб. x 24%)

– ежемесячно с января в течение пяти лет уменьшены отложенные налоговые обязательства.

Со счета 77 на 1 июля 2006 года будет списано только 93,60 рубля (5,20 руб. x 18 мес.), и остаток составит 218,40 рубля. Оставшуюся сумму отложенного налогового обязательства списываем проводкой:

Дебет 77 Кредит 68 (налог на прибыль)

– списывается сумма отложенного налогового обязательства.

Решение принимаете сами

Если же бухгалтер принял решение следовать принципу равномерности признания доходов и расходов, прописанному в статье 272 НК РФ, и в налоговом учете затраты на лицензирование списывать равномерно в течение срока действия лицензии так же, как и в бухучете, то здесь временных разниц, а соответственно, и отложенных налоговых обязательств не возникнет. К 1 июля 2006 года размер расходов, не признанных в целях налогового учета, будет таким же, как и в бухучете. И эту часть оставшихся затрат организация сможет учесть в целях налогообложения прибыли единовременно.

До сих пор никаких официальных разъяснений Минфина или ФНС по этому поводу нет. Поэтому бухгалтерам придется полагаться только на свой опыт и принимать решение самостоятельно.

Елена Петрова, генеральный директор АКФ «Триумф», советник налоговой службы III ранга

Способы списания расходов будущих периодов

Способ списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно при разработке учетной политики для целей бухгалтерского учета (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). На практике расходы будущих периодов чаще всего списываются на затраты линейным способом (равномерно в течение периода, к которому относятся).

В частности, на счете 97 «Расходы будущих периодов» отражаются расходы:

На горно-подготовительные работы;

Подготовительные работы к производству в связи с их сезонным характером;

Освоение новых производств, установок и агрегатов;

На неравномерно производимый в течение года ремонт (если не создается резерв на ремонт основных средств) и др.

К расходам будущих периодов помимо перечисленных относятся также расходы на приобретение:

Программных продуктов, правовых баз данных, используемых в деятельности организации в течение длительного периода;

Сертификатов, разрешений, лицензий и т. п.

В составе расходов будущих периодов отражаются уже произведенные расходы.

Авансовые платежи на счете 97 «Расходы будущих периодов» не учитываются. Они отражаются в установленном порядке на счетах учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Это касается, например, авансовых платежей по договорам аренды или расходов на подписку на периодические печатные издания.

Организация может списывать расходы будущих периодов (в течение срока, к которому они относятся):

1) равномерно;

2) пропорционально объему выпускаемой продукции (работ, услуг).

Если период использования актива документально не определен, то организация может разработать свой экономически обоснованный способ списания расходов будущих периодов. Выбранный способ списания расходов будущих периодов необходимо утвердить приказом руководителя в качестве приложения к учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

Списание расходов будущих периодов отражается следующей проводкой:

Дебет 20 «Основное производство» (других счетов учета затрат 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу»)

Кредит 97 «Расходы будущих периодов».

По статье «Расходы будущих периодов» раздела II «Оборотные активы» бухгалтерского баланса отражается сумма расходов, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком.

Из книги Бухгалтерский учет автора Шерстнева Галина Сергеевна

47. Учет расходов будущих периодов Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». Также на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с

Из книги Бухгалтерское дело автора

Порядок формирования и списания затрат в расходы будущих периодов Часть затрат, использованная на проведение текущих операций отчетного периода, рассматривается как расходы, а часть, которая еще не нашла своего применения (не обеспечила доходы), в качестве затрат

Из книги Бухгалтерский учет в торговле автора Соснаускене Ольга Ивановна

7.4. Учет доходов и расходов будущих периодов Расходы, понесенные торговой организацией в отчетном (налоговом) периоде, учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в течение определенного срока.Расходы будущих периодов – это расходы, произведенные

Из книги Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве автора Бычкова Светлана Михайловна

14.2.2. Порядок закрытия счетов 97 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» Счет 97 «Расходы будущих периодов» закрывается в той части, в которой эти расходы приходятся на отчетный год. Устанавливают это исходя из

Из книги Учетная политика организаций на 2012 год: в целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета автора Кондраков Николай Петрович

4.4.2. Способы распределения расходов на продажу товаров В соответствии с п. 228 Методических указаний по учету МПЗ расходы на продажу товаров, как правило, ежемесячно списываются в полном размере в дебет счета учета продаж (первый вариант). Если величина

Из книги Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности автора Уткина Светлана Анатольевна

5.2.3. Способы группировки затрат на производство и их списания В соответствии с Планом счетов и другими основными нормативными документами по бухгалтерскому учету организации имеют право применять несколько методик группировки и списания затрат на производство в

Из книги Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет автора Сергеева Татьяна Юрьевна

5.2.7. Порядок и сроки погашения расходов будущих периодов Расходы будущих периодов - это затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.Основную часть расходов будущих периодов в организациях составляют расходы на подготовку и

Из книги 1C: Бухгалтерия 8.0. Практический самоучитель автора Фадеева Елена Анатольевна

5.2.8. Порядок и сроки списания прочих производственных расходов По статье «Прочие производственные расходы» учитываются расходы, не входящие ни в одну из указанных ранее статей затрат: затраты на гарантийное обслуживание и ремонт продукции, проданной с гарантией,

Из книги Бухгалтерский и налоговый учет прибыли автора Нечитайло Алексей Игоревич

Пример 1. С суммы отпускных, относящихся к расходам будущих периодов, не начисляется ЕСН На основании ст. 241 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу

Из книги Азбука бухгалтерского учета автора Виноградов Алексей Юрьевич

3.3.3. Списание расходов на ремонт в состав расходов будущих периодов Одним из способов равномерного отнесения затрат на выполнение ремонтных работ на себестоимость продукции (работ, услуг) является использование счета учета расходов будущих периодов.Такой способ

Из книги автора

Списание расходов будущих периодов Данная операция вносит в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, расходы будущих периодов, сумма которых рассчитана следующим образом:Если на момент проведения закрытия месяца на счетах учета расходов будущих периодов

Из книги автора

4.3. Учетные модели доходов будущих периодов и их признание отчетными доходами Одним из важнейших элементов информационной подсистемы формирования финансовых результатов, связанных с разграничением доходов и расходов по времени, является информация о доходах будущих

Из книги автора

4.4. Принципы формирования информации о расходах будущих периодов как регулятива величины прибыли Как уже указывалось, методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности порождает необходимость в применении принципа разграничения

Из книги автора

Приложение 5 Аналитические данные формирования (признания) доходов будущих периодов по объектам

Из книги автора

Приложение 6 Аналитические данные по включению (признанию) соответствующей части доходов будущих периодов в состав доходов организации отчетного

Из книги автора

6.9. Основные бухгалтерские проводки по счету 97 «Расходы будущих периодов» Расходы будущих периодов это затраты, произведенные в отчетном периоде, но по сути относящиеся к будущим периодам.Основной пример таких расходов это расходы на подготовку и освоение нового