В результате изучения главы 6 студент должен
знать :
счета бухгалтерского учета и их строение;
корреспонденцию счетов бухгалтерского учета и сущность двойной записи;
- порядок обобщения данных текущего бухгалтерского учета;
- уметь :
правильно применять знания о счетах бухгалтерского учета, двойной записи, порядке обобщения данных текущего бухгалтерского учета в практической деятельности;
владеть :
понятийным аппаратом по счетам бухгалтерского учета и порядку обобщения данных текущего бухгалтерского учета.
Счета бухгалтерского учета и их строение
Для получения обобщенных сведений об объектах бухгалтерского учета используют счета, на которых отражаются хозяйственные операции организации, а также фиксируется наличие активов, капитала и обязательств организации, которых эти операции касаются.
Счета бухгалтерского учета – это способ отражения, экономической группировки и оперативного контроля активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций организации. Счет – это классификационный признак, позволяющий идентифицировать объекты бухгалтерского учета (счета "Основные средства", "Касса", "Расчетные счета" и др.). Счет имеет название, соответствующее учитываемому на нем объекту, и кодовое обозначение. Для наглядного отражения изменений (увеличения или уменьшения) в средствах или их источниках счет представляется в виде таблицы, состоящей из двух частей: "Дебет" и "Кредит". Термины "Дебет" и "Кредит" – латинские. В буквальном переводе
"Дебет" означает "он должен", отсюда дебитор – должник или заемщик; "Кредит" означает "он верит, доверяет", отсюда кредитор – заимодавец, т.е. лицо, давшее деньги или ценности другому лицу. Этими же терминами в настоящее время обозначают стороны бухгалтерского учета.
Остаток хозяйственных средств и источников на начато и конец месяца на счете называют сальдо (соответственно Сн и СД
Сальдо – слово итальянского происхождения, означает "расчет" и показывает разницу между дебетовым и кредитовым оборотами.
Изменение хозяйственных средств и источников их образования за анализируемый промежуток времени называется оборотом .
Каждый счет имеет два оборота: дебетовый (Од) и кредитовый (Ок). В конце месяца рассчитывают сумму всех операций, которые прошли по дебету счета, ее называют оборотом по дебету (Ол), итоговая сумма операций по кредиту счета дает оборот по кредиту (Ок). При подсчете оборотов сальдо начальное не учитывается.
Открыть бухгалтерский счет означает записать в таблицу этого счета сумму, характеризующую начальное состояние объекта.
Схема счета (Т-модель счета) представлена в табл. 6.1.
Таблица 6.1
Схема бухгалтерского счета
Наименование счета
На счетах бухгалтерского показатели учета отражают следующие
- – начальный и конечный остатки (сальдо);
- – дебетовый оборот (сумма всех записей по дебету счета);
- – кредитовый оборот (сумма всех записей по кредиту счета).
Связь бухгалтерских счетов с бухгалтерским балансом проявляется в том, что начальное сальдо хозяйственных средств и их источников записывается на счете из баланса на начало месяца, затем на основании первичных документов отражаются изменения в объекте учета под влиянием хозяйственных операций. Конечное сальдо хозяйственных средств и источников отражается в балансе на конец отчетного месяца.
В зависимости от того, учет каких средств ведется на бухгалтерских счетах, они делятся на активные, пассивные и активно-пассивные.
Активными называются счета, отражающие внеоборотные и оборотные активы.
На них отражаются операции, в результате которых происходят изменения в составе средств предприятия. На данных счетах учитываются наличие имущества, его состав, движение. Например, это счета 01 "Основные средства", 10 "Материалы", 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и т.д. Остатки (сальдо) по активным счетам могут быть только дебетовыми.
По активному счету фиксируются:
- по дебету (дебетовой стороне) – остатки на начало и конец операций, а также отражаются хозяйственные операции, вызывающие увеличение остатка;
- по кредиту (кредитовой стороне) – хозяйственные операции, которые вызывают уменьшение остатка.
Сальдо на конец отчетного периода активного счета равно сальдо на начало отчетного периода плюс дебетовый оборот минус кредитовый оборот:
Ск = Сн + Од – Ок.
Остаток не может быть отрицательным числом, так как нельзя израсходовать имущество больше, чем его имеется. Сальдо конечное в активных счетах может быть только дебетовым или равняться нулю. Если сальдо конечное равно нулю, то это означает, что данный вид имущества полностью израсходован. Остатки активных счетов показывают в активе бухгалтерского баланса (табл. 6.2).
Таблица 6.2
Схема активного бухгалтерского счета
Наименование счета
Рассмотрим порядок ведения учета на активном счете на примере.
Пример 6.1.
На начало месяца на складе предприятия находились различные материалы на сумму 32 000 руб. В течение месяца проведены следующие хозяйственные операции, связанные с движением материалов (табл. 6.3).
Таблица 6.3
Хозяйственные операции предприятия за месяц
Задание. Оформить активный счет 10 "Материалы", подсчитать обороты по дебету, кредиту и сальдо на конец месяца.
В дебет счета 10 "Материалы" заносим стоимость материалов на начало месяца (Сн). Далее разносим в дебет и кредит операции, связанные с движением материалов. Записываем номер операции и сумму в дебет счета 10, если операция отражает поступление материалов, или в кредит счета, если в операции происходит выбытие материалов. Затем подсчитываем оборот по дебету как сумму всех операций по поступлению материалов и оборот по кредиту как сумму операций, связанных с выбытием материалов. Далее вычисляем сальдо конечное (табл. 6.4).
Таблица 6.4
Счет 10 "Материалы"
Пассивными называются счета, на которых учитываются источники формирования имущества организации.
С их помощью фиксируют операции, в результате которых изменяются источники средств (источники формирования имущества, их состав, наличие и движение, а также обязательства). К пассивным счетам относятся, например, счета 80 "Уставный капитал", 86 "Целевое финансирование".
На пассивных счетах операции имеют противоположное (по сравнению с активными счетами) значение: при дебетовании их остаток уменьшается, при кредитовании – увеличивается. Пассивные счета всегда имеют кредитовое сальдо. По пассивному счету находят отражение:
- по дебету (дебетовой стороне) – хозяйственные операции, вызывающие уменьшение остатков;
- по кредиту (кредитовой стороне) – остатки на начало и конец операций, а также фиксируются хозяйственные операции, вызывающие увеличение остатков.
Сальдо на конец отчетного периода по пассивному счету равно сальдо на начало отчетного периода плюс кредитовый оборот минус дебетовый оборот:
Ск = Сн + Ок – Од.
Сальдо на конец отчетного периода не может быть отрицательным, так как нельзя приобрести имущество, не имея для этого источников его образования, т.е. нельзя израсходовать источников больше, чем их было. Сальдо конечное в пассивных счетах может быть только кредитовым. Сальдо на конец отчетного периода может и не быть, когда источник ликвидируется. Остатки пассивных счетов показываются в пассиве бухгалтерского баланса (табл. 6.5).
Таблица 6.5
Схема пассивного бухгалтерского счета Наименование счета
Рассмотрим порядок ведения учета на пассивном счете на примере.
Пример 6.2.
На начало месяца предприятие имеет задолженность банку за кредит в сумме 180 000 руб. В течение месяца проведены следующие хозяйственные операции, связанные с кредитованием предприятия (табл. 6.6).
Таблица 6.6
Задание. Оформить пассивный счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", рассчитать обороты и сальдо (табл. 6.7).
Таблица 6.7
Счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"
Активно-пассивные счета предназначены для текущего учета наличия и изменения одновременно хозяйственных средств и источников их образования. Активно-пассивные счета бывают следующих видов:
- – с односторонним сальдо (характер сальдо может изменяться);
- – с двухсторонним сальдо (развернутое сальдо, т.е. дебетовое и кредитовое одновременно);
- – с "плавающим сальдо" (как дебетовое, так и кредитовое сальдо, в зависимости от того, кто кому должен).
К активно-пассивным счетам с односторонним сальдо относится счет 99 "Прибыли и убытки". Если у организации за отчетный период сумма доходов превысила сумму расходов, то разница между ними – прибыль, сальдо по счету "Прибыли и убытки" кредитовое. Если сумма доходов окажется меньше суммы расходов, то финансовый результат – убыток, сальдо по счету "Прибыли и убытки" дебетовое.
К активно-пассивным счетам с двухсторонним развернутым сальдо относится счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и другие счета учета расчетов. Сальдо по дебету этих счетов означает дебиторскую задолженность, сальдо по кредиту – кредиторскую.
К активно-пассивным счетам с "плавающим сальдо" относятся счета расчетов 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (один остаток – по дебету – означает, что отдельные подотчетные лица должны фирме, другой остаток – по кредиту – показывает, что фирма должна подотчетным лицам), 75 "Расчеты с учредителями и др. Это счета расчетов, природа которых по отношению к балансу четко не определена.
В качестве дебиторов и кредиторов могут выступать разные организации, поэтому сальдо, например, по счету "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", может быть дебетовым и кредитовым одновременно. При наличии развернутого начального сальдо конечное сальдо определяется как сумма сальдо по данным аналитического учета (табл. 6.8).
Таблица 6.8
Схема активно-пассивного бухгалтерского счета Наименование счета
К основным активно-пассивным счетам относятся счета:
- 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
- 75 "Расчеты с учредителями";
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
- 99 "Прибыли и убытки".
Рассмотрим порядок ведения учета прибыли и убытков и расчетов с подотчетными лицами на примерах.
Пример 6.3.
На начало месяца предприятие имеет убыток в сумме 3000 руб. В течение месяца проведены следующие хозяйственные операции (табл. 6.9).
Таблица 6.9
Хозяйственные операции предприятия, связанные с кредитованием, за месяц
Задание. Оформить активно-пассивный счет 99 "Прибыли и убытки", рассчитать обороты и сальдо (табл. 6.10).
Таблица 6.10
Счет 99 "Прибыли и убытки"
Пример 6.4.
На начало месяца подотчетное лицо Гаврилов Η. Т. имеет задолженность предприятию в сумме 1000 руб. (дебиторская задолженность). В течение месяца проведены следующие хозяйственные операции, связанные с подотчетными лицами (табл. 6.11).
Таблица 6.11
Хозяйственные операции предприятия, связанные с подотчетными лицами, за месяц
Задание. Оформить активно-пассивный счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", рассчитать обороты и сальдо.
Для того чтобы определить сальдо конечное на активно-пассивном счете, нужно подсчитать все суммы по дебету, включая начальное сальдо, таким же образом следует подсчитать итоговую сумму по кредиту. Сальдо конечное на активно-пассивном счете будет находиться там, где сумма больше, и будет равно разности сумм по дебету и кредиту (табл. 6.12).
Таблица б. 12
Счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Активные, пассивные и активно-пассивные счета соответствуют статьям актива и пассива баланса, поэтому они называются балансовыми счетами .
Между счетами и балансом существует взаимосвязь. Названия статей баланса и открытых счетов, как правило, аналогичны. Например, статье актива баланса "Основные средства" соответствует счет 01 "Основные средства". Статье пассива баланса "Уставный капитал" соответствует счет 80 "Уставный капитал". Однако один счет может быть отражен в балансе двумя статьями. Например, активно-пассивный счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" представлен в активе баланса по статье "Прочие дебиторы", а в пассиве баланса – по статье "Прочие кредиторы". Кроме того, в балансе несколько счетов могут быть объединены в одну статью. Например, счета "Сырье и материалы", "Топливо", "Тара" и другие объединены в балансе в одну статью "Запасы".
Некоторые счета в балансе отсутствуют, так как перед составлением баланса закрываются. К ним относятся счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и др.
Метод бухгалтерского учета - совокупность всех приемов и способов, с помощью которых в Бухгалтерском учете отражаются движение и состояние хозяйственных средств и их источников, он включает в себя следующие основные элементы:
Документирование - это процесс создания и оформления документа. Государственный стандарт определяет документирование как "запись информации на различных носителях по установленным правилам".
Оценка - Оценка как метод бухгалтерского учёта. Для различных видов имущества используются свои виды оценок. Основные средства имеют такие оценки, как первоначальная, остаточная и восстановительная стоимость.
Первоначальная стоимость формируется по каждому объекту основных средств и представляет собой все затраты на приобретение, строительство, полученные от учредителей в качестве вклада в уставной капитал, безвозмездное получение до ввода их в эксплуатацию.
Первоначальная стоимость по приобретённым объектам основных средств - это договорная цена поставщика, расходы на доставку, транспортировку, монтаж, % за кредит.
Первоначальная стоимость на строительство основных средств - все затраты на строительство объекта, до ввода его в эксплуатацию.
Существуют оценки по материальным ресурсам - это фактическая себестоимость заготовления материалов, учётная стоимость, которая применяется в течении месяца в том случае, если организация не может в течении месяца рассчитать фактическую себестоимость.
В конце месяца определяют фактическую себестоимость материалов, которая сравнивается с учётной и выявляют отклонение фактической себестоимости от учётной стоимости.
Система бухгалтерских счетов - представляет собой учётную позицию в бухгалтерском учёте, предназначенную для постоянного учёта в денежном выражении движения каждой однородной группы принадлежащих хозяйствующему субъекту средств и источников их образования методом двойной записи (по дебету и кредиту) в проводках.
В зависимости от объекта учёта счета разделяются на: активные, пассивные и активно-пассивные.
По степени детализации учёта счета подразделяются на: синтетические, субсчета, аналитические.
В зависимости от участия сальдо по счёту в формировании бухгалтерского баланса счета разделяются на балансовые и забалансовые.
Для каждой группы средств и источников этих средств используется отдельный счёт, где отражается остаток (сальдо) данной группы на начало учётного периода и все изменения, вызванные произведёнными хозяйственными операциями. Каждый счёт имеет две стороны: дебет и кредит. Сумма всех операций, отражённых по дебету счёта, называется дебетовым оборотом; сумма всех операций, отражённых по кредиту, - кредитовым оборотом. Результат соизмерения дебетовых и кредитовых оборотов определяется как остаток (сальдо) по счёту.
Систематизированный перечень бухгалтерских счетов содержится в плане счетов.
Двойная запись - способ ведения бухучёта, при котором каждое изменение состояния средств организации отражается по крайней мере на двух счетах, обеспечивая общий баланс.
Принцип двойной записи - Каждый учётный счёт (регистр) состоит из двух частей: дебета (левая сторона) счета и кредита (правая сторона). Основным принципом учёта при этом является выполнение в любой момент времени равенства (уравнения баланса):
Активы = Пассивы (причём последние равны сумме обязательств и капитала).
Активы отражают информацию (состав и стоимость) имущества и имущественных прав организации на определённую дату. Пассивы указывают на источники возникновения активов.
Для этого каждая двойная запись - проводка - изменяет обе его части, обязательно сохраняя баланс. Увеличение активов отражается в дебете счетов, увеличение пассивов в их кредите. Действует закон сохранения: сумма дебетов всех счетов всегда равна сумме их кредитов (обеспечивая нулевое общее сальдо). Это позволяет легко контролировать правильность: если нет баланса, то где-то в учёте была допущена ошибка.
Например, когда учредитель внёс в уставный капитал 10 тыс. руб., это означает, что у компании появились активы (денежные средства) и обязательства перед учредителем. Будет сделана такая (двойная) запись:
Дт "Денежные средства" - Кт "Уставный капитал" (по 10 тыс. руб.)
Главное: метод двойной записи позволяет отследить источники получения и направления расходования средств: например, расходование денежных средств (отражаемое по кредиту счёта "Денежные средства") сопровождается сокращением кредиторской задолженности (в дебете счёта "Кредиторская задолженность") или увеличением сумм выданных авансов (в дебете счёта "Авансы выданные"). Также это позволяет через бухгалтерский баланс показать сводное финансовое положение организации.
Распространенные виды ошибок:
Неверная сумма
2.Неверная корреспонденция (неверные счета)
Способы исправления:
§Дополнительная запись используется, когда ошибка прошла по 2 счетам: если сумма меньше правильной - делается дополнительная запись.
§Красное сторно - используется когда ошибка прошла по 2 счетам, но они неверны, либо сумма больше чем требуется: ошибка повторяется красным цветом, а потом делается правильная запись.
§Корректурный - ошибка не прошла по 2-му счету: ошибочная запись зачёркивается одной чертой, ставятся инициалы, дата и подпись исправляющего.
Инвентаризация - это проверка наличия имущества организации и состояния её финансовых обязательств на определённую дату путём сличения фактических данных с данными бухгалтерского учёта. Это основной способ фактического контроля за сохранностью имущественных ценностей и средств.
Нормативным документом, регламентирующим порядок и правила проведения инвентаризации в Российских организациях, является приказ министра финансов Российской Федерации от 13.06.1995 № 49, утвердивший "Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств". Вопросы, не урегулированные указанной инструкцией, могут раскрываться в локальных нормативных актах по организации внутреннего контроля. Многие организации проводят инвентаризацию ежемесячно или ежеквартально, но все предприятия должны проводить инвентаризацию ежегодно. Согласно 25-й главе (ст. утратила силу). Налогового кодекса РФ невыполнение последнего требования приравнивается к отсутствию бухгалтерского учёта. Серьёзные последствия может повлечь за собой также и неправильное оформление результатов инвентаризации.
Инвентаризация может являться объектом аутсорсинга. Сторонние специализированные компании имеют свою технологию и методологию проведения инвентаризации, специализированное дорогостоящее программное обеспечение и оборудование, а также профессионально обученный штат специалистов, оплата труда которых бывает ниже, чем оплата складских и офисных сотрудников, которые часто привлекаются на инвентаризации.
Основная цель инвентаризации - выявление фактического наличия имущества предприятия и сопоставление с даннымибухгалтерского учёта. Инвентаризация проводится путём пересчёта, измерения, взвешивания материальных ценностей:
§на складах (склады сырья, продовольствия, горюче-смазочных материалов, готовой продукции, товаров; аптеки, библиотекии т.п.)
§в производстве,
§на торговых площадях,
§в кассе.
При этом инвентаризации подвергаются следующие объекты бухгалтерского учёта:
§основные средства,
§материальные запасы,
§готовая продукция,
§товары в торговой сети,
§наличные денежные средства,
§ценные бумаги и денежные документы.
Калькулирование - способ определения себестоимости продукции или услуги, а также себестоимости производственных ресурсов. Калькулирование производится на основе учётных и расчётных затрат и на основе структуры этих затрат. Расчёт структуры затрат опирается на понимание типапроизводства, вида производства, загрузки предприятия, прочих "вспомогательных" процессов (таких как маркетинг, логистика и т.д.) и в зависимости от категории производства.
Калькулирование, в отличие от калькуляции, не определяет затраты в стоимостной (денежной) форме на производство единицы или группы единиц изделий, или на отдельные виды производств, так как занятие счётом ради счёта в калькулировании не имеет смысла. Калькулирование берёт за расчётную основу затраты или виды затрат из сложенных по определённым видам статей затрат из бухгалтерского учёта.
Калькулирование используется как для предварительной оценки себестоимости, так и для последующего завершающего контроля. В управлении проектами помимо выше описанных целей высоко приоритетным является оперативный контроль себестоимости проекта. С помощью калькулирования определённая себестоимость (наборов) продуктов или услуг в первую очередь используется в ценовой политике организации для определения минимальной, максимальной и оптимальной рыночной цены продукции (услуги) и их рыночного потенциала. Себестоимости внутренних ресурсов и промежуточных продуктов служат в рамках контроллинга и других систем менеджмента внутренней оценке эффективности работы организации или соответствующим источником информации другим подразделениям.
Составление баланса и отчетности.
Баланс - содержит данные об активах, обязательствах и собственном капитале. В советской, российской, украинской бухгалтерской практике - способ группировки активов и пассивов организации в денежном выражении. Бухгалтерский баланс характеризует имущественное и финансовое состояния организации в денежной оценке на отчётную дату.
Баланс состоит из трех частей: активов, обязательств и капитала. В основном, статьи баланса по традиции следуют друг за другом в порядке ликвидности, хотя есть исключения. Основное свойство отчёта состоит в том, что суммарные активы всегда равны сумме обязательств и собственного капитала. Балансовый отчёт есть просто два разных взгляда на один и тот же бизнес . Активы показывают какие средства использует бизнес, а обязательства и собственный капитал показывают кто предоставил эти средства и в каком размере. Все ресурсы, которыми обладает предприятие, могут быть предоставлены либо собственниками (капитал), либо кредиторами (обязательства). Поэтому сумма требований кредиторов вместе с требованиями владельцев должна быть равна сумме активов. Это также обусловлено тем, что при отражении операций на счетах в балансе соблюдается принципдвойной записи.
Представление текущей информации об имуществе хозяйствующего субъекта в виде бухгалтерского баланса является одним из основополагающих методов бухгалтерского учёта. Бухгалтерский баланс не отражает движения средств и фактов осуществления конкретных хозяйственных операций, но показывает финансовое состояние хозяйствующего субъекта в определённый момент времени. Сущность баланса (как метода) состоит в том, что данные о стоимости имущества хозяйствующего субъекта на интересующую дату группируются определённым образом, позволяющим провести финансовый анализ и получить прогнозы на будущее.
Бухгалтерский баланс имеет форму двусторонней таблицы. Каждая строка таблицы (балансовый счёт) представляет собой наименование объекта бухгалтерского учёта и его стоимость на момент составления баланса. Основными составляющими бухгалтерского баланса являются активы (левая сторона таблицы), обязательства и капитал (правая сторона таблицы). В экономической литературе даётся следующие определения этих понятий:
Активы - это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов её хозяйственной деятельности и которые могут принести ей экономические выгоды в будущем.
2.обязательства - существующая на отчётную дату задолженность организации, которая образовалась вследствие осуществления её хозяйственной деятельности и расчёты по которой могут привести к оттоку активов.
Капитал - вложения собственников и прибыль, накопленная за всё время деятельности организации.
Бухгалтерский баланс как форма финансовой отчётности составляется, как правило, на отчётную дату (конец календарного месяца, квартала, года). Однако важно понимать, что методологически бухгалтерский баланс, будучи сводом информации о стоимости имущества хозяйствующего субъекта, может быть определён по состоянию на любую дату (и даже на любое время) и может составляться так часто, как это представляется необходимым, даже по итогам каждой хозяйственной операции).
В бухгалтерском учёте, как и в физике, существует "закон сохранения" - ничто ниоткуда не возникает (любой актив у предприятия появляется из-за каких-либо действий), то есть синхронно с активами в балансе отображаются источники их происхождения. Активы и пассивы отображаются раздельно: экономические ресурсы в активе, а источники в пассиве. Итог актива баланса всегда равен итогу пассива баланса, при создании предприятия исполняется бухгалтерское равенство: Активы = Пассивы
Обычно часть активов вносится кем-то другим, кто не является собственником, с учётом этого равенство имеет такой вид: Активы = Капитал + Обязательства.
Суммы из обеих частей уравнения совпадают, потому что они описывают одни и те же объекты, но с двух разных точек зрения:
Актив отвечает на вопрос: чем являются средства?
2.Пассив отвечает на вопрос: кто вложил эти средства?
Итоговую сумму актива (пассива) баланса называют "валютой баланса" или "цифрой баланса".
Активы включают в себя все виды средств: здания, оборудование, запасы материалов, товаров, транспортные средства, задолженность клиентов, контрагентов, деньги на расчетных и других счетах в банках и так далее. Обязательства складываются из денежных средств, которые организация должна за поставленные ей товары и услуги, кредиты и так далее. Истинность того, что суммы обеих частей балансового уравнения будут равны друг другу, не зависит от количества проведённых операций. Равенство активов и пассивов основывается на принципе двойной записи (способ ведения учёта, при котором каждое изменение состояния средств организации отражается по крайней мере на двух счетах, обеспечивая общий баланс).
Активы и пассивы обычно подразделяются на текущие и долгосрочные. В международной практике активы в балансе перечисляются в порядке их ликвидности.татьи бухгалтерского баланса формируются в результате обработки большого количества хозяйственных операций, которые структурно объединяются в группы в соответствии с их характером и функцией. Каждая существенная статья должна представляется в отчетности отдельно. Статьи, которые содержат несущественные суммы должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения и не должны представляться отдельно.
Правильное составление бухгалтерского баланса предполагает:
Полный охват показателей и результатов деятельности компании.
2.Надлежащую группировку хозяйственных процессов в соответствии с природой того или иного процесса
Правильное отображение операций, которое позволит определить не только финансовое состояние компании, но и его финансовый результат.
В России форма бухгалтерского баланса и порядок его составления юридическими лицами (кроме кредитных и бюджетных организаций) регламентируются ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организаций".
В России в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны быть представлены с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Хотя в отчёте по ликвидности (форма баланса для российских банков) активы и обязательства не разделяются на краткосрочные и долгосрочные . Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные . Статьи баланса в соответствии с US GAAP схожи с МСФО, но в американских стандартах есть требование располагать все статьи в порядке снижения ликвидности.
Отчетность - развёрнутое, официальное, сообщение по определённому вопросу, основанное на привлечении документальных данных.
Бухгалтерский учёт может вестись:
§бухгалтерией, входящей в состав предприятия;
§бухгалтером;
§руководителем организации;
§сторонней организацией.
Принципы бухгалтерского учёта - основные, исходные, базовые положения бухгалтерского учёта как науки, которые предопределяют все последующие, вытекающие из них утверждения. Основными принципами бухгалтерского учёта можно считать следующие:
§Принцип автономности предполагает, что та или иная организация существует как единое самостоятельное юридическое лицо; её имущество строго обособлено от имущества её совладельцев, работников и других организаций. Данные бухгалтерского учёта представляют единую систему, отвечающую задачам управления имуществом, обязательствам и хозяйственным операциям, осуществляемым организацией в процессе её функционирования. Элементы учёта, не оказывающие влияния на хозяйственные процессы, изъяты из системы учёта как излишние. В бухгалтерском учёте и балансе отражается только имущество, которое признается собственностью именно этой конкретной организации.
§Принцип двойной записи - двойное непрерывное отражение хозяйственных явлений, фактов и операций, предопределённое использованием двойной записи на счетах, т.е. одновременно и на одинаковую сумму по дебету одного счёта и кредиту другого бухгалтерского счёта.
§Принцип действующей организации предполагает, что организация нормально функционирует и сохранит свои позиции на рынке в обозримом будущем, погашая обязательства перед поставщиками и потребителями и иными партнерами в установленном порядке. Этот принцип обусловливает необходимость увязки активов организации с её будущей прибылью, которая может быть получена при помощи этих активов. Особое значение названный принцип приобретает при оценке имущества и обязательств организации.
§Принцип объективности состоит в том, что все хозяйственные операции должны находить отражение в бухгалтерском учёте, быть зарегистрированными на протяжении всех этапов учёта, подтверждаться оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учёт.
§Принцип осмотрительности предполагает определённую степень осторожности в процессе формирования суждений, необходимых при расчётах, производимых в условиях неопределённости, позволяющую избежать завышения активов или доходов, и занижения обязательств, или расходов. Соблюдение принципа осмотрительности предотвращает возникновение скрытых резервов и чрезмерных запасов, сознательное занижение активов или доходов, либо преднамеренное завышение обязательства, или расходов. Пренебрежение указанным принципом приведёт к тому, что финансовая отчётность перестанет быть нейтральной и, следовательно, утратит надёжность.
§Принцип начислений - все операции записываются по мере их возникновения, а не в момент оплаты, и относятся к тому отчётному периоду, когда была совершена операция. Этот принцип условно можно разделить на:
§принцип регистрации дохода (выручки) - доход отражается в том периоде, когда он получен, а не когда произведена оплата. В России момент продажи продукции определяется по отгрузке и по оплате. Международные стандарты допускают фиксировать реализацию по отгрузке, поставке, получению денег продавцом или агентом;
§принцип соответствия - доходы отчётного периода должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы были получены. Разумеется, расходы (доходы), относящиеся к соответствующим доходам (расходам), признанным в другом отчётном периоде, учитываются отдельно.
§Принцип периодичности нацелен на регулярное, периодически повторяющееся балансовое обобщение - составление баланса и отчётности за год, полугодие, квартал, месяц. Названный принцип обеспечивает сопоставимость отчётных данных, позволяет по истечении определённых периодов времени исчислить финансовые результаты.
§Принцип конфиденциальности. Содержание внутренней учётной информации - коммерческая тайна организации, за разглашение и нанесение ущерба её интересам предусмотрена установленная законодательством ответственность.
§Принцип денежного измерения, т.е. количественное измерение и исчисление фактов хозяйственной деятельности и производственных процессов; в качестве единицы измерения выступает валюта страны.
§Принцип преемственности предполагает разумную приверженность национальным традициям, достижениям отечественной науки и практики.
Оборотные ведомости, их виды, назначение и порядок составления
Одним из элементов метода бухгалтерского учета является система счетов и двойная запись.
Система счетов – способ экономической группировки, текущего отражения и оперативного контроля за состоянием и изменением активов собственного капитала и обязательств, а также хозяйственных процессов и их результатов.
Основной принцип учета на счетах состоит в том, что на каждую группу (вид) средств и их источников, хозяйственных процессов и их результатов открываются отдельные счета .
На данном счете записывают первоначальный остаток данного объекта учета и его дальнейшее изменения, то есть увеличения и уменьшения, вызываемые хозяйственными операциями, что позволяет в любой момент определить его новое состояние.
Графически счет представляет собой двухстороннюю таблицу, в которой производят записи хозяйственных операций.
Левую сторону принято называть «Дебет»; правую «Кредит» сокращенно Дт и Кт.
Термины Дебет и Кредит применяются для выражения взаимно противоположных изменений на счетах, то есть все суммы увеличивающие начальное состояние средств записываются на той же стороне счета, где записан остаток, а суммы уменьшающие его на другой стороне.
В конце каждого месяца, после записей всех хозяйственных операций на счетах подсчитываются обороты за месяц и остаток (сальдо) на конец месяца. Итог сумм записанных по дебету счета без начального сальдо называется дебетовым оборотом , а итог записей по кредиту счета без начального сальдо называется кредитовым оборотом .
Счета бухгалтерского учета, тесно связаны с бухгалтерским балансом. Эта связь выражается в следующем:
1) на каждую группу активов или источников показанную в балансе отдельной статьей, открывается отдельный счет под тем же наименованием. Например, статья в балансе «Уставный капитал», счет тоже будет называться «Уставный капитал» или статья «Материалы», счет тоже «Материалы».
2) баланс составляется на основе обобщенных записей на счетах. Как это понять? Данные на 1 число берем из остатка на конец месяца по счетам. Или для того, чтобы открыть счет остаток на начало месяца берем из баланса.
3) Подобно частям баланса счета подразделяются на активные и пассивные.
Бухгалтерские счета, предназначенные для учета состояния и изменения активов, называются активными. Счета, предназначенные для учета изменения источников формирования (собственного капитала и обязательств) называются пассивными.
В активных счетах остаток средств и его увеличение заносят в дебетовой стороне, а уменьшение в кредитовой. Остаток (сальдо) на конец месяца может быть только дебетовым или его совсем не будет.
В пассивных счетах записываются на кредитовой стороне – начальный остаток учитываемых источников и операции вызывающие увеличение этих источников, а уменьшение в дебетовый. Остаток на конец месяца может быть только кредитовым или его совсем не будет. Чтобы вывести новый остаток в активных счетах необходимо к начальному дебетовому сальдо прибавить дебетовый оборот из полученной суммы вычесть оборот кредитовый.
Чтобы вывести новый остаток в пассивных счетах необходимо к начальному кредитовому сальдо прибавить кредитовый оборот и вычесть дебетовый оборот.
Все счета бухгалтерского учета по объему содержания или масштабу группировки делятся на два вида: синтетические и аналитические. В соответствии с делением счетов и бухгалтерский учет подразделяется на синтетический и аналитический учет. Синтетическими называются такие счета, в которых осуществляется обобщенный учет активов, пассивов (средств) и хозяйственных процессов, без подразделения на элементы. Они ведутся только в денежном выражении.
Аналитические счета служат для подробной характеристики объектов бухгалтерского учета, т.е. аналитические счета расшифровывают обобщенные данные синтетического счета. Таким образом, аналитические счета дают детальную подробную характеристику синтетического счета. Отражение хозяйственных средств и процессов в обобщенных показателях (на синтетических счетах) называется синтетическим учетом, а отражение их в детализированных показателях (на аналитических счетах) – аналитическим учетом.
Между счетами синтетического и аналитического учета существует тесная постоянная взаимосвязь, которая заключается в следующем.
1) сальдо (как начальное, так и конечное) по данному синтетическому счету равно сумме всех сальдо по аналитическим счетам, входящим в данный синтетический счет.
2) обороты по дебету и кредиту синтетического счета должны быть равны соответствующим итогам оборотов по аналитическим счетам.
Кроме синтетических и аналитических счетов на практике применяются еще субсчета.
Субсчета – это промежуточное учетное звено между синтетическими и аналитическими счетами. При их помощи осуществляется дополнительная группировка данных аналитического учета с целью получения обобщенных сведений об отдельных объектах внутри данного синтетического счета. Субсчета позволяют получать нужные сведения об отдельных группах объектов, входящих в состав этой номенклатуры.
Для оперативного руководства результатами деятельности предприятия, проверки записи хозяйственных операций по счетам и обобщения данных счетов за отчетный период составляют оборотные ведомости. Оборотная ведомость представляет собой таблицу, где отражают остаток и обороты по счетам.
Оборотные ведомости составляются по синтетическим и аналитическим счетам, которые имеют свои особенности.
Оборотная ведомость по синтетическим счетам состоит из наименования счета и трех пар колонок: остаток на начало – дебет, кредит; обороты за месяц – дебет, кредит; остаток на конец – дебет, кредит. В этой ведомости отражаются в порядке возрастания все синтетические счета, применяемые в хозяйственной практике субъекта.
По итогу оборотной ведомости по синтетическим счетам должно быть три пары равенства:
Первая, остаток на начало отчетного периода по дебету счетов остатку по кредиту счетов;
Вторая, оборот за месяц по дебету счетов обороту по кредиту счетов;
Третья, остаток на конец отчетного периода остатку по кредиту счетов.
Проверка учетных записей осуществляется по итогам ведомости. Имеющиеся в ней три пары суммовых колонок должны содержать дебетовые и кредитовые итоги, соответственно равные друг другу, потому что первая пара колонок содержит суммы актива и пассива баланса на начало месяца; вторая пара – операции в течение месяца, записанные способом двойной записи; третья пара – обеспечивается равенствами предыдущих колонок и является по существу новым балансом. Таким образом, оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой свод оборотов и сальдо по всем синтетическим счетам, предназначенный для проверки учетных записей, составления нового баланса и общего ознакомления с состоянием и изменениями средств хозяйствующего субъекта.
Равенство итогов всех трех пар колонок оборотной ведомости по синтетическим счетам свидетельствует о правильном применении в текущем учете способа двойной записи.
Однако составлению оборотной ведомости по синтетическим счетам должно предшествовать составление и сверка данных оборотной ведомости по аналитическим счетам. Оборотная ведомость по аналитическим счетам имеет ряд особенностей:
Составляется на основании данных аналитических счетов в рамках одного синтетического счета;
Аналитическая информация представляется с применением натуральных трудовых и стоимостных измерителей;
Итого оборотной ведомости сверяется соответствующим синтетическим счетом.
Сверка производится с целью проверки правильности и полноты ведения учета по аналитическим и синтетическим счетам.
В начале отчетного периода для учета активов, собственного капитала и обязательств, открываются счета. На каждый вид актива и пассива предусматривается отдельный синтетический счет, на котором записываются остаток: по активным счетам – в дебет, а по пассивным счетам – в кредит.
На протяжении месяца на счетах синтетического и аналитического учета отражаются совершившиеся операции способом двойной записи. Для этого даются бухгалтерские записи (проводки), которые затем разносятся по счетам бухгалтерского учета. По завершении месяца подчитываются итоги оборотов по дебету и кредиту счетов и выводятся остатки на конец месяца.
Данные аналитических счетов заносятся в оборотную ведомость по аналитическим счетам, подсчитываются и сверяются с данными соответствующих синтетических счетов. При установлении идентичности остатков и оборотов взаимосвязанных синтетических и аналитических счетов составляется оборотная ведомость по синтетическим счетам, куда переносятся данные с синтетических счетов. По итогу этой оборотной ведомости необходимо получить три пары равных сумм, что дает возможность сделать вывод о правильности ведения записей на синтетических счетах в течение месяца.
1. На основании приведенных данных необходимо составить первоначальный бухгалтерский баланс
3. Составить корреспонденции счетов на производственные хозяйственные операции за апрель
4. Записать операции на счета синтетического учета
6. Составить оборотную ведомость по синтетическим счетам за август
7. Решение выполнить в форме таблиц
| Остатки по синтетическим счетам на 1 августа | ||
| Шифр счета | Наименование счета | Сумма, тенге |
| 2412 | Здания и сооружения | 3000000 |
| 2421 | Износ зданий и сооружений | 2000000 |
| 2413 | Машины и оборудование | 158000 |
| 2423 | Износ машин и оборудования | 6583 |
| 2416 | Офисная мебель | 4000 |
| 2428 | Износ офисной мебели | 0 |
| 1310 | Сырье и материалы | 125600 |
| 1340 | Незавершенное основное производство | 56240 |
| 1010 | Денежные средства в кассе в тенге | 1200 |
| 1040 | Денежные средства на текущих банковских счетах | 46200 |
| 3310 | Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам | 20400 |
| 3190 | Прочие налоги | 6060 |
| 3350 | Краткосрочная задолженность по оплате труда | 90000 |
| 1254 | Прочие расчеты с дебиторами | 1900 |
| 3540 | Прочие краткосрочные обязательства | 13200 |
| 5410 | Прибыль (убыток) отчетного года | 124000 |
| 5010 | Объявленный капитал | 1066897 |
| 5020 | Неоплаченный капитал | 22000 |
| 3010 | Краткосрочные банковские займы | 44000 |
На основании приведенных данных составим первоначальный бухгалтерский баланс
Для группировки однородных по содержанию средств предприятия и их источников применяются соответствующие регистры.
Они называются счетами, движение каждого вида материальных активов, расчетов, капиталов представляется в них за определенный временной промежуток.
Бухгалтерские счета служат для обобщения сведений о конкретном виде актива (источника) за определенный промежуток времени, на их основании заполняются все существующие регистры учета (оборотно-сальдовая или мемориальная, шахматная ведомость, баланс с приложениями).
Запись хозяйственных операции на соответствующий счет производится на основании первичного документа.
Их обработка заключается в формировании итога (сальдо) или закрытии регистра.
После этого информация со счетов переносится в при соблюдении его основного правила – соответствия значений активной части и пассивов.
План счетов бухгалтерского учета
Группировка, объединение всех объектов бухгалтерского и налогового типа учетов согласно их характеристикам применяется на каждом предприятии.
Данная классификация утверждается законодательно и является обязательной к применению для всех налоговых резидентов на территории РФ.
Приказом Министерства Финансов РФ №94н утвержден и создана инструкция по их применению.
Всего перечень счетов содержит 99 позиций синтетического учета, к ним можно открывать аналитические расшифровки, которые дают более точную картину работы, функционирования организации.
Используется 60 позиций, остальные 39 составляют резерв, который может быть задействован при изменении или оптимизации бухгалтерского законодательства.
3. Собирательно-распределительные, открываются для формирования затрат, не относящихся к процессу основного производства, но включаемые в себестоимость путем распределения пропорционально какому-либо признаку (счета , , 25,).
4. Затратные или калькуляционные, предназначены для формирования себестоимости готовой продукции (счет ).
Активные счета бухгалтерского учета
Перечислим основные активные счета:
| АКТИВНЫЕ СЧЕТА ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА | ||
| КОД | НАИМЕНОВАНИЕ СЧЕТА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА | ТИП СЧЕТА |
| 01 | Счет 01 "Основные средства" | АКТИВНЫЙ |
| 03 | Счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" | АКТИВНЫЙ |
| 04 | Счет 04 "Нематериальные активы" | АКТИВНЫЙ |
| 08 | Счет 08 "Вложения во " | АКТИВНЫЙ |
| 09 | Счет 09 "Отложенные налоговые активы" | АКТИВНЫЙ |
| 10 | Счет 10 "Материалы" | АКТИВНЫЙ |
| 19 | Счет 19 "НДС по приобретенным ценностям" | АКТИВНЫЙ |
| 20 | Счет 20 "Основное производство" | АКТИВНЫЙ |
| 23 | Счет 23 "Вспомогательные производства" | АКТИВНЫЙ |
| 25 | Счет 25 "Общепроизводственные расходы" | АКТИВНЫЙ |
| 26 | Счет 26 "Общехозяйственные расходы" | АКТИВНЫЙ |
| 29 | Счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" | АКТИВНЫЙ |
| 41 | Счет 41 "Товары" | АКТИВНЫЙ |
| 43 | Счет 43 "Готовая продукция" | АКТИВНЫЙ |
| 44 | Счет 44 "Расходы на продажу" | АКТИВНЫЙ |
| 45 | Счет 45 "Товары отгруженные" | АКТИВНЫЙ |
| 50 | Счет 50 "Касса" | АКТИВНЫЙ |
| 51 | Счет 51 "Расчетные счета" | АКТИВНЫЙ |
| 52 | Счет 52 "Валютные счета" | АКТИВНЫЙ |
| 58 | Счет 58 "Финансовые вложения" | АКТИВНЫЙ |
| 97 | Счет 97 "Расходы будущих периодов" | АКТИВНЫЙ |
Структура активных счетов
Активные счета бухгалтерского учета имеют остаток (сальдо) на начало периода или его конец только по дебету.
По кредиту активного счета отражаются операции, связанные с расходом материальных (оборотных) запасов предприятия, денежных средств или уменьшением стоимости внеоборотных активов.
По дебету активного счета происходит их увеличение.
Сальдо активных счетов может быть только дебетовым.
Оно рассчитывается по формуле:
Остаток на конец периода = Остаток на начало + Оборот по дебету – Оборот по кредиту.
Сальдо отражается в балансе, в активной его части, и обозначает фактическое наличие материального ресурса в денежном выражении.
Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме .
Активный счет: подробности для бухгалтера
- Основы классификации счетов бухгалтерского учета
И активно-пассивные счета. Основные активные счета применяются для учета и контроля... этом контрарный активный счет (контрактивный) используется для уточнения остатка основного активного счета, уменьшает его... на сумму своего остатка. Дополнительные активные счета увеличивают на сумму своего сальдо... остаток основного активного счета, дополнительные пассивные счета увеличивают соответственно...
Счета являются важным элементом СНС. Они используются для регистрации экономических операций, осуществляемых институциональными единицами, т. е. предприятиями, учреждениями и организациями, домашними хозяйствами и др., которые являются резидентами данной страны. Регистрируемые операции включают также операции между резидентами данной страны и резидентами остального мира.
Записи в счетах относятся не к каждой отдельной экономической операции, а к обобщающим числовым характеристикам соответствующих групп экономических операций, например, потребление, накопление, экспорт. Некоторые записи в счетах представляют собой не экономические операции (предполагающие добровольное взаимодействие двух или более институциональных единиц), а отражают изменение активов в результате экстраординарных событий (пожара, стихийного бедствия, войны и др.).
Наконец, отдельные записи в счетах - это аналитические обобщающие показатели различных аспектов экономического процесса. Большая часть этих показателей, например, добавленная стоимость, сбережение, первичный доход, исчисляются балансовым методом, т. е. как разница между суммой записей в ресурсах и суммой записей в использовании. Как было отмечено выше, наиболее важные показатели, относящиеся к экономике в целом, называются агрегатами (например, ВВП, национальный доход, национальное богатство).
По своей форме счета СНС сходны со счетами бухгалтерского учета, Они имеют Т-образную форму. Существует два метода балансировки счетов. Некоторые счета балансируются с помощью балансирующей статьи, т. е. балансовым методом. Балансирующая статья становится затем исходной статьей следующего счета.
Другие счета балансируются «по определению». Это означает, что ни одна из статей счета не определяется балансовым методом, а балансировка счета достигается благодаря тому, что между записями, относящимися к ресурсам и к использованию, должно существовать равновесие для гармонизации определений этих элементов. Таким счетом, который балансируется «по определению», является счет товаров и услуг. Он отражает ресурсы и использование товаров и услуг на различные цели: потребление, накопление и др. В этом счете отсутствует балансирующая статья. Однако если статьи определены точно, счет будет автоматически сбалансирован. Наличие балансовой неувязки (если она есть) свидетельствует о том, что при определении размеров отдельных статей допущены ошибки.
В счетах СНС различают две стороны: ресурсы и использование (но не дебет и кредит, как это принято в бухгалтерском учете). Важно подчеркнуть, что в каждом счете сумма записей, относящихся к ресурсам, равна сумме записей, относящихся к использованию.
В СНС существует четкая классификация"счетов. Различают следующие группы счетов:
счета для секторов экономики;
счета для отраслей экономики;
счета для отдельных экономических операций;
счета для экономики в целом (консолидированные счета).
Счета для секторов экономики в свою очередь подразделяются на следующие группы:
текущие счета;
счета накопления;
балансы активов и пассивов.
Текущие счета включают:
счет производства;
счет образования доходов;
счет распределения первичных доходов;
счет вторичного распределения доходов;
счет использования располагаемого дохода;
счет перераспределения доходов в натуральной форме;
счет использования скорректированного располагаемого дохода.
Счета накопления включают:
счет операций с капиталом;
финансовый счет;
счета прочих изменений в активах:
а) счет прочих изменений в объеме активов;
б)счет переоценки.
Балансы активов и пассивов включают:
баланс активов и пассивов на начало периода,
баланс активов и пассивов на конец периода.
Рассмотрим теперь более подробно каждый текущий счет.
I. Счет производства
Счет производства предназначен для описания и анализа результатов, производства. Выпуск, который регистрируется на правой стороне счета, представляет собой начальную точку в измерении результатов производства. В широком смысле выпуск - это стоимость всех произведенных товаров и услуг. При его исчислении не исключается стоимость товаров и услуг, израсходованных в процессе производства. В связи с этим выпуск содержит повторный счет стоимости.
Существуют значительные различия в методах расчета выпуска в различных отраслях и секторах экономики. Например, выпуск сектора нефинансовых предприятий определяется по следующей формуле:
где Р - выпуск;
R - стоимость реализованной продукции;
S - прирост запасов готовой, но не реализованной продукции, ; включая прирост незавершенного производства.
Прирост запасов готовой, но не реализованной продукции можетбыть определен по следующей формуле:
S = S1 –S0 (6.10)
где Sl - стоимость запасов на конец периода;
S0 - стоимость запасов на начало периода.
Следует отметить, что в СНС существует важное правило, согласно которому выпуск должен быть оценен в ценах, которые существуют на момент производства, а не на момент реализации продукции. В условиях высокой инфляции разница между этими ценами может быть весьма значительной. Для того чтобы обеспечить оценку выпуска в ценах на момент производства, в СНС прирост запасов готовых, но не реализованных продуктов в условиях высокой инфляции определяется по следующей формуле:
где L - стоимость продукции, направленной в запасы в течение периода в оценке по ценам, которые существуют на момент направления товаров в запасы;
М - стоимость товаров, изъятых из запасов в оценке по ценам, которые существовали на момент изъятия товаров из запасов.
Если вместо формулы (6.10) применить формулу (6.11), то можно получить оценку выпуска в ценах на момент производства в условиях высокой инфляции.
Пример (цифры условные). Предположим, что предприятие произвело 100 единиц продукции в период, когда цена за единицу была равна 5, а реализовало продукцию позднее, когда цены выросли в 2 раза, т. е. реализация продукции составила 1000 (100x10). Заметим, что в этом примере у нас нет запасов продукции на начало и конец периода. Подсчитаем теперь выпуск по формуле (6.9), используя, однако, формулу (6.11) для определения прироста запасов готовой, но не реализованной продукции:
S" = 500 - 1000 = -500;
Р= 1000 + (500 - 1000) = 500.
Таким образом, прирост запасов готовой, но не реализованной продукции, исчисленный по формуле (6.11), представляет собой в нашем примере отрицательную величину. Действительно, предприятие направило в запасы продукцию на 500, а изъяло из запасов на 1000, когда цена за единицу достигла 10. Другими словами, прирост запасов готовой, но не реализованной продукции S\ представляет собой прирост стоимости товаров за время их нахождения на складе, но с обратным знаком. Поэтому при расчете прироста запасов по формуле (6.11) можно исключить из объема реализации указанный прирост стоимости запасов, называемой холдинговой прибылью. В нашем примере холдинговая прибыль равна 500. Она должна быть исключена из объема реализации для того, чтобы выпуск был оценен в ценах на момент производства.
Отметим также, что в нашем примере весь прирост запасов готовой, но не реализованной продукции равен холдинговой прибыли с противоположным знаком.
Определим теперь, какими были бы результаты расчета выпуска, если бы для исчисления прироста запасов готовой, но не реализованной продукции была применена традиционная формула (6.10). В этом случае прирост запасов равен 0, так как запасы продукции на начало и конец года не предусмотрены. В результате выпуск составил бы: Р= 1000 (т. е. он был бы равен объему реализованной продукции), однако эта сумма включает холдинговую прибыль, равную 500, а она должна быть согласно рекомендациям СНС исключена из расчета выпуска.
Отметим, что если цены не изменяются в течение года, то прирост запасов готовой, но не реализованной продукции, рассчитанный по формулам (6.10) и (6.11), будет идентичным.
Формула (6.9), однако, не применяется для расчета выпуска нерыночных услуг, оказываемых учреждениями государственного управления и некоммерческими организациями, обслуживающими домашние хозяйства. Дело в том, что в этих секторах нет ни реализации, ни прироста запасов готовой, но не реализованной продукции. Поэтому для этих секторов выпуск определяется как сумма затрат на производство, которая включает:
затраты на приобретение товаров и услуг для промежуточного потребления;
оплату труда;
другие налоги на производство;
потребление основного капитала.
В некоторых случаях организации и учреждения, оказывающие нерыночные услуги, могут взимать частичные платежи со своих клиентов или в небольших размерах продавать товары. Например, детские дошкольные учреждения взимают частичные платежи с родителей или музеи иногда продают открытки. Тем не менее общий выпуск этих организаций и учреждений принимается равным общей сумме затрат на производство. В этом случае стоимость нерыночных услуг исчисляется как разность между общей суммой затрат и платежами за рыночные товары и услуги.
Формула (6.9) также не применяется для исчисления выпуска финансовых учреждений. Так, выпуск банков определяется по следующей формуле:
где Р - выпуск банков;
Т} - проценты, получаемые банками за размещение привлеченных ресурсов;
Т0 - проценты, выплаченные банками за привлечение свободных финансовых ресурсов.
Отметим, что проценты, полученные банками за предоставление займов и кредитов из собственных ресурсов, не учитываются в формуле (6.12), так как оценка выпуска финансовых учреждений предполагает «по определению» оценку посреднической деятельности банков, которая состоит в нахождении свободных финансовых ресурсов, привлечении и предоставлении их инвесторам. Таким образом, банки - это посредники между теми, кто сберегает ресурсы, и теми, кто их инвестирует.
Следует отметить, что выпуск финансовых учреждений включает также платежи клиентов за такие услуги, как хранение ценностей в сейфах, консультации по вопросам инвестирования, обмен валюты и т. д.
Выпуск страховых компаний исчисляется по следующей формуле:
где R - страховые премии, уплаченные страховым компаниям;
К - страховые возмещения, выплаченные страховыми компаниями;
Q - проценты, полученные страховыми компаниями от инвестирования страховых технических резервов в ценные бумаги или другие ликвидные финансовые инструменты;
N - прирост страховых технических резервов.
Промежуточное потребление - это стоимость товаров и услуг, израсходованных в процессе производства, например, стоимость израсходованных в производстве сырья, материалов, топлива, энергии, инструментов, а. также платежи за услуги рекламных агентств, юридических консультаций, транспортных агентств и т.д. Важной статьей расходов на промежуточное потребление являются платежи за аренду помещений, оборудования и машин. К промежуточному потреблению не относится, однако, потребление основного капитала.
Стоимость промежуточных товаров рассчитывается в ценах конечного потребления, включая все торгово-транспортные наценки. Налог на добавленную стоимость (НДС) не включается в том случае, если он вычитается из суммы НДС, начисленной на продукцию, реализуемую предприятием. Однако некоторые производители освобождены от выплат НДС, и в этом случае их расходы на промежуточное потребление рассчитываются в ценах, включая НДС.
Важно иметь в виду, что промежуточное потребление должно оцениваться в фактических ценах, которые существуют на момент, когда приобретенные товары используются в производстве, а не в тех ценах, которые были уплачены за товары. Разница между этими ценами может быть весьма значительной в условиях высокой инфляции. Например, известно, что в России в 1992 г. накануне либерализации цен предприятия накопили значительные запасы сырья и материалов, приобретенных по сравнительно низким ценам (до либерализации цен). Однако в производстве эти товары расходовались 2-3 месяца спустя, когда цены выросли в 2-3 раза. В результате предприятия получили холдинговую прибыль, которую СНС рекомендует исключить из оценки результатов производства.
Валовая добавленная стоимость (ВДС) - важный показатель экономической деятельности. ВДС является балансирующей статьей счета производства, т. е. она исчисляется как разность между выпуском и расходами на промежуточное потребление. Если выпуск оценен в основных ценах, т. е. в ценах, из которых вычитаются налоги на продукты, но в которые включаются субсидии на продукты, то считается, что ВДС также оценена в основных ценах. Если выпуск оценен в ценах производителя (т. е. включая налоги на продукты, но без НДС), но без учета субсидий на продукты, то ВДС оценена в ценах производителя. В широком смысле сумма ВДС всех секторов или отраслей экономики равна валовому внутреннему продукту (ВВП). На практике, однако, из-за особенностей в оценке ВДС и ВВП соотношение между ними выглядит следующим образом:
VA + N - S = GDP, (6.14)
где GDP - валовой внутренний продукт;
VA - валовая добавленная стоимость в основных ценах всех секторов экономики;
N - сумма всех налогов на продукты;
S - сумма субсидий на продукты.
Однако если ВДС рассчитана в ценах производителя, соотношение между ВДС и ВВП примет следующий вид:
VA + VAT + Y = GDP, (6.15)
где VA - валовая добавленная стоимость всех секторов экономики в ценах производителей;
VAT - налог на добавленную стоимость;
Y - налог на импорт за вычетом субсидий на импорт.
Показатель ВДС называется валовой добавленной стоимостью, так как из него не исключены расходы на потребление основного капитала. Теоретически это следовало бы сделать, однако на практике их не всегда можно определить строго в соответствии с требованиями СНС. Напомним, что данные бухгалтерского учета о потреблении основного капитала не удовлетворяют требованиям СНС, так как они, как правило, оценены по так называемой первоначальной стоимости, а не по восстановительной, как это рекомендовано в СНС.
Если статистические органы смогут правильно определить расходы на потребление основного капитала (для этого применяется так называемый метод «непрерывной инвентаризации»), то можно более точно исчислить такие показатели экономической деятельности, как чистая добавленная стоимость (НДС) чистый внутренний продукт (ЧВД).
II. Счет образования доходов
Счет образования доходов предназначен для того, чтобы показать, каким образом распределяется ВДС на составляющие элементы. Основные элементы ВДС приведены на левой стороне счета.
Оплата труда состоит из двух компонентов: заработной платы и отчислений на социальное страхование. Оплата труда включает выплаты как резидентам, так и нерезидентам, принимавшим участие в производстве ВДС (например, заработная плата, выплаченная иностранным рабочим, временно работающим в данной стране).
Другие чистые налоги на производство - налоги на отдельные факторы производства: землю, здания, транспортные средства, фонд оплаты труда. Эта статья регистрируется на чистой основе, т. е. за вычетом других субсидий на производство.
Потребление основного капитала характеризует сумму износа основного капитала в оценке по восстановительной стоимости.
Прибыль - балансирующая статья для корпораций, т. е. она появляется в счетах образования доходов нефинансовых и финансовых корпораций.
Смешанный доход-балансирующая статья для некорпорированных предприятий, т. е. она появляется в счете образования доходов сектора домашних хозяйств, в состав которого, как было отмечено выше, включены также некорпорированные предприятия, находящиеся в собственности домашних хозяйств (мелкие фермы, мелкие мастерские, рестораны и магазины, принадлежащие отдельным семьям, в которых они сами работают, и пр.).
III. Счет распределения первичных доходов
Счет распределения первичных доход
ов предназначен для того, чтобы показать поступление доходов, полученных в секторах - производителях добавленной стоимости в виде первичных доходов, к секторам-получателям. На правой стороне счета приведены основные виды полученных первичных доходов, на левой - выплаченные доходы от собственности и балансирующая статья счета - сальдо первичных доходов.
Прибыль/смешанный доход- первичный доход корпораций (нефинансовых и финансовых), а также мелких некорпорированных предприятий.
Доходы от собственности - первичные доходы, получаемые всеми секторами экономики: проценты, дивиденды, рента, реинвестируемые доходы от прямых зарубежных инвестиций. Однако арендная плата за жилые и нежилые помещения не является доходом от собственности, а рассматривается как платежи за услуги.
Чистые налоги на производство и импорт - первичный доход органов государственного управления. Отметим, что налоги на доходы и собственность не рассматриваются как первичные доходы, а трактуются как перераспределительные платежи.
Оплата труда - выплаты заработной платы резидентам данной страны, участвующим в производстве ВВП в данной стране и за рубежом. Таким образом, оплата труда в этом счете не совпадает с оплатой труда в счете образования доходов, где она относится к выплатам, произведенным предприятиями резидентам и нерезидентам, участвующим в производстве ВВП данной страны. Ясно, что потоки оплаты труда, зарегистрированные в счете образования доходов и в счете распределения первичных доходов, могут совпасть (арифметически) только случайно.
Сумма первичных доходов (сальдо) для всех секторов экономики образует следующий важный агрегат СНС - национальный доход.
Национальный доход представляет собой сумму первичных доходов, получаемых резидентами данной страны. Национальный доход может быть определен на валовой и чистой основе, т. е. до и после вычета потребления основного капитала. Национальный доход, рассчитанный на валовой основе, называется валовым национальным доходом (ВНД). Национальный доход, определенный на чистой основе, называется чистым национальным доходом (ЧНД).
Как отмечено выше, ВНД отличается от ВВП на сальдо первичных доходов, полученных резидентами данной страны из-за границы. Как правило, ВНД развитых в экономическом отношении стран больше их ВВП, тогда как ВНД развивающихся стран меньше их ВВП. Это связано с тем, что развитые страны получают относительно больше доходов от их зарубежных и н вести ци и.
IV. Счет вторичного распределения доходов
Счет вторичного распределения дохо
дов предназначен для описания процесса перераспределения доходов в денежной форме. Начальная статья счета - это балансирующая статья предыдущего счета, т. е. сальдо первичных доходов. Доходы перераспределяются с помощью перераспределительных платежей, которые в СНС называются трансфертами.
Трансферты - это экономические операции, в результате которых одни институциональные единицы передают другим институциональным единицам безвозмездно товары, услуги, активы.
Другими словами, трансферты - это такие операции, в результате которых потокам товаров, услуг, активов в одном направлении не противостоят компенсирующие потоки эквивалентной стоимости в противоположном направлении.
Трансферты бывают текущими и капитальными, в денежной и натуральной форме. В счете вторичного распределения доходов регистрируются текущие трансферты в денежной форме:
текущие налоги на доходы, имущество и др.;
отчисления на социальное страхование;
социальные выплаты;
страховые премии и возмещения;
прочие перераспределительные платежи (штрафы, пени, пожертвования и т. д.).
Текущие трансферты, полученные отечественными секторами экономики, как правило, не равны текущим трансфертам, выплаченным ими, так как часть трансфертов выплачивается за границу, а часть трансфертов, полученных отечественными секторами экономики, поступают изт за границы. Таким образом, текущие трансферты, выплаченные отечественными секторами экономики, могут быть равны текущим трансфертам, полученным отечественными секторами экономики, только случайно, т. е. только тогда, когда сальдо текущих трансфертов, переданных за границу или полученных из-за границы, равно нулю.
Понятно также, что сальдо текущих трансфертов, выплаченных и полученных каждым отдельным сектором, также, как правило, не равно нулю. Обычно оно бывает положительным в секторе домашних хозяйств и отрицательным в секторе корпораций (финансовых и нефинансовых). Можно ожидать, что это сальдо близко к нулю в секторе государственного управления, так как трансферты, поступающие в этот сектор, предназначены для передачи трансфертов в другие сектора.
Балансирующей статьей счета является располагаемый доход. Этот показатель может быть получен на валовой и чистой основе, т. е. до и после вычета потребления основного капитала.
Сумма располагаемого дохода, полученного всеми секторами экономики, равна национальному располагаемому доходу (валовому или чистому), который также, как и ВВП и ВНД, является важным агрегатом СНС.
Валовой национальный располагаемый доход (ВНДР) больше ВНД на сальдо текущих трансфертов, полученных из-за границы.
V. Счет использования располагаемого дохода
Счет использования располагаемого дохода предназначен для регистрации операций, связанных с использованием располагаемого дохода. Как известно, к расходам на конечное потребление относятся:
а) расходы на конечное потребление домашних хозяйств;
б) расходы на конечное потребление государственного управления;
в) расходы на конечное потребление некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства.
Все эти расходы регистрируются в счетах соответствующих секторов. Схема счета, приведенная выше, содержит стандартный набор статей.
Сбережение - балансирующая статья счета. В результате сложения сбережений всех секторов экономики образуется еще один агрегат СНС - национальное сбережение.
Следует отметить, что доходы перераспределяются не только с помощью трансфертов в денежной форме, но и с помощью трансфертов в натуральной форме, т. е. путем бесплатного предоставления услуг социально-культурного характера или товаров (например, бесплатное предоставление инвалидам лекарств, инвалидных колясок, автомашин и т. д.).
Процесс перераспределения доходов в натуральной форме отражается в СНС с помощью специального счета. Его схема приведена ниже.
VI. Счет перераспределения доходов в натуральной форме
Понятно, что не все сектора экономики являются получателями и плательщиками социальных трансфертов в натуральной форме. Получателем является сектор домашних хозяйств, а плательщиками - сектор государственного управления и сектор некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства. Корпорации (нефинансовые и финансовые) не являются ни получателями, ни плательщиками социальных трансфертов в натуральной форме. Для экономики в целом социальные трансферты, полученные в натуральной форме (домашними хозяйствами), равны социальным трансфертам, выплаченным в натуральной форме (учреждениями государственного управления и некоммерческими организациями, обслуживающими домашние хозяйства).
Если к располагаемому доходу домашних хозяйств добавить социальные трансферты, полученные ими в натуральной форме, то можно получить еще один важный агрегат СНС - скорректированный располагаемый доход домашних хозяйств. Этот поток охватывает все поступления домашним хозяйствам, которые отражают их возможности потреблять и осуществлять сбережение. Таким образом, показатель скорректированного располагаемого дохода необходим для анализа изменений в уровне жизни населения, особенно в условиях коммерциализации экономики, когда доля бесплатных социально-культурных услуг неуклонно сокращается и, следовательно, динамика располагаемого (денежного) дохода может ввести в заблуждение относительно изменений в уровне жизни.
Скорректированный располагаемый доход сектора государственного управления равен разности между денежным располагаемым доходом этого сектора и социальными трансфертами в натуральной форме, переданными домашним хозяйствам. По такой же схеме исчисляется скорректированный располагаемый доход некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства.
Таким образом, скорректированный располагаемый доход всех секторов экономики равен сумме их денежного располагаемого дохода. Использование скорректированного располагаемого дохода отражается в специальном счете, схема которого приведена ниже.
VII. Счет использования скорректированного располагаемого дохода
Фактическое конечное потребление включает расходы на конечное потребление и социальные трансферты в натуральной форме (полученные/ переданные).
Фактическое конечное потребление домашних хозяйств определяется как сумма их расходов на конечное потребление и социальных трансфертов в натуральной форме, полученных от государственного управления и некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства.
Фактическое конечное потребление государственного управления равно разности между их расходами на конечное потребление и социальными трансфертами в натуральной форме, переданными домашним хозяйствам. Другие сектора не имеют фактического конечного потребления. Сектора корпораций (финансовых и нефинансовых) вообще не имеют расходов на конечное потребление (это не их функция). Сектор некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства, производит расходы на конечное потребление, однако, как было отмечено выше, все они рассматриваются как расходы на индивидуальное конечное потребление. Это означает, что фактическое конечное потребление этих организаций равно нулю.
Отметим также, что сумма фактического конечного потребления сектора домашних хозяйств и сектора государственного управления равна сумме расходов на конечное потребление этих двух секторов и.расходов на конечное потребление некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства. Другими словами, для экономики в целом сумма расходов на конечное потребление равна сумме фактического конечного потребления.
Балансирующая статья счета - сбережение. Она совпадает с балансирующей статьей счета использования располагаемого дохода.
Перейдем теперь к рассмотрению счетов накопления. Первый счет этой группы - счет операций с капиталом. Его схема приведена ниже.
VIII. Счет операций с капиталом
Счет операций с капиталом предназначен для того, чтобы показать источники финансирования капитальных затрат и их использование на различные виды капитальных затрат.
Основной источник финансирования капитальных затрат - сбережение (переходит из счета использования располагаемого дохода, где сбережение является балансирующей статьей). Другой источник финансирования - капитальные трансферты, т. е. единовременные перераспределительные платежи (например, безвозмездное финансирование капитальных вложений предприятий из государственного бюджета, передача капитала в процессе приватизации, прощение задолженности за прошлые годы и др.).
Валовое накопление основного капитала состоит из стоимости построенных зданий и сооружений, а также приобретенных машин, оборудования, транспортных средств и других видов основных фондов.
Прирост запасов материальных оборотных средств - это прирост стоимости запасов сырья, материалов, топлива, инструментов, незавершенного производства, готовой, но не реализованной продукции и т. д.
Чистое приобретение ценностей включает покупки (за вычетом продаж) таких ценных предметов, как ювелирные изделия, произведения искусства, антиквариат, золото и другие драгоценные металлы, которые обладают способностью сохранять стоимость в течение длительного периода. Ценности приобретаются как юридическими, так и физическими лицами не для производства и потребления, а для защиты активов от инфляции.
Чистое приобретение непроизведенных нефинансовых активов включает наряду с приобретением земли приобретение нематериальных непроизведенных активов (патентов, лицензий, авторских прав и т. д.).
Чистое кредитование/чистое заимствование - балансирующая статья счета, которая отражает объем финансовых ресурсов, передаваемых одним сектором экономики другим секторам в возмездной и возвратной формах для финансирования капитальных затрат. Она также может показывать объем финансовых ресурсов, временно заимствованных на возмездной основе данным сектором в других секторах экономики для финансирования капитальных затрат.
Следующий счет этой группы - финансовый счет. На правой стороне этого счета регистрируются операции, связанные с принятием финансовых обязательств, а на левой - операции, связанные с приобретением финансовых активов. Схема финансового счета имеет следующий вид:
IX. Финансовый счет
Важно подчеркнуть, что в финансовом счете регистрируются не сами финансовые активы или финансовые обязательства, а их изменения за определенный период. Некоторые операции с финансовыми инструментами отражаются в различных статьях ресурсов и использования, например, полученные займы, регистрируемые на правой стороне счета, могут повлечь корреспондирующие записи на левой стороне счета по статье «Депозиты» (прирост). С другой стороны, некоторые операции отражаются в статьях на одной и той же стороне финансового счета, например, предоставление ссуд, регистрируемое на левой стороне счета, может повлечь корреспондирующую запись на этой же стороне счета - о сокращении депозитов.
Наконец, третий счет этой группы - счет прочих изменений в активах - предназначен для характеристики изменения стоимости активов и обязательств по причинам экстраординарного характера: катастрофы, войны, пожары и т. д. Схема этого счета имеет следующий вид:
X. Счет прочих изменений в активах и пассивах
Рассмотрим далее схему баланса активов и пассивов, который составляется на начало и конец периода и характеризует величину и структуру имеющихся ресурсов (активов), финансовые обязательства, а также чистую стоимость, капитала.
XI. Баланс активов и пассивов на начало периода
Чистая стоимость капитала - это балансирующая статья этого счета. Если сложить чистую стоимость капитала всех секторов экономики, то можно получить еще один важный агрегат СНС - национальное богатство.
Составление баланса активов и пассивов на конец и начало года позволяет выявлять увеличение (уменьшение) национального богатства, а также изменения в структуре активов и пассивов. Например, эти данные свидетельствуют об изменении доли нефинансовых или финансовых активов в общем объеме активов.
Понятно, что финансовые активы одних секторов экономики являются финансовыми обязательствами других секторов (кроме монетарно-го.золота), и если абстрагироваться от связей с другими странами, эти статьи взаимно погашают друг друга на уровне экономики в целом, однако на самом деле некоторые финансовые активы могут быть пассивами нерезидентов и, наоборот, некоторые обязательства резидентов могут быть финансовыми активами нерезидентов. Таким образом, национальное богатство определяется как сумма нефинансовых активов и превышения финансовых активов (являющихся обязательствами других стран) над финансовыми обязательствами резидентов данной страны перед резидентами других стран.
Как было отмечено выше, помимо секторных счетов в СНС предусмотрены счета для отраслей экономики.
Для каждой отрасли составляют только два счета: счет производства и счет образования доходов. Они составляются по схеме, аналогичной той, которая используется для секторальных счетов.
Наконец, в СНС предусмотрена группа счетов для наиболее важных экономических операций, таких, как счет товаров и услуг и счет сектора «остального мира». Рассмотрим краткое содержание этих счетов.
XII. Счет товаров и услуг
На одной стороне этого счета регистрируются все ресурсы товаров и услуг (выпуск и импорт), а на другой - отражается использование ресурсов на различные цели.
Данные счета товаров и услуг позволяют исчислить ВВП двумя методами: методом конечного использования и производственным методом.
По методу конечного использования ВВП определяется как разность между суммой всех статей конечного использования и импортом, т. е. из суммы конечного потребления, валового накопления и экспорта вычитается импорт.
ВВП, подсчитанный по производственному методу, равен разнице между выпуском и промежуточным потреблением плюс чистые налоги на продукты. В схеме счета предполагается, что выпуск оценен в основных ценах. Однако если выпуск оценен в ценах производителя, статья 3 трансформируется в статью «НДС и налоги на импорт за вычетом субсидий на импорт». В этом случае ВВП, исчисленный по производственному методу, равен разнице между выпуском (в ценах производителя) и промежуточным потреблением плюс НДС и налоги на импорт за вычетом субсидий на импорт.
