Доходы бюджетов формируются в соответствии с бюджетным законодательством РФ, законодательством о налогах и сборах и законодательством об иных обязательных платежах.
Доходы от региональных и местных налогов зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их распределения между бюджетами субъектов РФ, местными бюджетами в соответствии с нормативами, установленными БК РФ, законом о бюджете, законами субъектов РФ и муниципальными правовыми актами.
Органы Федерального казначейства осуществляют в установленном Министерством финансов РФ порядке учет доходов, поступивших в бюджетную систему РФ, и их распределение между бюджетами в соответствии с кодом бюджетной классификации РФ, указанным в расчетном документе на зачисление средств на счет.
К налоговым доходам бюджетов субъектов РФ относятся доходы от предусмотренных законодательством РФ региональных и местных налогов, а также от пеней и штрафов по ним.
Налоговые доходы субъектов РФ от региональных налогов.
В бюджеты субъектов РФ подлежат зачислению налоговые доходы от региональных налогов:
налога на имущество организаций - по нормативу 100 %;
налога на игорный бизнес - по нормативу 100 %;
транспортного налога - по нормативу 100 %.
Налоговые доходы субъектов РФ от федеральных налогов и налогов специальных налоговых режимов.
В бюджеты субъектов РФ подлежат зачислению налоговые доходы от федеральных налогов и сборов, а также налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами:
налога на прибыль организаций - по налоговой ставке в размере 18 %, (общая ставка - 20 %). Ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. Указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 %;
налога на прибыль организаций при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных до вступления в силу Федерального закона «О соглашениях о разделе продукции» и не предусматривающих специальных налоговых ставок для зачисления указанного налога в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ, - по нормативу 80 %;
налога на доходы физических лиц - по нормативу 70 %;
акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья - по нормативу 50 %;
акцизов на спиртосодержащую продукцию - по нормативу 50 %;
акцизов на автомобильный бензин, прямогонный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и карбюраторных (инжекторных) двигателей - по нормативу 60 %;
акцизов на алкогольную продукцию - по нормативу 100 %;
акцизов на пиво - по нормативу 100 %;
налога на добычу полезных ископаемых в виде углеводородного сырья (за исключением газа горючего природного) - по нормативу 5 %;
налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых - по нормативу 100 %;
налога на добычу полезных ископаемых (за исключением полезных ископаемых в виде углеводородного сырья, природных алмазов и общераспространенных полезных ископаемых) - по нормативу 60 %;
налога на добычу полезных ископаемых в виде природных алмазов - по нормативу 100 %;
регулярных платежей за добычу полезных ископаемых (роялти) при выполнении соглашений о разделе продукции в виде углеводородного сырья (за исключением газа горючего природного) - по нормативу 5 %;
сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов (исключая внутренние водные объекты) - по нормативу 30 %;
сбора за пользование объектами животного мира - по нормативу 100 %;
единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, - по нормативу 90 %;
государственной пошлины (подлежащей зачислению по месту регистрации, совершения юридически значимых действий или выдачи документов) - по нормативу 100 %:
по делам, рассматриваемым конституционными (уставными) судами соответствующих субъектов РФ;
за государственную регистрацию межрегиональных, региональных и местных общественных объединений, отделений общественных объединений, а также за государственную регистрацию изменений их учредительных документов;
за государственную регистрацию региональных отделений политических партий;
за регистрацию средств массовой информации, продукция которых предназначена для распространения преимущественно на территории субъекта РФ, а также за выдачу дубликата свидетельства о такой регистрации;
за действия уполномоченных органов, связанные с лицензированием заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, с лицензированием заготовки, переработки и реализации лома черных металлов.
Зачисление в бюджеты субъектов РФ налоговых доходов от уплаты акцизов на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 до 25 % включительно (за исключением вин) и алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 25 % (за исключением вин), производимую на территории РФ, осуществляется по следующим нормативам.
20 % указанных доходов зачисляется в бюджет субъекта РФ по месту производства алкогольной продукции.
80 % указанных доходов распределяется между бюджетами субъектов РФ по нормативам, утверждаемым федеральным законом о федеральном бюджете.
Зачисление в бюджеты субъектов РФ доходов от уплаты акцизов на нефтепродукты осуществляется в порядке, установленном законом о федеральном бюджете на очередной год.
В бюджеты субъектов РФ - городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга подлежат зачислению налоговые доходы от федеральных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих в соответствии с БК РФ зачислению в местные бюджеты и бюджеты субъектов РФ.
Налоговые доходы местных бюджетов от федеральных и региональных налогов, а также налогов специальных налоговых режимов.
Законом субъекта РФ могут быть установлены:
единые для всех поселений субъекта РФ нормативы отчислений в бюджеты поселений от отдельных федеральных или региональных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих зачислению в бюджет субъекта РФ;
единые для всех муниципальных районов субъекта РФ нормативы отчислений в бюджеты муниципальных районов от отдельных федеральных или региональных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих зачислению в бюджет субъекта РФ.
Нормативы отчислений в бюджеты городских округов от отдельных федеральных и (или) региональных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих зачислению в бюджет субъекта РФ, устанавливаются как сумма нормативов, установленных для поселений и муниципальных районов.
Законом субъекта РФ о региональном бюджете могут быть установлены дополнительные нормативы отчислений в местные бюджеты от НДФЛ, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ.
Законом субъекта РФ представительные органы муниципальных районов могут быть наделены полномочиями по установлению дополнительных нормативов отчислений от НДФЛ, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, в бюджеты поселений, входящих в состав соответствующих муниципальных районов.
Органы государственной власти субъекта РФ обязаны установить единые или дополнительные нормативы отчислений в местные бюджеты от НДФЛ, исходя из зачисления в местные бюджеты не менее 10 % налоговых доходов консолидированного бюджета субъекта РФ от указанного налога.
В субъектах РФ - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге порядок установления и значения нормативов отчислений от федеральных и региональных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, в бюджеты внутригородских муниципальных образований определяются законами указанных субъектов РФ.
Законодательные органы субъектов РФ вводят региональные налоги, устанавливают размеры ставок по ним и предоставляют налоговые льготы в пределах прав, предоставленных налоговым законодательством РФ.
Налоговые доходы бюджетов поселений.
В бюджеты поселений зачисляются налоговые доходы от следующих местных налогов:
В бюджеты поселений зачисляются налоговые доходы от следующих федеральных налогов и налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами:
налога на доходы физических лиц - по нормативу 10 %;
единого сельскохозяйственного налога - по нормативу 30 %.
Налоговые доходы бюджетов муниципальных районов.
В бюджеты муниципальных районов подлежат зачислению доходы от следующих местных налогов:
земельного налога, взимаемого на межселенных территориях, - по нормативу 100 %;
налога на имущество физических лиц, взимаемого на межселенных территориях, - по нормативу 100 %.
В бюджеты муниципальных районов подлежат зачислению налоговые доходы от следующих федеральных налогов и налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами:
налога на доходы физических лиц - по нормативу 20 %;
единого сельскохозяйственного налога - по нормативу 30 %;
государственной пошлины (подлежащей зачислению по месту регистрации, совершения юридически значимых действий или выдачи документов) - по нормативу 100 %.
В бюджеты муниципальных районов подлежат зачислению доходы от федеральных или региональных налогов и налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, по нормативам отчислений.
Нормативным правовым актом представительного органа муниципального района могут быть установлены единые для всех поселений муниципального района нормативы отчислений в бюджеты поселений от налогов, подлежащих зачислению в бюджет муниципального района.
Представительные органы местного самоуправления вводят местные налоги, устанавливают размеры ставок по ним и предоставляют льготы по их уплате.
Правовые акты представительных органов местного самоуправления о внесении изменений в налоговое законодательство РФ в пределах компетенции органов местного самоуправления, вступающие в силу с начала очередного финансового года, должны быть приняты до утверждения местного бюджета на очередной год.
Органы местного самоуправления определяют порядок предоставления отсрочек и рассрочек по уплате федеральных, региональных налогов или сборов, поступающих в местные бюджеты, только при отсутствии задолженности по бюджетным кредитам местного бюджета перед бюджетами других уровней бюджетной системы РФ и соблюдении предельного размера дефицита местного бюджета и размера муниципального долга.
Налоговые доходы городских округов.
В бюджеты городских округов зачисляются доходы от следующих местных налогов:
земельного налога - по нормативу 100 %;
налога на имущество физических лиц - по нормативу 100 %.
В бюджеты городских округов зачисляются доходы от следующих федеральных налогов и налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами:
налога на доходы физических лиц - по нормативу 30 %;
единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности - по нормативу 90 %;
единого сельскохозяйственного налога - по нормативу 60 %;
государственной пошлины - в соответствии с БК РФ.
В бюджеты городских округов зачисляются налоговые доходы от федеральных и региональных налогов, в том числе налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, по единым нормативам отчислений, установленным законами субъектов РФ для зачисления соответствующих налоговых доходов в бюджеты городских округов в соответствии с БК РФ.
В бюджеты городских округов зачисляются налоговые доходы от НДФЛ по дополнительным нормативам отчислений, установленным органами государственной власти субъектов РФ.
Пример. Приведем извлечение из Закона Архангельской области от 12 декабря 2007 г. № 466-23-ОЗ «Об областном бюджете на 2008 год» (с изменениями от 6 февраля 2008 г.).
Статьей 2 «Нормативы распределения доходов между областным бюджетом, бюджетами муниципальных образований Архангельской области и бюджетом Ненецкого автономного округа на 2008 год» названного закона предусмотрено следующее.
Доходы от федеральных налогов и сборов, в том числе налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных налогов и сборов, неналоговые доходы, поступающие от плательщиков на территории Архангельской области, подлежат зачислению в областной бюджет и бюджеты муниципальных образований Архангельской области по нормативам, установленным: Бюджетным кодексом РФ; Федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов»; областным законом от 9 ноября 2005 г. № 93-6-ОЗ «О реализации полномочий Архангельской области в сфере регулирования межбюджетных отношений».
Доходы от федеральных налогов и сборов, в том числе налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, поступающие от плательщиков на территории Ненецкого автономного округа, подлежат зачислению в областной бюджет Архангельской области по нормативам, установленным п. 2 ст. 56 БК РФ.
Как уже отмечалось, налоговые поступления играют решающую роль в формировании доходной базы и консолидированного бюджета РФ и бюджетов всех трех уровней. В связи с этим, выработка эффективного налогово-бюджетного механизма распределения налоговых поступлений по уровням бюджетной системы приобретает весьма важное значение как для подъема экономики в целом и каждого региона в частности, так и для обеспечения финансовыми ресурсами социальных потребностей общества. Выработка такого механизма требует учета федеративного устройства российского государства и существующих различий в социально-экономическом развитии и климатических условий всех регионов РФ, в демографической ситуации и экологической обстановке. Требуется также учитывать в определенной степени и природный фактор, обеспечивающий на отдельных территориях, богатых природными ресурсами, прежде всего углеводородами, наибольшее поступление доходов.
При этом важно подчеркнуть, что объективное и эффективное распределение поступлений между бюджетами разных уровней представляет собой достаточно сложную задачу. Это связано с тем, что обеспечение темпов экономического развития страны может не совпадать с интересами и потребностями региональных властей в финансировании закрепленных за ними сфер и предметов ведения, а также с решением локальных проблем. В связи с этим неизбежно возникает вопрос сбалансированности бюджетов каждого уровня.
Одновременно с решением данной задачи распределение налоговых доходов должно обеспечивать и соответствующий уровень финан-
совой самостоятельности региональных и местных бюджетов, чего невозможно добиться без обеспечения их достаточным размером поступления собственных доходов.
Кроме того, в рамках федеративного государства необходимо с помощью налогового механизма обеспечить выравнивание финансовой базы различных регионов РФ, что связано с достаточно высокой межрегиональной дифференциацией формирования налоговой базы. При этом, как известно, чем более неравномерно по территории страны сложилось распределение налоговых источников, тем в большей степени должно осуществляться перераспределение налоговых доходов, или, иначе говоря, увеличиваться централизация налоговых доходов в федеральном бюджете.
В мировой практике используются различные методы распределения налогов и налоговых доходов между бюджетами различных уровней:
- 1) закрепление определенных налогов за бюджетом соответствующего уровня. Речь в данном случае идет не о праве соответствующих органов власти устанавливать тот или иной налог и его элементы, а о закреплении поступления данного налога в бюджет определенного уровня;
- 2) распределение доходов от федеральных налогов между федеральным, региональными и местными бюджетами, а также доходов от региональных налогов - между региональными и местными бюджетами;
- 3) совместное использование федеральными, региональными и местными властями одной и той же налоговой базы.
Сложившаяся в Российской Федерации система межбюджетного регулирования налогов и налоговых доходов прошла сложный и противоречивый путь формирования. Как уже отмечалось, до начала проведения налоговой реформы в стране не было четкого закрепления налогов за бюджетами соответствующего уровня. В соответствии с принимавшимися ежегодно законами о бюджете доходы (или часть их) от поступления как федеральных, так и региональных и местных налогов могли быть зачислены в бюджет любого уровня, вне зависимости от того, какой уровень власти устанавливал тот или иной налог.
Первым шагом в попытке законодательного регулирования межбюджетного распределения налогов и налоговых доходов стало принятие в 1998 г. первой части НК РФ, а также Бюджетным кодексом РФ (БК РФ). В первой редакции БК РФ была предусмотрена необходимость утверждения не менее чем на трехлетний срок нормативов отчислений от федеральных налогов и сборов в бюджеты субъектов РФ. Вместе с тем за пятилетний срок действия БК РФ (до внесения в него соответствующих поправок) долговременные нормативы отчислений так ни разу приняты не были. Ежегодно, при утверждении федерального бюджета на очередной год утверждались годовые нормативы распределения доходов, поступающих от федеральных налогов в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ.
При этом указанные нормативы почти по всем федеральным налогам ежегодно менялись в зависимости от изменения экономической ситуации в стране. В частности, в бюджете на 2000 г. было предусмотрено отчисление от поступления НДС в доходы бюджетов РФ в размере 15%. В последующие годы все поступления от НДС зачислялись полностью в федеральный бюджет. В части налога на доходы физических лиц в 2000 г. предусматривались отчисления в бюджеты субъектов РФ в размере 84%, в 2001 г. - 99%, а начиная с 2002 г. этот налог стал полностью зачисляться в указанные бюджеты. Особенно серьезным изменениям подвергались нормативы отчислений от поступлений акцизов. В частности, если в 2000-2003 гг. поступления акцизов на ликеро-водочную продукцию делились поровну между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ, то в 2004 г. они стали полностью зачисляться в бюджеты регионов. С другой стороны, доходы от акцизов на дизельное топливо и на бензин в 2000-2002 гг. полностью зачислялись в федеральный бюджет, а в 2003-2004 г. они стали частично, по нормативу 60%, зачисляться в бюджеты субъектов РФ. С момента введения в 2002 г. налога на добычу полезных ископаемых (в части углеводородного сырья) нормативы распределения его поступлений были установлены отдельно для территории автономного округа, входящего в состав края или области, и для остальных территорий. В первом случае они делились в 2002- 2003 гг. между федеральным бюджетом и бюджетом автономного округа в пропорции 74,5 и 25,5%, а в 2004 г. в федеральный бюджет стало зачисляться 81,6% налога на добычу нефти и 100% налога на добычу газа. Во втором случае распределение налога на добычу углеводородного сырья осуществлялось в 2002-2003 гг. в пропорциях 80 и 20% в пользу федерального бюджета. Федеральным законом от 23.12.2003 № 186-ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год» нормативы отчислений в федеральный бюджет по газу были утверждены в размере 100%, а по нефти - 85,6%.
Одновременно с этим в 1998 г. была принята ст. 48 БК РФ, положения которой предусматривали, что при распределении налоговых доходов по уровням бюджетной системы налоговые доходы бюджетов субъектов РФ должны составлять не менее 50% суммы доходов консолидированного бюджета РФ. Вместе с тем осуществить на практике распределение налоговых доходов подобным образом было весьма сложно по следующим обстоятельствам.
Во-первых, механизм распределения налоговых доходов был прописан недостаточно четко, в связи с чем органы власти разного уровня понимали его по-своему. Происходило это потому, что налоговые доходы субъектов РФ сопоставлялись с общими доходами консолидированного бюджета. Как известно, около 10% общих доходов федерального бюджета составляли доходы неналоговые. В этой редакции БК РФ федеральные органы в расчет доходов бюджетов субъектов РФ допускали включение сумм финансовой помощи из федерального бюджета.
Во-вторых, такое решение является методически неверным, поскольку в то время отсутствовали, да и в настоящее время отсутствуют четкие показатели объема консолидированного бюджета на будущий год. Согласно БК РФ в Государственную Думу правительством вносится лишь «прогноз консолидированного бюджета Российской Федерации». Но его расчеты не проверяются, не уточняются в связи с рассмотрением федерального бюджета в палатах Федерального Собрания и не утверждаются в форме закона. Согласно действующему законодательству прогноз консолидированного бюджета даже не вносится в Совет Федерации. В связи с этим на практике в прогнозы консолидированного бюджета и бюджетов субъектов РФ нередко закладывалось завышение плановой суммы налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ, и занижение сумм налогов, поступающих в федеральный бюджет. В результате данная пропорция формально могла быть соблюдена, но и то лишь на этапе составления проекта бюджета.
В-третьих, неясен экономический смысл фиксирования в законе подобного распределения налоговых доходов между федеральным и региональными бюджетами, учитывая неравномерность экономического развития и другие особенности российских регионов. Такое распределение применяется лишь тогда, когда отсутствуют экономические расчеты, и оно не отражает реального закрепления расходных полномочий.
Поэтому данное положение БК РФ не выполнялось ни разу за все годы его действия, более того, ежегодно его действие на очередной год приостанавливалось законами о федеральных бюджетах.
По этой причине принятие данного положения БК РФ не улучшило сложившегося негативного соотношения в распределении налоговых доходов между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ. Тем более это никак не могло отразиться на укреплении налоговой базы местных бюджетов и улучшении их сбалансированности.
Мало того, в эти годы продолжился в еще больших масштабах процесс концентрации налоговых ресурсов на федеральном уровне. Если в 2000 г. в консолидированные бюджеты субъектов РФ было зачислено 43,5% всех налоговых доходов консолидированного бюджета страны, то в 2004 г. их удельный вес снизился до 41 %. В связи с этим рост налоговых доходов на федеральном уровне существенно опережал рост на региональном уровне. За 2000-2004 гг. эти доходы на федеральном уровне возросли в 4,1 раза, а на региональном - только в 2,9 раза.
Принципиально новое решение в части межбюджетного распределения налоговых доходов было принято в 2004 г. В БК РФ были внесены поправки, предусматривающие законодательное постоянное межбюджетное распределение доходов от федеральных и ряда региональных налогов.
В российской налоговой системе закрепление определенных налогов за бюджетом соответствующего уровня (первая форма распределения) используется в части местных налогов, которые в настоящее время целиком и полностью поступают в местные бюджеты. До начала проведения налоговой реформы из данного положения имелось исключение, когда ежегодно законами о бюджете устанавливались отчисления от поступлений местного налога на землю в федеральный и региональный бюджеты. Что касается федеральных и региональных налогов, то они могут поступать не только в соответствующие бюджеты, но и в бюджеты нижестоящего уровня.
Вторая форма межбюджетного регулирования - распределение доходов от поступления налогов - является самой распространенной в Российской Федерации.
Третья форма - совместное использование властями одной и той же налоговой базы - в российской налоговой системе не получила широкого распространения. К ней можно с некоторыми оговорками отнести распределение налога на прибыль организаций. При общей налоговой ставке этого налога в размере 20% НК РФ установлена отдельная ставка платежей в федеральный бюджет в размере 2,0% и ставка в региональный бюджет в размере 18,0% налоговой базы. Вместе с тем права законодательных органов РФ в данном случае существенно ограничены. Они не имеют права изменять налоговую базу по данному налогу. Что касается ставки налога, то она устанавливается законом субъекта РФ, но может быть снижена только до 13,5% против установленной в федеральном законодательстве процентной ставки налога.
Следует отметить, что в части налога на прибыль применяется и вторая форма распределения. После зачисления данного налога в бюджет субъекта РФ поступления по нему могут распределяться между региональными и местными бюджетами по второму методу, т.е. в пропорциях, устанавливаемых при утверждении соответствующего регионального бюджета. Рассмотрим более подробно механизм межбюджетного регулирования налогов и доходов от них, действующий в нашей стране.
В Российской Федерации распределение налогов между бюджетами разных уровней регулируется исключительно налоговым законодательством, т.е. НК РФ. Распределение же налоговых доходов регулируется бюджетным законодательством, в том числе Б К РФ и законами о бюджете, принимаемыми соответствующими органами власти. В частности, налоговым законодательством установлено деление налогов на федеральные, региональные и местные. Также налоговым законодательством в нашей стране регулируется третья форма межбюджетного распределения налогов. Главой 25 НК РФ установлена ставка налога на прибыль, зачисляемого как в федеральный бюджет, так и в бюджеты субъектов РФ. Здесь же определены права региональных органов власти в части установления ставки налога, особенностей формирования налоговой базы и предоставления налоговых льгот по нему.
Распределение налоговых доходов между уровнями бюджетной системы страны на постоянной основе регулируется БК РФ путем установления соответствующих нормативов. Законами же о бюджете устанавливаются краткосрочные, до трех лет, нормативы распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней.
Распределение налогов на постоянной основе в настоящее время производится в пропорциях, приведенных в табл. 1.4.
Таким образом, в Российской Федерации на постоянной основе установлено распределение между бюджетами всех федеральных налогов и налогов, уплачиваемых при применении специальных налоговых режимов. Это создает для региональных властей твердую финансовую базу для наращивания налогового потенциала и роста налоговых поступлений, поскольку у них появилась уверенность в незыблемости законодательства и экономическая заинтересованность в развитии производства и роста ВВП.
Таблица 1.4
Нормативы межбюджетного распределения налогов
|
Налоги |
Нормативы распределения в процентах |
|||
|
Консолидированный бюджет РФ |
Федеральный бюджет |
Консолидированные территориальные бюджеты |
||
|
Местные бюджеты |
Регио нальные бюджеты |
|||
|
Налог на доходы физических лиц |
||||
|
Налог на добавленную стоимость |
||||
|
Акцизы на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9%, за исключением пива, вин, винных напитков |
||||
|
Акцизы на алкогольную продукцию |
||||
|
Акцизы на табачные изделия |
||||
|
Акцизы на бензин автомобильный, на дизельное топливо, на моторные масла |
||||
|
Единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения |
||||
|
Единый сельскохозяйственный налог |
||||
|
Налог на основе патента |
||||
Вместе с тем остается не решенной до конца проблема обеспечения местных бюджетов собственными налогами и постоянными налоговыми доходами. Достаточно сказать, что доля собственных доходов в общем объеме доходов местных бюджетов составляет в настоящее время 40%. Основную долю в формировании их доходной части составляют межбюджетные трансферты в форме субвенций, субсидий и дотаций, а также отчисления от федеральных и региональных налогов, производимые по нормативам, имеющим ограниченный срок действия. Еще более негативная картина наблюдается в самом многочисленном звене местного самоуправления - бюджетах муниципальных районов и поселений. Доля собственных доходов в бюджетах поселений составляет около 30%, а в бюджетах муниципальных районов - чуть более 25%. Это порождает высокую степень зависимости муниципальных образований от решений федеральных органов власти и органов власти субъектов РФ, лишая их финансовой самостоятельности и порождая иждивенчество.
Создавшееся положение вызвано в первую очередь тем, что в систему местных налогов включено всего два налога: земельный налог и налог на имущество физических лиц, а также торговый сбор. Из закрепленных на постоянной основе доходных источников местных бюджетов с 2005 г. исключен налог на прибыль организаций, что серьезно ослабило финансовую базу этих бюджетов. Достаточно сказать, что в местные бюджеты в первые годы нового тысячелетия зачислялось порядка 70-75 млрд руб. налога на прибыль организаций, что составляло шестую часть от общей суммы налоговых доходов этих бюджетов. К вопросу об установлении действовавшей до 2005 г. ставки налога на прибыль организации, зачисляемого в местные бюджеты, следует, по-видимому, вернуться.
Кроме того, доходные источники местных бюджетов следовало бы расширить, в частности, за счет зачисления в них платежей по единому налогу при упрощенной системе налогообложения, а также увеличения норматива отчислений по единому сельскохозяйственному налогу.
Кроме того, как очевидно из таблицы, федеральным законодательством установлены стабильные отчисления в местные бюджеты лишь по трем федеральным налогам, не позволяющие обеспечить подлинную финансовую и налоговую самостоятельность местного самоуправления.
Бюджетным кодексом РФ предусмотрено, что законом субъекта РФ (за исключением закона о бюджете субъекта РФ на очередной финансовый год или иного закона с ограниченным сроком действия) могут быть установлены единые для всех поселений, городских округов и муниципальных районов нормативы отчисления в их бюджеты от отдельных федеральных и региональных налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджет субъекта РФ. Между тем субъекты РФ не спешат воспользоваться предоставленными им полномочиями. В целях стабильного обеспечения местных бюджетов доходными источниками следовало придать этой норме не разрешительный, а обязательный характер.
Каковы бы ни были конкретные варианты решения задачи нахождения бюджетно-налогового компромисса, используемые при этом правовые механизмы немногочисленны. Существуют три основные формы распределения налогов между бюджетами различных уровней, условно именуемые «разные налоги», «разные ставки», «разные доходы».
Разные налоги. Суть этой формы состоит в том, что каждый уровень власти (например, Федерация, субъекты Федерации, местные органы власти) вводит свои налоги. Тем самым формируются несколько независимых уровней налогов - федеральный, региональный, местный.
Существуют два основных варианта этой формы.
1. Полное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. Каждый уровень власти самостоятельно устанавливает и вводит в действие те налоги, которые целиком поступают в его бюджет.
Однако общая сумма налогов, поступающих в бюджеты разных уровней, не должна достигать конфискационных значений, приводить к разорению налогоплательщика. Поэтому при такой системе федеральным законодательством могут устанавливаться верхние ограничения общей суммы налоговых изъятий.
2. Неполное разделение прав и ответственности различных уровней власти в установлении налогов. При этой системе центральный орган власти устанавливает исчерпывающий перечень налогов и вводит общегосударственные налоги. Местные органы власти вводят на своей территории те или иные местные налоги, руководствуясь установленным перечнем.
При выборе этой формы важно правильно определить, какие налоги могут устанавливаться на местном, региональном или федеральном уровне. Делать это следует с учетом организационных, экономических, социальных и других факторов.
Выбор может быть обусловлен технико-юридическими аспектами. Так, для правильного исчисления и взимания НДС необходима информация о предпринимательской деятельности в рамках национальной экономики. Введение НДС на местном уровне создаст такие трудности исчисления этого налога, которые практически непреодолимы. К примеру, поскольку НДС - территориальный налог, для определения объекта налогообложения необходимо точно определить его географическое происхождение. Это довольно сложно сделать при транснациональных операциях и еще более сложно - в условиях, когда деятельность ведется налогоплательщиком одновременно на территории нескольких административно-территориальных образований страны. По такого рода причинам НДС может вводиться только на федеральном уровне.
Прогрессивный подоходный налог с физических лиц также может вводиться только на федеральном уровне, так как при ином решении трудно контролировать правильность уплаты этого налога. Граждане при этом получат слишком широкие возможности налогового планирования из-за территориальных различий в налогообложении.
При установлении налогов на местном или региональном уровне еще одна проблема может возникнуть из-за недобросовестной конкуренции местностей и регионов, когда законодатели попытаются расширить свою налоговую базу за счет источников, расположенных на чужой территории.
Выбор может предопределяться и экономическими соображениями. «Федеральное правительство, как правило, стремится контролировать те налоги, которые в большей степени связаны с макроэкономической политикой стабилизации, распределением ресурсов или доходов. Нижестоящие органы власти, в свою очередь, нуждаются в относительно стабильных источниках поступлений, каковыми являются, например, доходы граждан, земля, недвижимость».
Местные поимущественные налоги взимаются с лиц, проживающих в данной местности. В результате требования к подотчетности должностных лиц местного самоуправления возрастают, налоговая база определяется точнее, сужаются возможности избежать налогообложения. Считается, что налоги на недвижимость целесообразно взимать на местном уровне.
Налог с продаж наиболее подходит для регионального налогообложения. Большие территории регионов практически исключают избежание этого налога путем организации торговли в соседних безналоговых регионах: потребители предпочтут уплату небольшого налога неудобствам дальних поездок за покупками. Региональный уровень позволяет точнее учитывать социальную и иную значимость того или иного облагаемого товара, гибко манипулировать ставками, льготами. Федеральному законодателю это сделать труднее.
Разные ставки. Суть этой формы состоит в том, что основные условия того или иного конкретного налога устанавливает центральный орган власти, а местные органы власти определяют ставки, по которым исчисляется налог, вносимый в конкретный местный бюджет. При этом общий размер налоговой ставки также может ограничиваться центральным органом власти. Таким образом, налогоплательщики вносят один и тот же налог одновременно в разные бюджеты по разным ставкам.
В отличие от предыдущего варианта, когда каждый уровень отличается видами налогов, в данном варианте в бюджеты разных уровней поступают одни и те же налоги.
По сути, речь идет о местных и региональных надбавках к государственным налогам. Эта форма представляет местным органам власти меньше свободы, чем предыдущая, но в большей степени защищает налогоплательщика от местного произвола.
Определенные преимущества получают и сами региональные и местные органы, которые имеют возможность воспользоваться результатами контрольной и методической работы федеральных налоговых и финансовых органов. Это особенно важно при отсутствии на местах специалистов по теории и практике налогообложения.
Необходимо учитывать также, что при установлении правил налогообложения местные законодатели в большей степени подвержены влиянию и давлению местных лоббистов, чем далекие региональные или федеральные власти. Поэтому централизованное установление правил налогообложения способствует и сохранению налоговой базы региональных и местных бюджетов.
Вариантом данной формы является наделение нижестоящих органов власти правом корректировать условия налогообложения в отношении доли налога, зачисляемой соответствующий бюджет. Речь идет, например, о предоставлении льгот, незначительном изменении правил формирования налоговой базы. Этот вариант следует рассматривать как пограничный между формами «разные налоги» и «разные ставки».
Разные доходы. При данной форме свобода местных органов власти совсем незначительна, ибо в этом случае между бюджетами разных уровней делятся суммы собранных налоговых поступлений. Порядок и условия этого деления устанавливаются центральной властью, либо по потребностям конкретных регионов, либо по определенным нормативам (численность населения, объем налоговых поступлений и др.).
Другой способ деления доходов состоит в установлении распределяемых налогов. Между бюджетами разных уровней распределяется не собранная сумма, а будущие суммы на этапе уплаты налогов. Для этого в границах общей ставки налога выделяется региональная или местная ставка, на основе которой исчисляется сумма, подлежащая уплате в региональный или местный бюджет.
Ставки распределяемых налогов могут устанавливаться на длительный период или изменяться ежегодно в целях сбалансирования доходов и расходов. Как правило, в этом случае нормативы утверждаются при принятии закона о бюджете на очередной финансовый год. Такие налоги называют регулирующими.
В отличие от формы «разные ставки» в данном случае все решения о правилах налогообложении (в том числе и по распределяемой части) принимаются тем органом власти,
чьи налоговые поступления подлежат распределению. Поэтому поступления от распределяемых налогов, по сути, представляют собой финансовую помощь, они идентичны трансфертам.
Обычно используются комбинации всех трех, реже - двух форм. Применение единой формы не позволяет построить налоговую систему, которая была бы стабильной и надежной, а также способствовала бы достижению компромисса интересов местностей, регионов и страны в целом.
Выбор вариантов больше зависит от национальных, исторических, географических и других подобных особенностей, чем от форм государственного устройства. Например, ФРГ и США - федеративные государства - весьма различаются в подходах к выбору форм разделения налогов между уровнями власти. Немецкая система отличается высокой централизацией. В ее основе лежат распределяемые налоги. Американская, наоборот, чрезвычайно децентрализована. Она основана на праве штатов вводить любые налоги и по любым ставкам. При этом установлены некоторые конституционные рамки.
Европейские страны существенно различаются как пропорциями в распределении хозяйственно-экономических функций, социальных ролей между центральной государственной администрацией и местными органами власти, так и ролью налогов среди источников доходов бюджетов разных уровней.
В зависимости от величины расходов, которые ложатся на бюджеты разных уровней, выделяют три группы стран:
- -страны, в которых расходы местных органов власти весьма значительны и составляют 20-30% ВВП, например Дания, Норвегия, Швеция;
- -страны со средним уровнем расходов местных органов власти (Италия, Нидерланды)
- -страны с незначительной долей местных расходов (менее 10% ВВП) (Бельгия, Германия)
Однако налоги - не единственный источник доходов бюджетов. В бюджеты поступают различные не налоговые доходы, например, доходы от государственного имущества, займы. Значительная часть доходов местных бюджетов формируется за счет государственных трансфертов. Налоги - важный, но не всегда основной источник местных бюджетов.
Большое значение для характеристики налоговой системы имеют установленные в стране методы распределения налогов и налоговых доходов между бюджетами различных уровней. В мировой практике используются три подобных метода. (Рис.2).
Рис. 2
Закрепление налогов за бюджетом соответствующего уровня. В данном случае речь идёт не о праве соответствующих органов власти устанавливать тот или иной налог и его элементы, а о закреплении на постоянной основе поступлений данного налога в бюджет определённого уровня. В связи с этим их нередко называют закреплёнными налогами. Указанные налоги не могут зачисляться в бюджеты другого уровня. Таким образом, закреплённые налоги - это налоги, которые на постоянной основе закреплены за соответствующим бюджетом и полностью зачисляются в данный бюджет. В российской налоговой системе указанная форма используется в части местных налогов, которые целиком и полностью закреплены и поступают в местные бюджеты. Распределение налогов между бюджетами разных уровней регулируется исключительно налоговым законодательством, т. е. НК РФ.
Распределение доходов от поступления федеральных налогов между федеральным, региональными и местными бюджетами, а также доходов от региональных налогов - между региональными и местными бюджетами. Распределение доходов от поступления налогов между бюджетами разных уровней осуществляется, как правило, не налоговым, а бюджетным законодательством. В отдельных странах это происходит ежегодно при утверждении соответствующих бюджетов. В этом случае в ходе бюджетного планирования осуществляется регулирование доходной базы бюджетов путём ежегодного утверждения в законе о бюджете доли доходов от каждого налога, поступившего на данной территории, в соответствующих бюджетах. В связи с этим указанные налоги называют регулирующими. Таким образом, регулирующие налоги - это те налоги, от доходов которых в процессе бюджетного планирования производятся отчисления в бюджеты нижестоящего уровня с целью улучшения их сбалансирования. В БК РФ, установлено распределение (путём установления соответствующих нормативов) доходов от ряда федеральных налогов между бюджетами субъектов РФ и федеральным бюджетом на постоянной основе. Также на постоянной основе закреплено распределение отдельных федеральных налогов между федеральными и местными бюджетами.
В частности, доходы от поступления налога на доходы физических лиц распределены на постоянной основе между региональными и местными бюджетами по нормативам, соответственно, 70% и 30%. Сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов поступает на постоянной основе в федеральный бюджет в доле равной 20%, а в региональные бюджеты - 80%.
Законами же о бюджете устанавливаются краткосрочные, до трёх лет, нормативы распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней. В частности, после зачисления по установленной ставке налога на прибыль в бюджет субъекта РФ поступления по нему распределяются между региональными и местными бюджетами в пропорциях, устанавливаемых при утверждении соответствующего регионального бюджета. Второй метод межбюджетного регулирования является самым распространённым в Российской Федерации.
Совместное использование одной и той же налоговой базы федеральными, региональными и местными властями. Указанная форма в российской налоговой системе не получила широкого распространения. К ней можно с некоторыми оговорками отнести распределение налога на прибыль организаций. В соответствии с НК РФ установлена отдельная ставка данного налога для платежей в федеральный бюджет в размере 2,0%, а также ставка по платежам в бюджеты регионов в размере 18,0% от налоговой базы. Как правило, указанная форма межбюджетного распределения налогов регулируется налоговым законодательством.
Характеристика налоговой системы с точки зрения её влияния на финансовое положение налогоплательщика и на экономику страны невозможна без классификации налогов по форме взимания, согласно которой налоги делятся на прямые и косвенные.
Прямые налоги взимаются в зависимости от уровня дохода или стоимости принадлежащей налогоплательщику собственности (имущества). Они применяются государством для того, чтобы под налоговое воздействие попало как можно большее число объектов деятельности налогоплательщика: имущество предприятий, рабочая сила, потребляемые в производстве ресурсы, доход. При прямом налогообложении усиливается зависимость размера уплачиваемых налогоплательщиком налогов от эффективности его деятельности. Таким образом, прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика. В связи с этим при прямом налогообложении денежные отношения возникают непосредственно между налогоплательщиком и государством, например, налог на доходы физических лиц; налог на прибыль организаций; налоги на имущество как юридических, так и физических лиц и др. В данном случае основанием для обложения служат владение и пользование доходами и имуществом.
Косвенные налоги, в отличие от прямых, взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров (работ или услуг). Указанные налоги могут быть переложены налогоплательщиком на других лиц. Это возможно вследствие того, что данные налоги включаются в виде надбавки в цену товара, а также в тариф на работы или услуги и оплачиваются потребителем. Таким образом, владелец товара (работы или услуги) при их реализации получает с покупателя одновременно с ценой и налоговые суммы, которые затем перечисляет государству. Поэтому косвенные налоги нередко называют налогами на потребление. Таким образом, указанные налоги предназначаются для перенесения реального налогового бремени на конечного потребителя. При косвенном налогообложении субъектом налога является продавец товара (работы или услуги), выступающий в качестве посредника между государством и фактическим плательщиком налога - потребителем этого товара (работы или услуги). Примерами косвенного налогообложения могут служить НДС, акцизы и таможенные пошлины.
Косвенные налоги являются для государства наиболее простыми по форме их взимания, а для плательщика - сложными из-за невозможности уклонения от их уплаты. Для государства они привлекательны ещё и тем, что поступление этих налогов напрямую в казну не связано с финансово- хозяйственной деятельностью субъекта налогообложения, поэтому фискальный эффект достигается в условиях падения производства и даже убыточной работы организаций. Тем самым косвенное налогообложение обеспечивает устойчивость доходной базы государства, особенно в условиях высоких темпов инфляции. Кроме того, косвенные налоги являются менее болезненными для налогоплательщика и как бы незаметны для него.
Оценки эффективности
В рамках изучения особенностей функционирования налоговой системы государства необходимо рассмотреть виды и показатели эффективности налоговой системы.
Эффективность налоговой системы определяется исходя из уровня ее влияния на решение социально-экономических задач с учетом системы интересов всех экономических субъектов.
В условиях переходной экономики главным показателем эффективности налоговой системы выступает ее способность стимулировать развитие производственной сферы, как базовой основы всей экономики.
Эффективность налоговой системы должна оцениваться с позиций соответствия ее методологическим принципам и функциям налогообложения. За исходный пункт принимается такое сочетание функций налогов, которое стимулирует динамичное развитие экономики, как на макро-, так и на микроуровне, создавая условия для перехода к устойчивому экономическому росту.
Особое значение приобретает комплексная реализация функций налогообложения в целях использования интеграционного (синергетического) эффекта их действия.
Налоговая система наряду с формированием достаточных централизованных фондов финансовых ресурсов должна создавать условия для стимулирования экономического развития, формируя мотивы и стимулы экономического роста.
Выделяют два вида эффективности налоговой системы.
Во-первых, следует выделять тактическую (текущую) эффективность, которая отражает взаимообусловленность понесенных затрат и получаемого обществом эффекта, т.е. результата функционирования налоговой системы в виде поступления сумм налогов.
Такой подход к выявлению эффективности налоговой системы обусловлен необходимостью обнаружения всех источников доходов и минимизации расходов по взиманию налогов.
Этот показатель эффективности налоговой системы можно определить как разницу между ВВП, распределяемым государством в виде налогов, и издержками взимания (т.е. как чистый доход государства от налоговых поступлений), и как соотношение этих сумм с затратами по сбору средств. Недостаток данного подхода в том, что не учитываются перспективные экономические и социальные последствия налогообложения.
Во-вторых, следует выделять стратегическую (перспективную) эффективность. Этот показатель выражает народнохозяйственный подход, основанный на учете целостного воздействия системы налогообложения на экономическое развитие. Именно это характеризует способность налоговой системы стимулировать решение задач по развитию экономики не только в ближайшем будущем, но и в перспективе.
Одним из важнейших показателей, характеризующих эффективность налоговой системы, является коэффициент эластичности налоговой системы, который позволяет установить такой уровень налогообложения (налоговой нагрузки), который обеспечивает наряду с поступлением предусмотренных сумм налогов высокие темпы экономического развития (прироста налогооблагаемой базы).
Для оценки эффективности налогообложения используют показатель налогового мультипликатора. В основе его определения лежит коэффициент эластичности налоговых систем.
Чем больше налоговая ставка и чем меньше предельная склонность к потреблению, тем меньше налоговый мультипликатор (больше знаменатель дроби). Рост налоговых ставок и снижение потребления, приводящие к некоторому росту налоговых поступлений, на самом деле сокращают возможный прирост ВВП в гораздо больших размерах
Очевидно, что разумное и обоснованное снижение налогов ведет к росту реального платежеспособного спроса населения и его расходов на приобретение товаров и услуг, т.е. к росту доходов предпринимателей, стимулирует инвестиции и ведет к соответствующему росту спроса на инвестиционные товары. Все это способствует увеличению внутреннего валового продукта, приводя в итоге к росту объема налоговых поступлений.
Виды налогов и основания их классификации могут быть самыми разными. Виды налогов и сборов в Российской Федерации можно сгруппировать по различным признакам: субъектам, объектам, ставкам, целевому назначению и т.п. Один из главных критериев для группировки видов налогов и сборов в РФ – это тот уровень, на котором утверждается порядок уплаты этих обязательных платежей. В соответствии с данным признаком налоги бывают федеральные, региональные и местные. Основным нормативным документом, регулирующим систему налогообложения в РФ, является НК РФ. Именно этот документ содержит понятие и виды налогов и сборов и все базовые принципы формирования налоговой системы. В частности, НК РФ содержит и закрытый перечень федеральных, региональных и местных налогов (ст. 13, 14, 15). Рассмотрим виды налогов в РФ. Таблица, в которой перечислены виды налогов и их классификация в зависимости от уровня, находится ниже.
Виды налогов в РФ
Федеральные налоги
Все хозяйствующие субъекты на территории РФ платят налоги этой группы по одним и тем же правилам. Данные правила, а также любые вносимые в них изменения для этих налогов определяются только положениями НК РФ.
Среди федеральных налогов особую категорию составляют спецрежимы (раздел VIII.1 НК РФ).
Их особенность в том, что при использовании любого спецрежима налогоплательщик имеет право не платить некоторые другие федеральные, региональные и местные налоги.
Кроме того, с 2017 г. НК РФ регулирует и уплату обязательных платежей в социальные фонды (гл. 34). Хотя перечисленные страховые взносы, строго говоря, и не относятся к налогам (т.к. не являются безвозмездными платежами, а предполагают в будущем получение страхового возмещения), но их тоже можно условно отнести к «федеральной» группе.
Несмотря на свое название, далеко не все налоги этой группы зачисляются в федеральный бюджет. Полностью в него попадают только НДС, водный налог, акцизы (не все, только для отдельных видов товаров) и налог на добычу полезных ископаемых в части углеводородного сырья. Остальные вилы федеральных налогов частично, в различных пропорциях, предусмотренных Бюджетным Кодексом РФ (гл. 7-9), зачисляются в региональные и местные бюджеты. Так проявляется одна из основных функций налогов – регулирующая. Правительство, перераспределяя финансовые потоки между различными бюджетами, стимулирует развитие приоритетных отраслей или регионов.
Региональные и местные налоги
Эти виды налогов не полностью регулируются НК РФ. Им определяются только основные принципы, на которых базируется их взимание (вид налоговой базы, период, сроки, диапазон ставок). Точные значения ставок, критерии для формирования налоговой базы, а также льготы устанавливаются конкретными регионами РФ или муниципалитетами. Соответственно, в разных регионах отдельные условия по этим налогам могут отличаться.
Среди действующих в России федеральных, региональных и местных налогов и сборов можно выделить торговый сбор. Его особенность в том, что кодекс устанавливает для этого обязательного платежа «территориальное» ограничение. На текущий момент вводить на своей территории данный сбор могут только три города - субъекта РФ: Москва, Санкт-Петербург и Севастополь (а на практике он введен только в Москве).
Виды налогов для ИП
Индивидуальные предприниматели платят меньшее количество налогов, чем юридические лица. Но среди этих обязательных платежей присутствуют как федеральные налоги (НДС, НДФЛ), так и налоги более «низкого» уровня (транспортный, на имущество, торговый сбор). Каких-либо специальных правил для ИП, касающихся обязательных платежей того или иного уровня, не существует. Порядок уплаты предпринимателем обязательных платежей зависит только от особенностей его деятельности и выбранного режима налогообложения.
Выводы
По уровню установления в РФ выделяются следующие виды налогов: федеральные, региональные и местные налоги. Общий порядок начисления и уплаты для налогов, независимо от уровня, прописывается в первую очередь в НК РФ. Кроме того по региональным и местным налогам конкретные правила утверждаются местными органами власти. Порядок, в соответствии с которым основные виды налогов в РФ распределяются между уровнями бюджета, определяется Бюджетным Кодексом РФ. Данное распределение используется правительством для стимулирования развития тех или иных регионов или отраслей экономики.
